Alle intendenze di finanza
Agli ispettorati compartimentali
delle imposte dirette.
Agli ispettorati compartimentali
delle tasse e delle imposte
indirette sugli affari.
Agli uffici distrettuali delle
imposte dirette.
Ai centri di servizio imposte
dirette di Roma, Milano, Bari,
Pescara, Venezia, Bologna, Genova.
Agli uffici I.V.A.
Al Comando generale della Guardia
di finanza.
e, p. c.
Alla Presidenza del Consiglio dei
Ministri.
Ai Ministeri.
Alla Ragioneria generale dello
Stato.
Alle ragionerie centrali dei
Ministeri.
Alla Direzione generale degli
affari generali e del personale -
Servizio ispettivo.
Al Servizio centrale degli
ispettori tributari.
Con le istruzioni per la compilazione delle dichiarazioni
integrative approvate con i decreti ministeriali del 29 gennaio 1992
sono stati illustrati l'ambito di applicazione della normativa
indicata in oggetto e le modalita' di compilazione e presentazione
delle suddette dichiarazioni.
Allo scopo di chiarire alcune questioni che sono state
rappresentate in ordine all'applicazione della predetta normativa e
tenendo conto delle modifiche legislative intervenute dopo la
pubblicazione dei suindicati decreti, si forniscono ulteriori
chiarimenti ai fini delle imposte sul reddito nonche' una
illustrazione del quadro complessivo della definizione agevolata ai
fini dell'imposta sul valore aggiunto risultante a seguito delle
predette modifiche.
PARTE I
IMPOSTE SUI REDDITI
1. Periodi d'imposta oggetto di dichiarazione integrativa.
Nei confronti degli imprenditori in regime di contabilita'
semplificata e degli esercenti arti e professioni che per i periodi
d'imposta dal 1983 al 1988 non si sono avvalsi della riapertura dei
termini prevista dall'articolo 14 del decreto-legge n. 69 del 1989,
convertito, con modificazioni, nella legge n. 154 del medesimo anno,
i termini per l'accertamento ai fini delle imposte sui redditi,
relativi agli anni 1983 e 1984, sono stati prorogati di tre anni.
Gli Uffici delle imposte possono, pertanto, rettificare
l'annualita' 1983 e l'annualita' 1984 (ovvero le annualita' 1982 e
1983 in caso di presentazione di dichiarazione nulla o di omissione
delle dichiarazioni) rispettivamente fino al 31 dicembre 1992 e fino
al 31 dicembre 1993.
Ne consegue che i contribuenti interessati a sanare la propria
posizione in relazione a tali annualita', possono, presentare
dichiarazioni integrative anche per gli anni 1983 e 1984.
Va, peraltro, tenuto presente che i detti periodi di imposta in
base al disposto dell'articolo 38, comma 2, della legge 30 dicembre
1991, n. 413 possono anche non essere compresi tra quelli non
accertati per i quali deve essere obbligatoriamente richiesta la
definizione automatica delle imposte. Qualora il contribuente
intenda, invece, fruire del condono anche per tali periodi dovra'
adottare modalita' di integrazione compatibili con quelle richieste
per gli altri periodi d'imposta.
Analoghe disposizioni si applicano anche nei confronti dei soggetti
residenti nei comuni della Sicilia Orientale colpiti dagli eventi
sismici del dicembre 1990 i quali possono fruire del condono anche
per gli anni 1983 (in caso di omessa presentazione della relativa
dichiarazione dei redditi) e 1984, per i quali sono stati prorogati i
termini per l'accertamento ai sensi dell'art. 4, comma 2, del
decreto-legge 3 maggio 1991, n. 142, convertito, con modificazioni,
dalla legge 3 luglio 1991, n. 195.
Si ricorda, che i soggetti che si sono avvalsi del differimento dei
termini di presentazione della dichiarazione previsto dall'articolo
14 del citato decreto-legge n. 69 del 1989, esponendo un ammontare di
reddito inferiore a quello risultante dall'applicazione degli
appositi coefficienti previsti dalla legge medesima, sono interessati
alla presentazione della dichiarazione integrativa anche per i
periodi di imposta compresi nelle predette dichiarazioni per i quali
i termini per l'accertamento scadono il 31 dicembre 1994.
Si ricorda che vanno obbligatoriamente compresi nella dichiarazione
integrativa con richiesta di definizione automatica anche i periodi
di imposta per i quali:
i contribuenti si siano avvalsi del differimento dei termini
previsto dall'art. 14 del D.L. n. 69 del 1989 convertito, con
modificazioni, dalla legge n. 154 del medesimo anno, sempreche' nelle
dichiarazioni prodotte ai sensi dell'art. 15 del medesimo D.L. n. 69
del 1989, abbiano dichiarato imponibili inferiori a quelli
determinati, per il corrispondente anno, in base ai coefficienti
stabiliti con il D.P.C.M. 28 luglio 1989, pubblicato nella Gazzetta
Ufficiale n. 177 del 31 luglio 1989;
gli enti soggetti alle disposizioni in materia di contabilita'
pubblica possono avvalersi del differimento dei termini previsto
dall'art. 9 del D.L. n. 70 del 1988 convertito, con modificazioni,
nella legge n. 154 del medesimo anno.
Per effetto del differimento dei termini di presentazione della
dichiarazione per tali annualita' risultano infatti ancora pendenti,
alla data del 31 dicembre 1991, i termini per l'accertamento previsti
dall'art. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973.
2. Contenuto delle dichiarazioni integrative.
Nell'articolo 33, comma 1, viene specificato che le dichiarazioni
integrative non costituiscono titolo per il rimborso di ritenute,
acconti d'imposta, crediti d'imposta precedentemente non dichiarati
ne' per il riconoscimento di esenzioni o agevolazioni non richieste
in precedenza, ovvero di detrazioni d'imposta diverse o maggiori di
quelle originariamente dichiarate ne' per l'esercizio di opzioni.
