Art. 12.
Operazioni straordinarie
1. All'articolo 172 del testo unico sono apportate le seguenti
modificazioni:
a) al comma 3, le parole «per i soci della societa' risultante
dalla fusione o incorporante» sono sostituite dalle seguenti: «per i
soci della societa' incorporata o fusa»;
b) il comma 6 e' sostituito dal seguente: «6. All'aumento di
capitale, all'avanzo da annullamento o da concambio che eccedono la
ricostituzione e l'attribuzione delle riserve di cui al comma 5 si
applica il regime fiscale del capitale e delle riserve della societa'
incorporata o fusa, diverse da quelle gia' attribuite o ricostituite
ai sensi del comma 5 che hanno proporzionalmente concorso alla sua
formazione. Si considerano non concorrenti alla formazione
dell'avanzo da annullamento il capitale e le riserve di capitale fino
a concorrenza del valore della partecipazione annullata.».
2. All'articolo 173, comma 15, del testo unico, le parole:
«dell'articolo 171» sono sostituite dalle seguenti: «dell'articolo
170».
3. All'articolo 176, comma 3, del testo unico, le parole: «67,
comma 1, lettera c)» sono sostituite dalle seguenti: «68, comma 3,».
4. All'articolo 177 del testo unico sono apportate le seguenti
modificazioni:
a) al comma 1, nel primo periodo, le parole: «o quote» sono
soppresse e nel secondo periodo le parole: «67, comma 1, lettera c)»
sono sostituite dalle seguenti: «articolo 68, comma 3»;
b) al comma 2 le parole: «ai fini della determinazione del
reddito dell'impresa conferente» sono sostituite dalle seguenti: «ai
fini della determinazione del reddito del conferente».
5. All'articolo 179, comma 4, del testo unico, il secondo periodo
e' sostituito dal seguente: «Gli eventuali conguagli concorrono a
formare il reddito dei soci della societa' incorporata o fusa o dei
soci della societa' scissa, fatta salva l'applicazione dell'articolo
47, comma 7, e, ricorrendone le condizioni, degli articoli 58 e 87, e
dei percipienti nelle operazioni di scambio di partecipazioni
mediante permuta o conferimento, ferma rimanendo, ricorrendone le
condizioni, l'esenzione totale di cui all'articolo 87 e quella
parziale di cui agli articoli 58 e 68, comma 3.».
6. All'articolo 181, comma 1, del testo unico, le parole:
«dell'articolo 181» sono sostituite dalle seguenti: «dell'articolo
178».
7. All'articolo 183, comma 2, del testo unico, sono aggiunti, in
fine, i seguenti periodi: «Il patrimonio netto dell'impresa o della
societa' all'inizio del procedimento concorsuale e' determinato
mediante il confronto secondo i valori riconosciuti ai fini delle
imposte sui redditi, tra le attivita' e le passivita' risultanti dal
bilancio di cui al comma 1, redatto e allegato alla dichiarazione
iniziale del curatore o dal commissario liquidatore. Il patrimonio
netto e' considerato nullo se l'ammontare delle passivita' e' pari o
superiore a quello delle attivita'.».
8. Le disposizioni degli articoli 172, comma 3, 173, 176, 177,
comma 1, 179 e 181 del testo unico, come modificate dal presente
articolo, hanno effetto per i periodi di imposta che iniziano a
decorrere dal 1° gennaio 2004; le disposizioni di cui agli
articoli 172, comma 6, e 177, comma 2, hanno effetto per i periodi
d'imposta che hanno inizio a decorrere del 1° gennaio 2005.
Note all'art. 12:
- Si riporta il testo dell'art. 172 del testo unico
delle imposte sui redditi come modificato dal presente
decreto legislativo:
«Art. 172 (Fusione di societa). - 1. La fusione tra
piu' societa' non costituisce realizzo ne' distribuzione
delle plusvalenze e minusvalenze dei beni delle societa'
fuse o incorporate, comprese quelle relative alle rimanenze
e il valore di avviamento.
