ha pronunciato la seguente
ORDINANZA
nel giudizio di legittimita' costituzionale dell'art. 11, comma
4-bis, del decreto-legge 28 dicembre 2013, n. 149 (Abolizione del
finanziamento pubblico diretto, disposizioni per la trasparenza e la
democraticita' dei partiti e disciplina della contribuzione
volontaria e della contribuzione indiretta in loro favore),
convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2014, n. 13,
promosso dalla Commissione tributaria provinciale di Biella nel
procedimento vertente tra R. S. e l'Agenzia delle Entrate - direzione
provinciale di Biella, con ordinanza del 24 settembre 2015, iscritta
al n. 51 del registro ordinanze 2016 e pubblicata nella Gazzetta
Ufficiale della Repubblica n. 11, prima serie speciale, dell'anno
2016.
Visti l'atto di costituzione di R. S. nonche' l'atto di
intervento del Presidente del Consiglio dei ministri;
udito nella udienza pubblica del 24 ottobre 2017 il Giudice
relatore Daria de Pretis;
uditi l'avvocato Francesco Saverio Marini per R. S. e l'avvocato
dello Stato Gianna Maria De Socio per il Presidente del Consiglio dei
ministri.
Ritenuto che con ordinanza del 24 settembre 2015, iscritta al n.
51 del registro ordinanze 2016, la Commissione tributaria provinciale
di Biella ha sollevato questioni di legittimita' costituzionale
dell'art. 11, comma 4-bis, del decreto-legge 28 dicembre 2013, n. 149
(Abolizione del finanziamento pubblico diretto, disposizioni per la
trasparenza e la democraticita' dei partiti e disciplina della
contribuzione volontaria e della contribuzione indiretta in loro
favore), convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2014,
n. 13;
che le questioni sono sorte nel corso di un giudizio promosso da
R. S. con l'impugnazione di quattro avvisi di accertamento relativi
agli anni dal 2008 al 2011, con i quali l'Agenzia delle entrate -
direzione provinciale di Biella ha negato la detraibilita', ai fini
dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, di erogazioni in
denaro compiute dal ricorrente, negli stessi anni, a favore del
partito Lega Nord;
che gli accertamenti tributari si fondano sulla mancanza del
carattere «liberale» delle erogazioni previsto dall'art. 15, comma
1-bis, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, recante «Approvazione del
testo unico delle imposte sui redditi» (di seguito: TUIR), in quanto
le stesse erogazioni sarebbero il corrispettivo del «"patto" di
candidatura stipulato dal ricorrente per l'inserimento nelle liste
dei candidati alle elezioni di quel partito politico»;
che, ad avviso dell'amministrazione finanziaria, ai fini della
detrazione le erogazioni in denaro ai partiti politici dovrebbero
invece essere effettuate senza alcuna controprestazione e nemmeno in
adempimento di un obbligo morale o sociale;
che R. S. ha tuttavia invocato la previsione dell'art. 11, comma
4-bis, del d.l. n. 149 del 2013, nel testo inserito dalla legge di
conversione, secondo il quale «[a] partire dall'anno di imposta 2007
le erogazioni in denaro effettuate a favore di partiti politici,
esclusivamente tramite bonifico bancario o postale e tracciabili
secondo la vigente normativa antiriciclaggio, devono comunque
considerarsi detraibili ai sensi dell'articolo 15, comma 1-bis, del
testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22
dicembre 1986, n. 917»;
che il giudice a quo, premesse alcune considerazioni sulle
finalita' a suo avviso perseguite dai promotori della norma
censurata, ne evidenzia il carattere retroattivo, in quanto operante
a ritroso fino all'anno d'imposta 2007, in modo da comprendere anche
gli accertamenti impugnati nel processo principale, e osserva che non
potrebbe essere accolta l'interpretazione proposta dall'Agenzia delle