Viene precisato, altresi', che le dichiarazioni integrative non
esplicano alcun effetto ai fini del calcolo della maggiorazione di
conguaglio.
Alla luce di tale disposizione, e' quindi possibile detrarre
dall'ammontare dell'imposta dovuta in base alla dichiarazione
integrativa, ritenute e acconti d'imposta precedentemente non
dichiarati, salva l'irrilevanza di eventuali crediti emergenti dallo
scomputo dei detti importi.
E' di regola parimenti detraibile dall'imposta dovuta in base alla
dichiarazione integrativa (salvo che questa non sia presentata ai
sensi dell'art. 38) l'ammontare delle imposte versate dal
contribuente sulla base delle dichiarazioni originarie presentate
oltre il mese ovvero nei casi in cui siano state presentate le
dichiarazioni integrative di cui all'articolo 33, comma 1, secondo
periodo, della legge n. 413 del 1991.
Non e', invece, possibile detrarre dall'imposta dovuta in base alla
dichiarazione integrativa le detrazioni di imposta, di cui agli
articoli 15, 16 e 16-bis del D.P.R. n. 597 del 1973 ed agli articoli
12 e 13 del testo unico delle imposte sui redditi, non evidenziate
nella dichiarazione originaria o nel modello 101 ovvero maggiori di
quelle originariamente dichiarate.
Resta comunque scomputabile la quota delle predette detrazioni che,
seppur evidenziata nella dichiarazione originaria, non e' stata
scomputata per incapienza dell'imposta lorda afferente ai redditi cui
le detrazioni stesse si riferiscono, qualora lo scomputo stesso si
renda possibile per effetto degli importi integrativamente
dichiarati.
Va evidenziato, peraltro, che nell'art. 38, comma 2, in deroga alle
disposizioni precedentemente illustrate, e' stato precisato che, in
caso di integrazione con definizione automatica relativa ai periodi
non accertati, le detrazioni di imposta, le ritenute e i crediti di
imposta non possono comunque essere riconosciuti in misura superiore
a quella risultante dalla dichiarazione originaria.
Si fa presente che i contribuenti residenti nelle zone della
regione Lombardia colpite dalle alluvioni dei mesi di luglio ed
agosto 1987 che hanno presentato le istanze previste dall'articolo
11, comma 2, della legge 2 maggio 1990, n. 102, devono fare
riferimento alle risultanze delle dichiarazioni originarie cosi' come
risultano integrate dalle istanze medesime.
3. Versamenti.
Qualora in un periodo d'imposta le somme iscritte a ruolo a titolo
provvisorio e versate risultino superiori a quelle dovute in base
alla dichiarazione integrativa, l'eccedenza formera' oggetto di
rimborso da parte dell'Ufficio delle imposte che ha effettuato
l'accertamento in sede di controllo delle dichiarazioni integrative.
Pertanto, detta eccedenza non potra' essere compensata con le somme
dovute per effetto della dichiarazione integrativa relativamente ad
altri periodi d'imposta.
Sempre in materia di versamenti si ricorda che il contribuente puo'
rinunciare alla facolta' di versare le somme dovute in base alla
dichiarazione integrativa in tre rate di uguale importo e puo',
quindi, versare le stesse in unica soluzione.
4. Sospensione dei termini per ricorrere e di impugnativa.
Va ricordato che nel periodo 1' gennaio - 1' giugno 1992 e'
prevista, inoltre, indipendentemente dalla presentazione delle
dichiarazioni integrative, la sospensione dei termini per ricorrere o
per impugnare. Ne consegue che i periodi di imposta per i quali sono
stati notificati avvisi di accertamento successivamente al 1'
novembre 1991 possono formare oggetto di dichiarazione integrativa
anche se alla data del 1' gennaio 1992 non risulta ancora prodotto
alcun ricorso. Analogamente devono ritenersi pendenti anche i
rapporti tributari relativi ad anni in contestazione per i quali,
successivamente alla predetta data del 1' novembre 1991, sono state
notificate decisioni di organi giurisdizionali non impugnate nel
termine di 60 giorni dalla notifica.
Ovviamente, successivamente al 1' giugno 1992, sara' cura del
contribuente che non intende aderire all'accertamento o alla
decisione provvedere alla presentazione dei ricorsi e delle
impugnative nel rispetto dei termini di decadenza, al fine di evitare
che i provvedimenti notificati si rendano definitivi.
In presenza di valida dichiarazione integrativa, la presentazione
dei ricorsi e delle impugnative non e' tuttavia necessaria nelle
seguenti ipotesi che comportano estinzione della controversia:
1) dichiarazione con richiesta di definizione automatica ai sensi
dell'articolo 34;
2) dichiarazione integrativa semplice ai sensi dell'articolo 36,
nella quale sia indicato l'intero imponibile risultante
dall'accertamento parziale di cui all'art. 41-bis del D.P.R. n. 600
del 1973;
3) dichiarazione integrativa semplice relativa a periodi d'imposta
per i quali sono stati notificati avvisi di accertamento
successivamente al 30 settembre 1991, relativamente ai quali
l'estinzione della controversia si ottiene fruendo della franchigia
di cui all'art.37;
4) dichiarazione integrativa con richiesta di definizione
automatica ai sensi dell'art. 38, relativa a periodi d'imposta per i
quali sono stati notificati avvisi di accertamento successivamente al
30 settembre 1991;
5) dichiarazione integrativa semplice presentata dai sostituti
d'imposta ai sensi dell'art. 63, con la quale si corrisponde l'intero
importo delle ritenute o delle maggiori ritenute accertate.
5. Modalita' di integrazione relative ai periodi di imposta
accertati.
5.1 Dichiarazione integrativa estintiva della controversia in assenza
di decisioni di organi giurisdizionali (art. 34, commi 1 e 2).
Ai sensi delle disposizioni contenute nell'art. 34, comma 1, ultimo
periodo, se alcuni elementi dell'imponibile accertato non sono
oggetto di contestazione da parte del contribuente le relative
imposte restano dovute per l'intero ammontare di detti elementi e
degli stessi non si tiene conto ai fini della dichiarazione
integrativa.