2. Nella determinazione del reddito della societa'
risultante dalla fusione o incorporante non si tiene conto
dell'avanzo o disavanzo iscritto in bilancio per effetto
del rapporto di cambio delle azioni o quote o
dell'annullamento delle azioni o quote di alcuna delle
societa' fuse possedute da altre. I maggiori valori
iscritti in bilancio per effetto dell'eventuale imputazione
del disavanzo derivante dall'annullamento o dal concambio
di una partecipazione, con riferimento ad elementi
patrimoniali della societa' incorporata o fusa, non sono
imponibili nei confronti dell'incorporante o della societa'
risultante dalla fusione. Tuttavia i beni ricevuti sono
valutati fiscalmente in base all'ultimo valore riconosciuto
ai fini delle imposte sui redditi, facendo risultare da
apposito prospetto di riconciliazione della dichiarazione
dei redditi i dati esposti in bilancio ed i valori
fiscalmente riconosciuti.
3. Il cambio delle partecipazioni originarie non
costituisce ne' realizzo ne' distribuzione di plusvalenze o
di minusvalenze ne' conseguimento di ricavi per i soci
della societa' incorporata o fusa, fatta salva
l'applicazione, in caso di conguaglio, dell'art. 47, comma
7 e, ricorrendone le condizioni, degli articoli 58 e 87.
4. Dalla data in cui ha effetto la fusione la societa'
risultante dalla fusione o incorporante subentra negli
obblighi e nei diritti delle societa' fuse o incorporate
relativi alle imposte sui redditi, salvo quanto stabilito
nei commi 5 e 7.
5. Le riserve in sospensione di imposta, iscritte
nell'ultimo bilancio delle societa' fuse o incorporate
concorrono a formare il reddito della societa' risultante
dalla fusione o incorporante se e nella misura in cui non
siano state ricostituite nel suo bilancio prioritariamente
utilizzando l'eventuale avanzo da fusione. Questa
disposizione non si applica per le riserve tassabili solo
in caso di distribuzione le quali, se e nel limite in cui
vi sia avanzo di fusione o aumento di capitale per un
ammontare superiore al capitale complessivo delle societa'
partecipanti alla fusione al netto delle quote del capitale
di ciascuna di esse gia' possedute dalla stessa o da altre,
concorrono a formare il reddito della societa' risultante
dalla fusione o incorporante in caso di distribuzione
dell'avanzo o di distribuzione del capitale ai soci; quelle
che anteriormente alla fusione sono state imputate al
capitale delle societa' fuse o incorporate si intendono
trasferite nel capitale della societa' risultante dalla
fusione o incorporante e concorrono a formarne il reddito
in caso di riduzione del capitale per esuberanza.
6. All'aumento di capitale, all'avanzo da annullamento
o da concambio che eccedono la ricostituzione e
l'attribuzione delle riserve di cui al comma 5 si applica
il regime fiscale del capitale e delle riserve della
societa' incorporata o fusa, diverse da quelle gia'
attribuite o ricostituite ai sensi del comma 5 che hanno
proporzionalmente concorso alla sua formazione. Si
considerano non concorrenti alla formazione dell'avanzo da
annullamento il capitale e le riserve di capitale fino a
concorrenza del valore della partecipazione annullata.
7. Le perdite delle societa' che partecipano alla
fusione, compresa la societa' incorporante, possono essere
portate in diminuzione del reddito della societa'
risultante dalla fusione o incorporante per la parte del
loro ammontare che non eccede l'ammontare del rispettivo
patrimonio netto quale risulta dall'ultimo bilancio o, se
inferiore, dalla situazione patrimoniale di cui all'art.