entrate, secondo la quale l'espressione «[...] devono comunque
considerarsi detraibili [...]» andrebbe intesa nel senso che la
detrazione spetta solo se sono osservati i requisiti previsti
dall'art. 15, comma 1-bis, del TUIR, compreso il carattere «liberale»
delle erogazioni, poiche' tale interpretazione forzerebbe la lettera
della disposizione, in quanto l'avverbio «comunque» non potrebbe
avere altro significato se non quello di ammettere in ogni caso la
detraibilita' delle erogazioni in esame;
che l'art. 11, comma 4-bis, del d.l. n. 149 del 2013 violerebbe
in primo luogo l'art. 3 della Costituzione, per lesione del principio
di ragionevolezza;
che, ad avviso del giudice a quo, il legislatore potrebbe
liberamente compiere scelte discrezionali diverse da sue precedenti
determinazioni, ma tali «digressioni dalla propria ordinaria linea
politica» dovrebbero essere adeguatamente giustificate e non
risolversi in decisioni arbitrarie, sicche' le precedenti
determinazioni del legislatore nella stessa materia costituirebbero
uno strumento di valutazione della ragionevolezza della norma che da
esse si discosti;
che, sotto questo profilo, l'irragionevolezza deriverebbe dal
sensibile contrasto della norma censurata «con il panorama normativo
delle politiche legislative in atto e quindi con il principio di
coerenza», in quanto essa collocherebbe la previsione sulla
detraibilita' fiscale delle erogazioni in denaro ai partiti politici
al di fuori della sedes materiae propria delle detrazioni d'imposta,
costituita dall'art. 15 del TUIR, e consentirebbe la detrazione
fiscale delle erogazioni in denaro a favore dei partiti politici
prive del carattere della liberalita', a differenza di quanto l'art.
15 del TUIR prevede al comma 1, lettere i), i-ter), i-quater),
i-octies) e i-novies) per le altre erogazioni in denaro, detraibili
solo se connotate da tale carattere;
che la norma censurata sarebbe irragionevole, sotto un diverso
profilo, per «contrasto con il divieto di abuso del diritto» e «con
il divieto dell'eccesso di potere legislativo, nella forma dello
sviamento di potere», in quanto essa perseguirebbe il solo fine di
sanare retroattivamente le illegittime detrazioni di cui hanno
beneficiato alcuni esponenti del partito politico della Lega Nord, e
sarebbe pertanto «ispirata unicamente da intenti personali,
riguardanti una ristretta cerchia di individui»;
che l'art. 3 Cost. sarebbe violato, secondo il rimettente, anche
per lesione del principio di eguaglianza, in quanto il legislatore
avrebbe introdotto, a favore di una singola categoria di cittadini,
una deroga alla regola generale sulla detraibilita' delle erogazioni
liberali, in mancanza di un interesse costituzionalmente protetto;
che sussisterebbe, altresi', il contrasto con l'art. 24 Cost.,
per lesione del diritto di difesa della pubblica amministrazione, in
quanto la norma censurata, nel considerare «comunque» di carattere
liberale le erogazioni in denaro ai partiti politici, stabilirebbe
una presunzione assoluta di detraibilita' delle stesse, se effettuate
con mezzi di pagamento tracciabili, impedendo cosi' all'Agenzia delle
entrate, nella sua qualita' di parte del procedimento tributario
contenzioso, di provare che l'erogazione costituisce in realta' il
corrispettivo di un patto di candidatura;
che vi sarebbe poi il contrasto con l'art. 53 Cost., per lesione
del principio di capacita' contributiva, essendo impedito
all'amministrazione finanziaria di esercitare la potesta' impositiva
su redditi beneficiari di detrazioni per liberalita' inesistenti;
che, infine, sarebbe violato l'art. 79 Cost., in quanto la norma
censurata costituirebbe «una sostanziale amnistia» approvata senza le
prescritte maggioranze parlamentari;