Pertanto, se in sede di ricorso il contribuente ha fatto
acquiescenza rispetto ad una parte dell'imponibile o del maggior
imponibile accertato dall'Ufficio, le imposte gravanti sulla parte di
imponibile non contestato restano interamente dovute unitamente alle
relative sanzioni (e non devono essere versate dal contribuente in
base alla dichiarazione integrativa).
Ai fini dell'applicazione del 60 per cento previsto dall'art. 34,
comma 1, il maggior imponibile non contestato va dedotto
dall'imponibile accertato dall'Ufficio.
Tale criterio si applica anche per i redditi indicati nelle
dichiarazioni integrative presentate ai sensi del decreto legge n.
429 del 1982.
Esemplificando tale assunto, in presenza di un contribuente che ha
dichiarato per l'anno 1987 un reddito imponibile pari a L. 24.000.000
cui l'Ufficio delle imposte ha accertato un reddito imponibile di
lire 50.000.000 e che ha presentato un ricorso non contestando solo 5
dei 26 milioni del maggior imponibile accertato, la dichiarazione
integrativa produrra' effetti estintivi se verra' dichiarato un
reddito pari a (45.000.000 x 60%) + (24.000.000 x 15%) = 27.000.000 +
3.600.000 = 30.600.000.
L'imposta dovuta in base alla dichiarazione integrativa e' pari a
L. 2.244.000 determinata come segue:
Imposta relativa all'imponibile risultante dalla
dichiarazione integrativa aumentato del maggior
imponibile non contestato (30.600.000 + 5.000.000 =
35.600.000) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.994.000
meno
Imposta corrispondente all'imponibile dichiarato
aumentato della parte di maggiore imponibile non
contestato (24.000.000 + 5.000.000 = 29.000.000) . . 6.750.000
Differenza. . . 2.244.000
5.2 Dichiarazione integrativa estintiva della controversia in
presenza di decisioni di organi giurisdizionali (art. 34,
commi 8, 9 e 10).
Atteso che, la normativa in esame stabilisce diverse modalita' di
calcolo dell'imponibile da indicare nella dichiarazione integrativa
ai fini della estinzione della controversia a seconda che sia o meno
"depositata la decisione" di organi giurisdizionali, si rende
opportuno precisare che ai sensi dell'art. 38 del D.P.R. n. 636 del
1972 "la decisione e' resa pubblica nella motivazione mediante
deposito nella Segreteria ..."; da tale previsione normativa emerge
che il deposito della decisione da cui consegue la pubblicazione
della stessa attiene non solo al deposito del dispositivo, bensi' al
deposito del dispositivo e della motivazione, che costituisce parte
integrante ed esplicativa del dispositivo stesso. Pertanto, ai fini
della disposizione in rassegna occorre, in linea generale, fare
riferimento a tale momento.
Tuttavia, ai fini di cui trattasi ed attesa la ratio della
disposizione, assume rilevanza il solo deposito del dispositivo,
qualora dallo stesso emergano in modo diretto ed inequivoco gli
elementi necessari per la definizione.
Inoltre, relativamente alla disposizione recata dal comma 9, ai
fini della quantificazione dell'imponibile, possono sorgere problemi
attuativi in presenza di decisione resa dalla Commissione Tributaria
Centrale ovvero di sentenza della Corte di Appello o della Corte di
Cassazione.
E' noto, infatti, che questi organi sono giudici di legittimita' e
non di merito. Pertanto, nei casi in cui tali organi giurisdizionali,
enunciando un principio di diritto, cassano la decisione impugnata e
rinviano ad altra sezione della stessa Commissione di secondo grado
o, in mancanza, ad altra commissione di secondo grado, ovvero ad
altra sezione della Commissione Tributaria Centrale, per rinnovare il
giudizio, mancherebbero i parametri per determinare l'imponibile da
esporre nella dichiarazione integrativa.
Conseguentemente, occorre distinguere tra decisioni e sentenze che,
pur non riguardando specificamente il merito della controversia e la
determinazione degli imponibili, li lasciano emergere
inequivocabilmente e quelle che non presentano tali requisiti.
Cio' posto, solo in presenza dei menzionati requisiti le predette
decisioni e sentenze degli organi giurisdizionali in rassegna
assumeranno rilievo ai fini del calcolo dell'imponibile da esporre
nella dichiarazione integrativa mentre, qualora dagli stessi
provvedimenti giurisdizionali non si possano desumere tali elementi,
occorrera' riferirsi, per il calcolo di cui trattasi, all'ultima
decisione emessa dai giudici di merito e non cassata.
5.3. Dichiarazione integrativa semplice.
Poiche' l'art. 32, comma 1, richiede che il maggior reddito di L.
500.000, venga dichiarato per ciascun periodo d'imposta, si precisa
che, in caso di due integrazioni semplici per un medesimo periodo
d'imposta, l'una concernente i redditi a tassazione ordinaria e
l'altra riguardante quelli a tassazione separata, si deve fare
riferimento all'ammontare complessivo dei redditi integrati
(tassazione ordinaria + tassazione separata) per verificare se sia
rispettato l'anzidetto limite minimo
6. Modalita' di integrazione relativa ai periodi di imposta non
accertati.
6.1. Dichiarazione integrativa automatica (art. 38).
In base a quanto disposto nel comma 5 dell'articolo 38, per la
definizione automatica dei periodi di imposta per i quali "non e'
stata presentata" la dichiarazione dei redditi deve essere versato
l'importo minimo ivi previsto. Il riferimento contenuto nel citato
art. 38, comma 5, ai periodi per i quali "non e' stata presentata" la
dichiarazione dei redditi (che ha sostituito quello alla "omessa
presentazione" delle dichiarazioni contenuto nell'articolo 19, commi
5, 6 e 7, del decreto-legge n.429 del 1982), chiarisce che la
definizione automatica delle imposte deve essere obbligatoriamente
richiesta non soltanto per i periodi d'imposta nei quali e' stata
omessa la presentazione della dichiarazione dei redditi che avrebbe
dovuto, invece, essere presentata, ma anche per quelli nei quali il
contribuente era legittimato a non presentare la dichiarazione stessa
perche', ad esempio, non era stato prodotto alcun reddito.