2501-quater del codice civile, senza tener conto dei
conferimenti e versamenti fatti negli ultimi ventiquattro
mesi anteriori alla data cui si riferisce la situazione
stessa, e sempre che dal conto economico della societa' le
cui perdite sono riportabili, relativo all'esercizio
precedente a quello in cui la fusione e' stata deliberata,
risulti un ammontare di ricavi e proventi dell'attivita'
caratteristica, e un ammontare delle spese per prestazioni
di lavoro subordinato e relativi contributi, di cui
all'art. 2425 del codice civile, superiore al 40 per cento
di quello risultante dalla media degli ultimi due esercizi
anteriori. Tra i predetti versamenti non si comprendono i
contributi erogati a norma di legge dallo Stato a da altri
enti pubblici. Se le azioni o quote della societa' la cui
perdita e' riportabile erano possedute dalla societa'
incorporante o da altra societa' partecipante alla fusione,
la perdita non e' comunque ammessa in diminuzione fino a
concorrenza dell'ammontare complessivo della svalutazione
di tali azioni o quote effettuata ai fini della
determinazione del reddito dalla societa' partecipante o
dall'impresa che le ha ad essa cedute dopo l'esercizio al
quale si riferisce la perdita e prima dell'atto di fusione.
8. Il reddito delle societa' fuse o incorporate
relativo al periodo compreso tra l'inizio del periodo di
imposta e la data in cui ha effetto la fusione e'
determinato, secondo le disposizioni applicabili in
relazione al tipo di societa', in base alle risultanze di
apposito conto economico.
9. L'atto di fusione puo' stabilire che ai fini delle
imposte sui redditi gli effetti della fusione decorrano da
una data non anteriore a quella in cui si e' chiuso
l'ultimo esercizio di ciascuna delle societa' fuse o
incorporate o a quella, se piu' prossima, in cui si e'
chiuso l'ultimo esercizio della societa' incorporante.
10. Nelle operazioni di fusione, gli obblighi di
versamento, inclusi quelli relativi agli acconti d'imposta
ed alle ritenute operate su redditi altrui, dei soggetti
che si estinguono per effetto delle operazioni medesime,
sono adempiuti dagli stessi soggetti fino alla data di
efficacia della fusione ai sensi dell'art. 2504-bis, comma
2, del codice civile; successivamente a tale data, i
predetti obblighi si intendono a tutti gli effetti
trasferiti alla societa' incorporante o comunque risultante
dalla fusione.».
- Si riporta il testo dell'art. 173, comma 15, del
testo unico delle imposte sui redditi come modificato dal
presente decreto legislativo:
«Art. 173 (Scissione di societa). - 1.-14. (Omissis).
15. Nei confronti della societa' soggetta all'imposta
sulle societa' beneficiaria della scissione di una societa'
non soggetta a tale imposta e nei confronti della societa'
del secondo tipo beneficiaria della scissione di una
societa' del primo tipo si applicano anche, in quanto
compatibili, i commi 3, 4 e 5 dell'art. 170, considerando a
tal fine la societa' scissa come trasformata per la quota
di patrimonio netto trasferita alla beneficiaria.».
- Si riporta il testo dell'art. 176, comma 3, del testo
unico delle imposte sui redditi come modificato dal
presente decreto legislativo:
«Art. 176 (Regimi fiscali del soggetto conferente e del
soggetto conferitario). - 1.-2. (Omissis).
3. Non rileva ai fini dell'art. 37-bis del decreto del
Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, il
conferimento dell'azienda secondo il regime di continuita'
dei valori fiscali riconosciuti di cui al presente articolo
e la successiva cessione della partecipazione ricevuta per
usufruire dell'esenzione totale di cui all'art. 87, o di
quella parziale di cui agli articoli 58 e 68, comma 3.».
- Si riporta il testo dell'art. 177 del testo unico
delle imposte sui redditi come modificato dal presente
decreto legislativo:
«Art. 177 (Scambi di partecipazioni). - 1. La permuta,
mediante la quale uno dei soggetti indicati nell'art. 73,
comma 1, lettere a) e b), acquista o integra una
partecipazione di controllo ai sensi dell'art. 2359, comma
1, n. 1), del codice civile, contenente disposizioni in
materia di societa' controllate e collegate, in altro
soggetto indicato nelle medesime lettere a) e b),
attribuendo ai soci di quest'ultimo proprie azioni, non da'
luogo a componenti positivi o negativi del reddito
imponibile a condizione che il costo delle azioni o quote
date in permuta sia attribuito alle azioni o quote ricevute
in cambio. L'eventuale conguaglio in denaro concorre a
formare il reddito del percipiente ferma rimanendo,
ricorrendone le condizioni, l'esenzione totale di cui
all'art. 87 e quella parziale di cui agli articoli 58 e
art. 68, comma 3.