che sulla rilevanza delle questioni il rimettente osserva che,
qualora l'art. 11, comma 4-bis, del d.l. n. 149 del 2013 non fosse
dichiarato illegittimo, il ricorso di R. S. dovrebbe essere accolto
con annullamento degli avvisi di accertamento impugnati, in
applicazione della norma censurata;
che con atto depositato nella cancelleria della Corte il 4 aprile
2016 si e' costituito R. S., parte del giudizio a quo, che ha
concluso per l'inammissibilita' o la non fondatezza delle questioni;
che l'inammissibilita' e' eccepita sotto plurimi profili: per
l'indeterminatezza del petitum, per la contraddittorieta' tra
quest'ultimo e la motivazione dell'ordinanza, per l'inidoneita'
dell'intervento richiesto alla Corte a raggiungere lo scopo auspicato
dal rimettente, per la sproporzione e la contraddittorieta' delle
conseguenze sul tessuto normativo che deriverebbero dall'eventuale
accoglimento delle questioni, per il difetto di motivazione sulla non
manifesta infondatezza, per la natura politica delle censure e delle
valutazioni richieste alla Corte e, infine, per difetto di
motivazione sulla rilevanza delle questioni o per la loro
formulazione in termini ipotetici;
che, nel merito, la parte evidenzia in primo luogo l'erroneita'
delle premesse dalle quali muove il giudice a quo, non sussistendo
nell'ordinamento un obbligo di motivazione dell'atto legislativo, ne'
essendo il legislatore vincolato per il futuro da precedenti scelte
normative, e deduce che la censura di irragionevolezza per
l'improprieta' della sedes materiae nella quale la norma censurata e'
inserita - un decreto-legge anziche' il TUIR - sarebbe infondata sia
per l'irrilevanza di un problema di forma dell'atto legislativo, non
essendo invocato il parametro dell'art. 77 Cost., sia perche' il d.l.
n. 149 del 2013 costituisce l'atto organico di riforma del sistema di
finanziamento dei partiti, incentrato sulla contribuzione indiretta e
su quella volontaria fiscalmente agevolata, disciplinata dall'art.
11;
che la disposizione non creerebbe un'ingiustificata e incoerente
"deviazione" rispetto agli altri casi di detraibilita' configurati
dall'art. 15 del TUIR, in quanto, in assenza di un vincolo
costituzionale a ritenere detraibili solo le somme erogate a titolo
di liberalita', l'ordinamento prevede ipotesi di detraibilita' non
sorrette dall'animus donandi, ne' creerebbe una disparita' priva di
fondamento costituzionale, considerata la sua finalita' di
sostentamento dei partiti politici, che rivestono un ruolo essenziale
e determinante in ogni democrazia;
che non sussisterebbe neppure la violazione degli artt. 24, 53 e
79 Cost: l'eliminazione del requisito del carattere liberale
dell'erogazione, ai fini della detraibilita' fiscale, priverebbe
l'amministrazione finanziaria dell'interesse a verificarne la
sussistenza, sicche' non sarebbe configurabile la lesione del diritto
di difesa prospettata dal giudice a quo; la violazione dell'art. 53
Cost. sarebbe esclusa per l'ampia discrezionalita' del legislatore
nell'individuazione dei tributi, dei relativi presupposti e delle
aree oggettive e soggettive di esenzione; infine, non sussisterebbe
nemmeno violazione dell'art. 79 Cost., considerata la natura
tributaria e non penale della norma censurata, che non avrebbe ne'
forma ne' sostanza di un provvedimento di clemenza;
che con atto depositato nella cancelleria della Corte il 5 aprile
2016 e' intervenuto il Presidente del Consiglio dei ministri,
rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, che ha
concluso per l'inammissibilita' o la manifesta infondatezza delle
questioni;
che, quanto alla pretesa irragionevolezza della norma censurata,
l'interveniente osserva che al sistema delle imposte dirette non sono
estranee disposizioni che riconoscono la detraibilita' anche al di