Ovviamente non sussiste l'obbligo di inclusione nella dichiarazione
integrativa con richiesta di definizione automatica dei periodi di
imposta per i quali il contribuente persona fisica non aveva la
capacita' di agire ovvero non poteva essere attribuita soggettivita'
tributaria ai fini delle imposte sul reddito ai soggetti diversi
dalle persone fisiche (ad esempio periodi antecedenti alla
costituzione di una societa' o successivi al suo scioglimento).
Le imprese individuali e le societa' in liquidazione che si
avvalgono della modalita' di definizione automatica devono includere
tra i periodi d'imposta per i quali viene presentata la dichiarazione
integrativa anche quello cui si riferisce la dichiarazione finale.
La definizione automatica non puo' essere invece richiesta dai
predetti soggetti in relazione ai periodi d'imposta per i quali siano
state presentate dichiarazioni provvisorie che non si siano rese de-
finitive.
Ai fini della verifica della esistenza delle condizioni per
l'applicabilita' della percentuale alternativa si precisa quanto
segue:
1) per ricavi devono intendersi quelli definiti come tali
nell'art. 53 del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 597 e del T.U.I.R.;
2) l'ammontare complessivo del reddito di impresa, di quello di
lavoro autonomo, e di quello di partecipazione (per i quali ricorrono
le altre condizioni previste per l'applicazione della percentuale
alternativa) deve essere non inferiore al 60 per cento dell'ammontare
del reddito complessivo dichiarato ai fini dell'IRPEF o dell'IRPEG
relativamente a ciascuna annualita' da includere nella dichiarazione
integrativa. A tal fine non si deve tenere conto del credito di
imposta di cui all'articolo 14 del testo unico delle imposte sui
redditi e all'articolo 1 della legge n. 904 del 1977, computato in
aumento del reddito complessivo;
3) l'attivita' deve essere stata svolta per l'intero periodo di
imposta da parte del soggetto che applica i coefficienti (nel caso di
esercizio dell'attivita' in forma associata la sussistenza di tale
condizione deve essere verificata relativamente alla societa' o
associazione, risultando ininfluente la circostanza che il socio o
associato sia subentrato nel corso dell'anno). Tale requisito
sussiste nel caso in cui l'attivita' d'impresa venga esercitata solo
per una parte dell'anno in considerazione della natura propria
dell'attivita' medesima (attivita' stagionale);
4) deve essere stata presentata la dichiarazione dei redditi;
5) ai fini dell'IRPEF o dell'IRPEG la dichiarazione non deve
risultare chiusa in perdita, ovvero in pareggio, fermo restando la
possibilita' di applicare la percentuale alternativa con riferimento
all'ILOR eventualmente dovuta.
Per i contribuenti che hanno conseguito ricavi e compensi di
ammontare superiore a 18 milioni per il calcolo degli stessi sulla
base dei coefficienti di congruita' (D.P.C.M. 21 dicembre 1990), dopo
aver individuato la tabella applicabile in relazione alle
caratteristiche dell'attivita' svolta, nonche' il rigo corrispondente
al codice della detta attivita', occorre moltiplicare i valori
indicati in corrispondenza del detto codice per l'ammontare
attribuibile al contribuente in relazione alle singole voci (consumi,
beni strumentali, retribuzioni, etc.). I risultati cosi' ottenuti,
eccezion fatta per il coefficiente "indice di rotazione", vanno
adeguati territorialmente applicando il correttivo previsto dalla
tabella M.
Non si applica il ragguaglio previsto dall'art. 2, comma 6, del
citato D.P.C.M.
In caso di attivita' svolte da imprese familiari e societa' di
persone di cui all'art. 5 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597 ed
all'art. 5 del testo unico delle imposte sui redditi, nonche' in
presenza di associazioni in partecipazione, l'importo relativo alle
retribuzioni corrisposte agli addetti da moltiplicare per il relativo
coefficiente, deve comprendere una somma pari all'importo del salario
figurativo risultante, per ciascun settore di attivita', nella
tabella L allegata al D.P.C.M. del 21 dicembre 1990, moltiplicato per
il numero dei soci, con occupazione prevalente nella societa' ridotto
di 1, ovvero per il numero degli associati che apportino
esclusivamente lavoro con occupazione prevalente nell'impresa ovvero
per il numero dei collaboratori familiari (relativamente a questi
ultimi, si fa riferimento alla quota di reddito spettante a ciascuno
di essi qualora essa sia inferiore al salario figurativo).
Si ricorda che per le associazioni tra artisti e professionisti
l'ammontare dei compensi derivante dall'applicazione del coefficiente
di congruita' relativo alle retribuzioni degli addetti deve essere
aumentato, ai fini del confronto con i compensi dichiarati, di un
importo pari a 18 milioni di lire moltiplicato per il numero degli
associati ridotto di 1.
Ne' tale importo (ne' quello relativo al salario figurativo
indicato nella tabella L, alla voce attivita' professionale) deve
essere sommato a quello delle retribuzioni corrisposte agli addetti
da moltiplicare per il relativo coefficiente.
Le associazioni tra artisti e professionisti, possono presentare
dichiarazioni integrative con effetti automatici di cui all'articolo
38, versando, in assenza di imposte su cui commisurare le
maggiorazioni percentuali, gli importi minimi previsti nel comma 3
dello stesso articolo 38.
L'articolo 3, comma 1, lettera f), del decreto-legge 27 aprile
1992, n. 269, ha aggiunto nell'articolo 38 della legge n. 413 del
1991 il comma 3-bis che fissa i criteri per la determinazione degli
importi minimi dovuti dai soggetti ai quali sono imputati pro-quota i
redditi delle imprese familiari e delle societa' o associazioni di
cui all'articolo 5 del D.P.R. n. 597 del 1973 e all'articolo 5 del
TUIR, nonche' dai coniugi che gestiscono l'azienda in comunione.