2. Le azioni o quote ricevute a seguito di conferimenti
in societa', mediante i quali la societa' conferitaria
acquisisce il controllo di una societa' ai sensi dell'art.
2359, primo comma, n. 1, del codice civile, sono valutate,
ai fini della determinazione del reddito della conferente,
in base alla corrispondente quota delle voci di patrimonio
netto formato dalla societa' conferitaria per effetto del
conferimento.
3. Si applicano le disposizioni dell'art. 175, comma
2.».
- Si riporta il testo dell'art. 179 del testo unico
delle imposte sui redditi come modificato dal presente
decreto legislativo:
«Art. 179 (Regime di neutralita' fiscale). - 1. Alle
operazioni indicate nelle lettere a) e b) dell'art. 178 si
applicano le disposizioni di cui agli articoli 172 e 173.
2. Ai conferimenti di cui alla lettera c) del comma 1
dell'art. 178 si applica l'art. 176. Le disposizioni del
comma 1 si applicano anche nei confronti del beneficiario
non residente con riferimento alla stabile organizzazione
nello Stato italiano, limitatamente agli elementi
patrimoniali del conferente residente o, nell'ipotesi di
cui alla lettera d) del comma 1 dell'art. 178, non
residente, in essa effettivamente confluiti.
3. Nelle operazioni indicate al comma 1, le plusvalenze
della stabile organizzazione del conferente residente sono
imponibili a titolo di realizzo al valore normale, con
deduzione dalla relativa imposta, fino al suo totale
assorbimento, dell'ammontare della imposta che lo Stato,
dove e' situata la stabile organizzazione, avrebbe
effettivamente prelevato in assenza delle norme della
direttiva comunitaria 23 luglio 1990, n. 90/434. Il
beneficiario non residente subentra al conferente residente
per tutti i diritti e gli obblighi tributari.
4. Le operazioni di fusione, scissione e scambio di
partecipazioni mediante permuta o conferimento, indicate
nell'art. 178, non comportano realizzo di plusvalenze ne'
di minusvalenze sulle azioni o quote date in cambio, il cui
valore fiscale viene assunto dalle azioni o quote ricevute,
ripartendosi tra tutte in proporzione dei valori alle
stesse attribuiti ai fini della determinazione del rapporto
di cambio. Gli eventuali conguagli concorrono a formare il
reddito dei soci della societa' incorporata o fusa o dei
soci della societa' scissa, fatta salva l'applicazione
dell'art. 47, comma 7, e, ricorrendone le condizioni, degli
articoli 58 e 87, e dei percipienti nelle operazioni di
scambio di partecipazioni mediante permuta o conferimento,
ferma rimanendo, ricorrendone le condizioni, l'esenzione
totale di cui all'art. 87 e quella parziale di cui agli
articoli 58 e 68, comma 3.
5. Se e' stata conferita da un soggetto una stabile
organizzazione situata in un altro Stato membro, le
relative plusvalenze sono imponibili nei confronti del
conferente residente a titolo di realizzo al valore
normale, con deduzione dalla relativa imposta, fino al suo
totale assorbimento, dell'ammontare dell'imposta che lo
Stato dove e' situata la stabile organizzazione avrebbe
prelevato in assenza delle norme della direttiva
comunitaria 23 luglio 1990 n. 90/434. In tal caso la
partecipazione ricevuta e' valutata fiscalmente in base
all'ultimo valore riconosciuto ai fini delle imposte sui
redditi degli elementi patrimoniali conferiti, aumentato,
agli effetti della disposizione di cui al precedente comma,
di un importo pari all'imponibile corrispondente
all'imposta dovuta a saldo.
6. Si considerano realizzati al valore normale i
componenti dell'azienda o del complesso aziendale che
abbiano formato oggetto delle operazioni indicate alle
lettere da a) a d) del comma 1 dell'art. 178, non confluiti
in seguito a tali operazioni in una stabile organizzazione
situata nel territorio dello Stato. La stessa disposizione
si applica se successivamente alle predette operazioni i
componenti conferiti nella stabile organizzazione situata
nel territorio dello Stato ne vengano distolti.».