fuori delle erogazioni liberali di varie spese e che la norma
censurata troverebbe la sua non irragionevole collocazione
all'interno di un provvedimento (il d.l. n. 149 del 2013) finalizzato
all'abolizione del finanziamento pubblico diretto ai partiti politici
e alla sua sostituzione con agevolazioni fiscali per la contribuzione
volontaria dei cittadini, in un'ottica di trasparenza;
che, ad avviso dell'Avvocatura, le questioni sarebbero
manifestamente infondate anche in riferimento alle altre censure ex
artt. 3, 24, 53 e 79 Cost.;
che il primo periodo del comma 4-bis sarebbe rivolto a chiunque
voglia disporre erogazioni in denaro a favore dei partiti politici,
mentre il secondo periodo, introdotto dalla legge di stabilita' 2015,
precisa che tale prerogativa spetta «anche ai candidati ed agli
eletti alle cariche pubbliche», sicche' gli argomenti del rimettente
sulla violazione del principio di eguaglianza non sarebbero
condivisibili;
che, quanto alla lamentata violazione dell'art. 24 Cost., non
sussisterebbe connessione logica tra le due disposizioni, mentre gli
argomenti svolti dal giudice a quo sui parametri costituzionali della
capacita' contributiva e dell'amnistia e dell'indulto sarebbero
inconferenti rispetto alle questioni sollevate;
che il 3 ottobre 2017 il Presidente del Consiglio dei ministri ha
depositato una memoria illustrativa nella quale, dopo avere
ricostruito il quadro normativo della materia, deduce che il primo
periodo del comma 4-bis, introdotto dalla legge di conversione del
d.l. n. 149 del 2013, avrebbe natura di «norma di carattere
transitorio», nel senso che essa, «con riferimento al periodo
temporale immediatamente antecedente la riforma» (2007-2013), avrebbe
«modificato quello che altrimenti sarebbe stato il regime ordinario
della successione delle norme nel tempo», mentre il secondo periodo
dello stesso comma 4-bis, introdotto dall'art. 1, comma 141, della
legge n. 190 del 2014, avrebbe a sua volta natura interpretativa
della disciplina a regime sul finanziamento dei partiti politici, nel
senso che il requisito della liberalita' delle erogazioni, previsto
dai commi 1 e 6 dell'art. 11 del d.l. n. 149 del 2013, non sarebbe
derogato e dovrebbe intendersi comunque sussistente, ai fini della
detraibilita' fiscale, se le erogazioni stesse sono conformi ai
regolamenti o agli statuti dei partiti politici beneficiari;
che, cio' premesso, le questioni sarebbero inammissibili per
difetto di rilevanza o di adeguata motivazione su di essa, in quanto,
se i contributi versati fossero conformi allo statuto o ai
regolamenti del partito, la loro detraibilita' fiscale non
deriverebbe dalla disposizione derogatoria introdotta in sede di
conversione, su cui si incentrano i dubbi di costituzionalita', ma da
quella, non censurata, introdotta dalla legge n. 190 del 2014;
che le questioni sarebbero inammissibili, altresi', in quanto il
rimettente avrebbe dovuto esplorare «[...] la possibilita' di
escludere l'applicazione della norma sospettata di
incostituzionalita' in eventuale presenza di un fatto reato»,
costituito dall'ipotizzato pactum sceleris tra l'autore delle
elargizioni e il partito di appartenenza;
che, nel merito, la norma censurata non sarebbe irragionevole,
considerata la natura ampiamente discrezionale delle scelte
legislative concernenti le progressive modalita' di attuazione della
riforma, in un certo senso "anticipata", per il periodo precedente
alla sua entrata in vigore, dalla disposizione derogatoria del comma
4-bis;
che l'interveniente ribadisce, inoltre, le ragioni gia'
illustrate sulla ragionevolezza della collocazione della norma al di
fuori del TUIR e sull'insussistenza della violazione degli artt. 24,
53 e 79 Cost.