In particolare per effetto della suindicata disposizione i predetti
importi minimi devono essere ripartiti proporzionalmente alla quota
di partecipazione agli utili ed in nessun caso l'importo minimo
dovuto da ciascuno dei predetti soggetti puo' risultare inferiore a
lire 100.000.
E' stato altresi' previsto che qualora il contribuente possieda, in
aggiunta ai redditi di partecipazione, redditi derivanti
dall'esercizio di arti e professioni e/o redditi di impresa per i
quali risultano applicabili importi minimi di diverso ammontare deve
essere versato quello piu' elevato.
Per il calcolo degli importi minimi dovuti dai titolari di redditi
di partecipazione deve innanzitutto farsi riferimento all'ammontare
complessivo dei ricavi o compensi dichiarati dalla societa' o
associazione e dall'imprenditore individuale (titolare dell'impresa
familiare o dell'azienda coniugale).
L'importo minimo risultante (che resta dovuto per l'intero
ammontare dalla societa' o associazione che richieda la definizione
automatica) deve essere ragguagliato alle quote di partecipazione
agli utili spettanti al titolare ed ai collaboratori dell'impresa
familiare, ai coniugi che gestiscono l'azienda in comunione, ai soci
delle societa' di persone e agli associati delle associazioni tra
artisti e professionisti.
6.2. Dichiarazione integrativa semplice (artt. 32 e 37).
Per i periodi di imposta per i quali e' stato notificato avviso di
accertamento nel periodo 1' ottobre 1991 - 1' giugno 1992 va tenuto
presente che nel caso in cui sia presentata dichiarazione integrativa
semplice, l'accertamento opera soltanto per l'eventuale differenza
tra l'imponibile accertato e quello cumulativamente risultante dalla
dichiarazione originaria e da quella integrativa (aumentato di un
importo pari al 50 per cento del reddito aggiunto in sede di
integrazione, sempreche' l'imposta risultante dalla dichiarazione
integrativa sia almeno il 10 per cento di quella esposta nella
dichiarazione originaria).
Tale modalita' d'integrazione e' l'unica adottabile nel caso in cui
il condono sia richiesto da soggetti che non hanno presentato la
dichiarazione dei redditi in alcun periodo di imposta.
In base all'art. 32, comma 1, deve essere dichiarato un maggior
reddito non inferiore a L. 500.000 per ciascun periodo d'imposta.
Si precisa che non trova applicazione, con riferimento ai redditi o
maggiori redditi che formano oggetto di integrazione relativamente ai
periodi di imposta anteriori a quello avente inizio dopo il 31
dicembre 1987, il disposto dell'articolo 36 del D.P.R. 4 febbraio
1988, n. 42. Cio' in quanto tale articolo stabilisce che le
disposizioni del testo unico (diverse da quelle per le quali sono
state previste norme transitorie) hanno effetto anche per i periodi
di imposta sopra menzionati soltanto se "le relative dichiarazioni,
validamente presentate" risultino ad esse conformi. Non e' possibile,
al riguardo, attribuire tale effetto alle dichiarazioni integrative
e, di conseguenza, restano applicabili, per gli anni antecedenti
all'entrata in vigore del testo unico, le disposizioni contenute nei
DD.PP.RR. nn. 597, 598 e 599 del 1973, anche se in contrasto con
quelle del detto testo unico contenenti norme piu' favorevoli ai
contribuenti.
7. Controversie concernenti irregolarita' formali (art. 35).
La disposizione in rassegna trova applicazione soltanto
nell'ipotesi in cui l'Ufficio delle imposte alla data di entrata in
vigore della legge abbia notificato il provvedimento di irrogazione
delle sanzioni, anche se lo stesso, alla predetta data, non abbia
ancora formato oggetto di impugnativa.
Per quanto concerne l'individuazione delle violazioni formali che
rientrano nell'ambito di applicazione della sanatoria in esame, si fa
riferimento alla casistica esaminata, ai fini dell'applicazione
dell'art. 21 del decreto-legge n. 69 del 1989, nella circolare n. 17
dello stesso anno.
8. Istanza delle persone fisiche che alla data del 30 settembre 1991
hanno perso la rappresentanza del soggetto passivo o inadempiente
(art. 57, comma 6).
La sanatoria opera anche quando sia stato gia' richiesto il
pagamento delle sanzioni al soggetto che ha perso la rappresentanza,
a condizione che l'eventuale controversia sia pendente alla data del
1' gennaio 1992. Nel caso in cui le sanzioni siano state gia' pagate
le stesse formeranno oggetto di rimborso d'ufficio.
Nel caso in cui il periodo di imposta della societa' o ente
rappresentato sia coincidente con l'anno solare il versamento di lire
2 milioni definisce le violazioni commesse nell'anno cui si riferisce
l'istanza, comprese quelle riguardanti le dichiarazioni relative al
periodo di imposta precedente.
Nel caso di periodo di imposta non coincidente con l'anno solare il
versamento definisce le infrazioni commesse, ai fini dell'IVA,
nell'anno cui si riferisce l'apposita istanza e, ai fini delle
imposte sui redditi, nel periodo di imposta avente fine nel predetto
anno. Ove nello stesso anno solare si chiudano due o piu' periodi di
imposta l'interessato dovra' specificare in allegato all'istanza il
periodo di imposta cui si riferiscono le infrazioni che intende
sanare e, qualora intenda definire quelle commesse in tutti i periodi
di imposta, dovra' versare due milioni per ciascuno di essi. In
mancanza di specifica indicazione si ritengono sanate le infrazioni
relative al primo periodo di imposta chiuso nell'anno medesimo.
Si precisa che qualora lo spazio contenuto nel quadro della
dichiarazione integrativa (quadro H) sia insufficiente e' possibile
utilizzare ulteriori quadri H (anche in fotocopia) che dovranno in
ogni caso essere allegati all'istanza riepilogando il totale nel
quadro compreso nel modulo base.