- Si riporta il testo dell'art. 181 del testo unico
delle imposte sui redditi come modificato dal presente
decreto legislativo:
«Art. 181 (Perdite fiscali). - 1. Nelle operazioni di
cui alle lettere a) e b), del comma 1, dell'art. 178, le
perdite fiscali sono ammesse in deduzione da parte del
soggetto non residente alle condizioni e nei limiti di cui
all'art. 172, comma 7, proporzionalmente alla differenza
tra gli elementi dell'attivo e del passivo effettivamente
connessi alla stabile organizzazione sita nel territorio
dello Stato risultante dall'operazione e nei limiti di
detta differenza.».
- Si riporta il testo dell'art. 183 del testo unico
delle imposte sui redditi come modificato dal presente
decreto legislativo:
«Art. 183 (Fallimento e liquidazione coatta). - 1. Nei
casi di fallimento e di liquidazione coatta amministrativa
il reddito di impresa relativo al periodo compreso tra
l'inizio dell'esercizio e la dichiarazione di fallimento o
il provvedimento che ordina la liquidazione e' determinato
in base al bilancio redatto dal curatore o dal commissario
liquidatore. Per le imprese individuali e per le societa'
in nome collettivo e in accomandita semplice il detto
reddito concorre a formare il reddito complessivo
dell'imprenditore, dei familiari partecipanti all'impresa o
dei soci relativo al periodo di imposta in corso alla data
della dichiarazione di fallimento o del provvedimento che
ordina la liquidazione.
2. Il reddito di impresa relativo al periodo compreso
tra l'inizio e la chiusura del procedimento concorsuale,
quale che sia la durata di questo ed anche se vi e' stato
esercizio provvisorio, e' costituito dalla differenza tra
il residuo attivo e il patrimonio netto dell'impresa o
della societa' all'inizio del procedimento, determinato in
base ai valori fiscalmente riconosciuti. Il patrimonio
netto dell'impresa o della societa' all'inizio del
procedimento concorsuale e' determinato mediante il
confronto secondo i valori riconosciuti ai fini delle
imposte sui redditi, tra le attivita' e le passivita'
risultanti dal bilancio di cui al comma 1, redatto e
allegato alla dichiarazione iniziale del curatore o dal
commissario liquidatore. Il patrimonio netto e' considerato
nullo se l'ammontare delle passivita' e' pari o superiore a
quello delle attivita'.
3. Per le imprese individuali e per le societa' in nome
collettivo e in accomandita semplice la differenza di cui
al comma 2 e' diminuita dei corrispettivi delle cessioni di
beni personali dell'imprenditore o dei soci compresi nel
fallimento o nella liquidazione ed e' aumentata dei debiti
personali dell'imprenditore o dei soci pagati dal curatore
o dal commissario liquidatore. Ai fini dell'imposta sul
reddito delle persone fisiche il reddito che ne risulta, al
netto dell'imposta locale sui redditi, e' imputato
all'imprenditore, ai familiari partecipanti all'impresa o
ai soci nel periodo di imposta in cui si e' chiuso il
procedimento; se questo si chiude in perdita si applicano
le disposizioni dell'art. 8. Per i redditi relativi ai beni
e diritti non compresi nel fallimento o nella liquidazione
a norma dell'art. 46 del regio decreto 16 marzo 1942, n.
267, restano fermi, in ciascun periodo di imposta, gli
obblighi tributari dell'imprenditore o dei soci.
4. L'imposta locale sui redditi afferente il reddito di
impresa relativo al periodo di durata del procedimento e'
commisurata alla differenza di cui ai commi 2 e 3 ed e'
prelevata sulla stessa. Per i redditi di ciascuno degli
immobili di cui all'art. 90, comma 1, e di quelli personali
dell'imprenditore o dei soci compresi nel fallimento o
nella liquidazione l'imposta e' dovuta per ciascun anno di
possesso rientrante nel periodo di durata del procedimento
ed e' prelevata, nel complessivo ammontare, sul prezzo
ricavato dalla vendita.».