Considerato che la Commissione tributaria provinciale di Biella
dubita della legittimita' costituzionale dell'art. 11, comma 4-bis,
del decreto-legge 28 dicembre 2013, n. 149 (Abolizione del
finanziamento pubblico diretto, disposizioni per la trasparenza e la
democraticita' dei partiti e disciplina della contribuzione
volontaria e della contribuzione indiretta in loro favore),
convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2014, n. 13,
secondo il quale «[a] partire dall'anno di imposta 2007 le erogazioni
in denaro effettuate a favore di partiti politici, esclusivamente
tramite bonifico bancario o postale e tracciabili secondo la vigente
normativa antiriciclaggio, devono comunque considerarsi detraibili ai
sensi dell'articolo 15, comma 1-bis, del testo unico di cui al
decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917»;
che le questioni sono sorte nel corso di un giudizio avente ad
oggetto l'impugnazione di avvisi di accertamento relativi agli anni
dal 2008 al 2011, con i quali l'Agenzia delle entrate - direzione
provinciale di Biella ha negato la detraibilita', ai fini
dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, di erogazioni in
denaro compiute dal ricorrente, negli stessi anni, a favore del
partito di appartenenza;
che gli accertamenti tributari si fondano sulla mancanza del
carattere «liberale» delle erogazioni, previsto dall'art. 15, comma
1-bis, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, recante «Approvazione del
testo unico delle imposte sui redditi» (di seguito: TUIR), in quanto
esse sarebbero invece il corrispettivo del «"patto" di candidatura
stipulato dal ricorrente per l'inserimento nelle liste dei candidati
alle elezioni di quel partito politico»;
che il giudice a quo evidenzia il carattere retroattivo dell'art.
11, comma 4-bis, del d.l. n. 149 del 2013, nel testo inserito dalla
legge di conversione, invocato dal ricorrente nel processo
principale, e osserva che non puo' essere accolta l'interpretazione
proposta dall'Agenzia delle entrate, secondo la quale l'espressione
«[...] devono comunque considerarsi detraibili [...]» andrebbe intesa
nel senso che la detrazione spetta solo se sono osservati i requisiti
previsti dall'art. 15, comma 1-bis, del TUIR, compreso il carattere
«liberale» delle erogazioni, poiche' tale interpretazione forzerebbe
la lettera della norma, in quanto l'avverbio «comunque» non potrebbe
avere altro significato se non quello di ammettere in ogni caso la
detraibilita' delle erogazioni in esame;
che, ad avviso del rimettente, l'art. 11, comma 4-bis, del d.l.
n. 149 del 2013 violerebbe l'art. 3 della Costituzione, per lesione
dei principi di ragionevolezza e di uguaglianza, nonche' gli artt.
24, 53 e 79 Cost.;
che le questioni sarebbero rilevanti, poiche' qualora l'art. 11,
comma 4-bis, del d.l. n. 149 del 2013 non fosse dichiarato
illegittimo, il ricorso del contribuente dovrebbe essere accolto, in
applicazione della norma censurata;
che il ricorrente nel processo principale, costituitosi nel
giudizio costituzionale, ha eccepito l'inammissibilita' delle
questioni sotto diversi profili, lamentando in primo luogo che il
giudice a quo avrebbe considerato in modo incompleto il quadro
normativo, facendo esclusivo riferimento al primo periodo del comma
4-bis dell'art. 11, inserito dalla legge di conversione del d.l. n.