Poiche' la disposizione contenuta nel comma 6 dell'articolo 57 non
indica un termine finale al quale si debba fare riferimento per
l'individuazione delle violazioni sanabili, possono comprendersi
nella sanatoria anche quelle commesse nel 1991 (qualora il soggetto
interessato abbia perso la rappresentanza nel corso di tale anno) non
oltre, naturalmente, il 30 settembre; in tal caso va comunque versata
la somma di lire due milioni anche per la detta frazione di periodo
d'imposta
9. Sanatoria relativa ai versamenti d'imposta o di ritenuta.
9.1. Generalita'.
L'art. 62-bis consente la presentazione della dichiarazione
integrativa per sanare talune ipotesi di omessi, ritardati o
insufficienti versamenti d'imposta.
In particolare, detta disposizione si rivolge a quei contribuenti e
sostituti d'imposta che, pur avendo esattamente evidenziato nelle
dichiarazioni originarie ai fini delle imposte sui redditi,
presentate anteriormente al 30 novembre 1991, le imposte e le
ritenute correttamente calcolate, ne hanno omesso o ritardato il
relativo versamento o l'hanno eseguito in misura insufficiente.
Si tratta di talune delle violazioni emergenti in sede di
liquidazione ai sensi dell' art. 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973.
Restano tuttavia escluse dall'ambito di applicazione dell'art. 62-
bis e non possono quindi essere sanate avvalendosi della
presentazione di dichiarazioni integrative, le altre violazioni
rilevabili in sede di liquidazioni eseguite ex art. 36-bis, quali gli
errori materiali e di calcolo commessi nella determinazione degli
imponibili e delle imposte o delle ritenute; detrazioni, crediti
d'imposta, oneri deducibili in tutto o in parte non spettanti.
Restano parimenti escluse, per espressa disposizione dell'art.
62-bis, le ipotesi di versamenti omessi, tardivi o carenti di imposte
(anche in acconto) o di ritenute se le imposte e le ritenute, con
relative soprattasse, sono state gia' iscritte a ruolo e le relative
rate sono gia' scadute alla data del 29 aprile 1992, salvo quanto
specificato nel successivo paragrafo 9.4.
9.2. Dichiarazione integrativa in assenza di iscrizione a ruolo.
Qualora nelle dichiarazioni dei redditi e dei sostituti d'imposta
presentate anteriormente al 30 novembre 1991, le imposte e le
ritenute siano state correttamente calcolate, ma ne sia stato omesso
o ritardato il relativo versamento ovvero lo stesso sia stato
eseguito in misura insufficiente, puo' essere presentata la
dichiarazione integrativa di cui ai titoli VI e VII della legge n.
413 del 1991, specificando nelle "Annotazioni" del modello di
dichiarazione o in apposito prospetto, da allegare alla dichiarazione
stessa e di cui va fatta espressa menzione nelle "Annotazioni", le
imposte e le ritenute dovute o tardivamente versate, distintamente
per ciascun periodo d'imposta e i dati del versamento effettuato.
A tal fine, si allega alla presente circolare uno schema di
prospetto che puo' essere utilizzato dagli interessati.
L'indicazione dei dati relativi al versamento non e' richiesta
quando le imposte o le ritenute sono state versate tardivamente ma
prima del 29 aprile 1992 e alla medesima data non e' stata emessa
cartella di pagamento.
I versamenti delle imposte e delle ritenute dovute in base alle
dichiarazioni integrative e non effettuati alla data del 29 aprile
1992 devono essere eseguiti, maggiorati a titolo di interessi, di una
somma pari al 12% dell'ammontare delle somme dovute, in due rate di
eguale importo scadenti entro il 20 maggio 1992 e nel mese di luglio
1992. Sugli importi cosi' determinati e versati entro le predette
date non si applica la soprattassa di cui all'art.92 del D.P.R. n.
602 del 1973.
Si precisa che nei casi in cui debbano essere effettuati i
versamenti in base alla dichiarazione integrativa anche ad altro
titolo, i versamenti di cui all'art. 62-bis vanno eseguiti
distintamente pur se con le medesime modalita'.
9.3. Dichiarazione integrativa in presenza di iscrizioni a ruolo.
L'art. 62-bis consente la presentazione della dichiarazione
integrativa di cui ai titoli VI e VII della legge n. 413 del 1991
anche a quei contribuenti e sostituti d'imposta che, pur avendo
commesso le medesime violazioni individuate nel precedente paragrafo,
abbiano gia' subito, in conseguenza della liquidazione da parte
dell'Amministrazione finanziaria della dichiarazione originaria, la
iscrizione a ruolo delle imposte e ritenute dovute e delle relative
sanzioni. In tali ipotesi la sanatoria riguarda soltanto le
soprattasse relative alle somme comprese nelle rate non scadute alla
data del 29 aprile 1992, ovvero in quelle per le quali e' stato
comunque sospeso l'inizio dell'azione esecutiva. I contribuenti
devono specificare nelle "Annotazioni" al modello di dichiarazione o
in apposito prospetto da allegare alla dichiarazione stessa,
facendone menzione nelle "Annotazioni", distintamente per ciascun
periodo d'imposta, le imposte e le ritenute, nonche' gli estremi
della cartella di pagamento o, in mancanza, dell'avviso di mora (mese
e anno di emissione) e i dati dei relativi versamenti.
In tali ipotesi, qualora le imposte e le ritenute siano stati o
vengano pagati alle scadenze del ruolo, non sono applicabili le
soprattasse di cui all'art. 92 del D.P.R. n. 602 del 1973 e gli
Uffici provvederanno ai conseguenti sgravi e ai rimborsi della
soprattassa eventualmente pagata dopo il 29 aprile 1992.
9.4. Versamenti non eseguiti tempestivamente per fatto doloso di
terzi.
Relativamente alle ipotesi esaminate nel precedente paragrafo,
qualora i contribuenti o i sostituti d'imposta dimostrino che il
mancato, insufficiente o tardivo versamento delle imposte e delle
ritenute e' stato causato da fatto doloso di terzi denunciato
all'autorita' giudiziaria prima del 29 aprile 1992, gli Uffici devono
effettuare il rimborso anche relativamente alle soprattasse versate a
seguito di iscrizioni a ruolo le cui rate siano gia' scadute alla
predetta data del 29 aprile 1992 ovvero allo sgravio di quelle non
versate.
In tal caso, i contribuenti o i sostituti d'imposta devono
presentare la dichiarazione integrativa indicando i dati gia'
evidenziati nel paragrafo precedente, allegando copia, anche
fotostatica, della denuncia all'autorita' giudiziaria.
PARTE II
IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO
In materia di IVA e' stata prevista la possibilita' di:
A) definire le controversie per le quali alla data del 1' gennaio
1992 non siano intervenuti accertamenti definitivi o pronuncie delle
commissioni tributarie non piu' impugnabili;
B) definire l'imposta relativamente alle annualita' per le quali
sia stata presentata la dichiarazione annuale e non siano stati
notificati avvisi di rettifica o di accertamento;
C) presentare le dichiarazioni annuali omesse o rettificare in
aumento le dichiarazioni annuali presentate, ancorche' in ritardo;
D) definire le violazioni formali commesse fino al 31 dicembre
1991;
E) ottenere la sanatoria relativa ai versamenti d'imposta;
F) esonerare gli enti locali dal presentare le dichiarazioni
annuali omesse versando una determinata somma a titolo di oblazione.
In particolare si espone quanto segue.
A) Controversie d'imposta relative alle rettifiche e agli
accertamenti notificati entro il 30 settembre 1991.
1. Si possono definire con il pagamento di un importo pari al 60
per cento della maggiore imposta accertata dall'ufficio o enunciata
in decreto di citazione a giudizio penale, diminuita del 25 per cento
dell'imposta dovuta in base alla dichiarazione e, in ogni caso, non
inferiore al 20 per cento della maggiore imposta accertata.
2. In caso di dichiarazione a credito, rettificata dall'ufficio per
il riscontro di un minor credito, la controversia si estingue con il
pagamento di un importo pari al 50 per cento del credito non
riconosciuto.
3. Quando sia intervenuta decisione della commissione tributaria di
1' grado e penda ancora giudizio, la controversia si estingue con il
pagamento di un importo pari al 50 per cento dell'imposta o maggiore
imposta accertata dall'ufficio e, comunque, non inferiore al 70 per
cento dell'imposta o maggiore imposta determinata dalla commissione.
4. Quando sia intervenuta decisione successiva a quella di 1' grado
e penda ancora giudizio, la controversia si estingue con il
pagamento, di un importo pari al 30 per cento dell'imposta o della
maggiore imposta accertata dall'ufficio e, comunque, non inferiore
all'80 per cento dell'imposta o della maggiore imposta determinata
dalla commissione di 2 grado o dalla commissione centrale o dalla
corte d'appello.
5. L'estinzione della controversia, che puo' riguardare singole
annualita' o, su istanza, anche singoli rilievi, fa venir meno, per
la parte definita, qualsiasi obbligo relativo alle sanzioni e
interessi di mora collegati al debito d'imposta.
Dalla somma che deve essere pagata ai fini della definizione, va
detratta quella eventualmente gia' corrisposta in occasione della
proposizione del ricorso innanzi agli organi del contenzionso
tributario. Non e', comunque, prevista la restituzione di soprattasse
e pene pecuniarie gia' pagate.
6. Le controversie non riguardanti l'imposta ma aventi per oggetto
esclusivamente infrazioni formali possono essere definite mediante il
pagamento del 10% delle sanzioni irrogate.
7. I contribuenti con controversie pendenti dovrebbero aver
ricevuto una lettera raccomandata contenente l'invito a definire le
pendenze mediante il pagamento, direttamente all'ufficio IVA
competente, entro il 20 maggio 1992 delle somme indicate con
riferimento ad ogni singola annualita'. Coloro che non avessero
ricevuto la lettera raccomandata potranno definire le pendenze
presentando, su apposito modello, istanza all'ufficio IVA competente
entro il 1' giugno 1992.
8. Se l'imposta da pagare supera lire tre milioni, e' prevista la
possibilita' di effettuare il pagamento in unica soluzione entro il
20 maggio 1992 ovvero in tre rate di eguale importo, scadenti il 20
maggio 1992, il 31 luglio 1992 e il 31 marzo 1993, con l'applicazione
degli interessi nella misura del 9% annuo.
9. I giudizi si estinguono subordinatamente all'esibizione da parte
degli interessati delle ricevute di pagamento rilasciate dall'ufficio
IVA ovvero, in caso di mancato o insufficiente pagamento nei termini
previsti, della distinta di versamento delle somme iscritte a ruolo.
Se la definizione e' parziale, il giudizio prosegue per i rilievi
non definiti.
B) Periodi d'imposta relativamente ai quali non sono stati notificati
avvisi di rettifica o di accertamento (c.d. definizione automatica).
1. Il contribuente ha la possibilita' di definire l'imposta (senza
applicazione di sanzioni ed interessi) e, quindi precludere eventuali
futuri accertamenti dell'ufficio, mediante la presentazione di
apposita dichiarazione integrativa riguardante tutti i periodi
d'imposta per i quali sia stata presentata la relativa dichiarazione
annuale (in linea di massima le annualita' dal 1986 al 1990).
L'imposta da versare al fine di rendere operante la definizione, deve
essere commisurata, nei singoli anni, al 2% dell'imposta relativa
alle operazioni imponibili effettuate e al 2% dell'imposta portata in
detrazione. Se l'imposta relativa alle operazioni imponibili o quella
portata in detrazione superano i 200 milioni, le percentuali
applicabili a ciascuna eccedenza sono pari all'1,5%, e quando
superano i 300 milioni, le percentuali applicabili a ciascuna
eccedenza sono pari all'1%.