149 del 2013, e ignorando del tutto il secondo periodo del medesimo
comma, introdotto dall'art. 1, comma 141, della legge 23 dicembre
2014, n. 190, recante «Disposizioni per la formazione del bilancio
annuale e pluriennale dello Stato (legge di stabilita' 2015)», a
tenore del quale «[l]e medesime erogazioni continuano a considerarsi
detraibili ai sensi del citato articolo 15, comma 1-bis, ovvero ai
sensi del presente articolo, anche quando i relativi versamenti sono
effettuati, anche in forma di donazione, dai candidati e dagli eletti
alle cariche pubbliche in conformita' a previsioni regolamentari o
statutarie deliberate dai partiti o movimenti politici beneficiari
delle erogazioni medesime»;
che tale circostanza inciderebbe sull'ammissibilita', in quanto
renderebbe indeterminato il petitum, impedendo di comprendere se il
giudice a quo chieda l'annullamento del solo primo periodo (l'unica
parte della disposizione citata nell'ordinanza) oppure dell'intero
comma 4-bis (che nella versione attuale include il secondo periodo,
ignorato dal rimettente);
che, inoltre, qualora si ritenesse che il petitum sia riferito
solo al primo periodo, difetterebbe la rilevanza delle questioni,
perche' la fattispecie oggetto della controversia continuerebbe a
essere regolata dal secondo periodo del comma 4-bis, rendendo il
petitum inidoneo a ripianare l'incostituzionalita' nel senso
prefigurato dal rimettente, mentre qualora nondimeno si ritenesse -
erroneamente - che il petitum sia riferito all'intero comma 4-bis,
sussisterebbe un'insanabile contraddizione tra il petitum stesso e la
motivazione, perche' a fronte di censure rivolte a una sola parte
della disposizione se ne chiederebbe poi, immotivatamente,
l'annullamento integrale;
che il Presidente del Consiglio dei ministri, intervenuto nel
giudizio costituzionale, ha sollevato un'analoga eccezione di
inammissibilita', osservando che le questioni sarebbero inammissibili
per difetto di rilevanza o di adeguata motivazione su di essa, in
quanto, se i contributi versati fossero conformi allo statuto o ai
regolamenti del partito, la loro detraibilita' fiscale non
deriverebbe dalla disposizione derogatoria introdotta in sede di
conversione, sulla quale si incentrano i dubbi di costituzionalita',
ma da quella introdotta dalla legge n. 190 del 2014, non censurata;
che tali eccezioni sono fondate, nei sensi di seguito esposti;
che il rimettente mostra di non considerare l'intero comma 4-bis,
ma soltanto l'attuale primo periodo, in quanto non solo riproduce
esclusivamente il testo di quest'ultimo nell'indicare la norma
censurata, ma non spende alcun argomento, nemmeno per implicito, a
specifica censura della disposizione introdotta si' successivamente,
ma pur sempre prima della pronuncia dell'ordinanza;
che il petitum non e', tuttavia, per tale ragione indeterminato o
ambiguo, poiche', se e' vero che il giudice a quo chiede un
intervento ablativo del comma 4-bis, senza specificare se nella sua
interezza o nei limiti del primo periodo, dalla lettura coordinata
del dispositivo e della motivazione dell'ordinanza si desume che
l'annullamento si dovrebbe limitare alla sola previsione colpita
dalle censure di incostituzionalita', dunque al primo periodo del
comma 4-bis;
che, nondimeno, al fine di rendere rilevante il dubbio di
legittimita' costituzionale della disposizione censurata, il giudice
a quo avrebbe dovuto dare conto dell'esistenza, quantomeno, del
secondo periodo del comma 4-bis e fornire adeguata motivazione in
ordine alle ragioni per le quali la disciplina in esso contenuta
sarebbe da ritenere, in ipotesi, inapplicabile nel caso di specie
(ordinanza n. 194 del 2014), nonostante il processo principale verta
proprio sulla detraibilita' di erogazioni in denaro effettuate da un
eletto nelle fila del partito beneficiario delle erogazioni medesime;
che l'incompleta ricostruzione del quadro normativo di
riferimento, dalla quale consegue l'indicata lacuna dell'ordinanza di
rimessione, incide sull'ammissibilita' delle questioni e ne preclude
lo scrutinio nel merito (sentenze n. 27 del 2015, n. 251, n. 165 del
2014, n. 114 del 2013, n. 356 del 2010; ordinanze n. 194 del 2014 e
n. 276 del 2013).