Se lo scostamento dei corrispettivi dichiarati rispetto a quelli
accertati con i coefficienti e' contenuto entro percentuali piu'
basse di quelle stabilite dalla legge, l'imposta integrativa puo'
essere ridotta in proporzione al rapporto tra la percentuale di
scostamento e le percentuali indicate dalla legge stessa ai fini del
condono automatico previsto per le imposte dirette.
In ogni caso, e' dovuto per ciascuna annualita' un'imposta minima
pari a:
lire 300 mila per i soggetti con volume d'affari fino a 18
milioni;
lire 600 mila per quelli con volume d'affari superiore a 18
milioni ma non a 360;
lire 900 mila per gli altri soggetti.
2. Le dichiarazioni integrative, redatte in conformita' dei modelli
ministeriali, dovranno essere spedite per raccomandata ai competenti
Uffici I.V.A. tra il 1' aprile e il 1' giugno 1992. Il pagamento
dell'imposta deve essere effettuato entro il 20 maggio 1992. Se
supera lire 3 milioni, e' consentito di effettuare il pagamento in
tre rate di eguale importo, scadenti il 20 maggio 1992, il 31 luglio
1992 e il 31 marzo 1993, con l'applicazione degli interessi nella
misura unica del 9 per cento.
C) Integrazione semplice e franchigia.
Per i periodi d'imposta relativamente ai quali non sia stata
presentata la dichiarazione annuale, e' preclusa la definizione
automatica dell'imposta; tuttavia i contribuenti possono presentare
le dichiarazioni omesse (senza applicazione di sanzioni ed interessi)
a condizione che le stesse comportino un versamento di almeno lire
300 mila per anno.
Inoltre il contribuente che, pur avendo presentato la dichiarazione
annuale, non e' intenzionato ad avvalersi della definizione
automatica dell'imposta, puo' rettificare le dichiarazioni presentate
anche con ritardo superiore ad un mese, indicando la maggiore imposta
dovuta o il minor credito spettante.
In tali casi l'accertamento e' precluso o limitato dalla previsione
di un'apposita franchigia (50% dell'imposta risultante dalla
dichiarazione integrativa).
D) Definizione delle infrazioni formali per le quali non siano stati
notificati avvisi di irrogazione di sanzioni alla data del 31
dicembre 1991.
Il contribuente puo' definire dette infrazioni presentando apposita
istanza al competente ufficio, versando le seguenti somme:
lire 500 mila per ogni periodo d'imposta in cui sono state
commesse le infrazioni che non danno luogo a rettifica o ad
accertamento dell'imposta, comprese quelle relative alle bolle di
accompagnamento dei beni viaggianti e alle ricevute e scontrini
fiscali;
lire 150 mila per le infrazioni commesse dai vettori;
lire 50 mila per le infrazioni commesse dai conducenti.
E' previsto, altresi', l'abbandono delle pene pecuniarie qualora il
minimo edittale non superi lire 40 mila.
E) Sanatoria relativa ai versamenti d'imposta.
1. E' previsto l'abbandono o la non applicazione delle sanzioni
(pene pecuniarie e soprattasse) nelle ipotesi di omesso o
insufficiente versamento dell'imposta.
Tale agevolazione riguarda l'imposta (compresa quella afferente le
liquidazioni periodiche) risultante dalle dichiarazioni annuali
presentate anteriormente al 30 novembre 1991, ed e' applicabile alle
penalita' che alla data del 29 aprile 1992:
non siano state ancora irrogate o, comunque, se irrogate, non
siano state iscritte a ruolo;
siano state iscritte in ruoli gia' emessi, con riferimento alle
rate d'imposta non ancora scadute alla data del 29 aprile 1992;
siano state iscritte in ruoli gia' emessi, anche con riferimento
alle rate d'imposta gia' scadute alla predetta data e non pagate per
fatto doloso commesso da terzi, denunciato anteriormente alla stessa
data.
2. L'abbandono delle penalita' non ancora irrogate o per le quali
non risulti gia' emesso il ruolo e' subordinato alla condizione che
l'imposta venga versata, con una maggiorazione fissa del 12 per
cento, in due rate di uguale importo, scadenti il 20 maggio e il 31
luglio 1992.
Se le imposte non versate e le relative sanzioni sono iscritte in
ruoli gia' emessi, vanno abbandonate le penalita' relative alle rate
d'imposta non ancora scadute alla data del 29 aprile 1992, a
condizione che le stesse siano versate, con i relativi interessi,
alle rispettive scadenze del ruolo.
3. Le sanzioni relative alle rate d'imposta gia' scadute e non
pagate alla data del 29 aprile 1992 restano dovute, a meno che i
soggetti interessati non dimostrino che il mancato versamento e'
dipeso da fatto doloso di terzi, denunciato all'autorita' giudiziaria
prima di tale data.
4. Per avvalersi della sanatoria i contribuenti sono tenuti a
presentare entro il 1' giugno 1992 dichiarazione integrativa,
indicando nelle annotazioni del modello o in apposito prospetto:
le imposte dovute, distinte per ciascun periodo d'imposta o per
tipo di versamento (mensile o trimestrale);
i dati dei versamenti effettuati;
gli estremi delle cartelle di pagamento, se gia' notificate.
I pagamenti delle imposte vanno effettuati direttamente agli uffici
IVA o al concessionario della riscossione.
F) Sanatoria per gli enti pubblici.
1. La sanatoria riguarda comuni, comunita' montane, province,
regioni, consorzi tra i predetti enti, USL, IPAB, aziende di turismo,
gli enti provinciali per il turismo e le aziende di promozione
turistica, istituti autonomi case popolari ed enti analoghi, camere
di commercio, industria, artigianato e agricoltura.
a) Esonero dalla presentazione delle dichiarazioni ancora non
presentate.
E' prevista la possibilita' per i suddetti enti di essere esonerati
dalla presentazione delle dichiarazioni, relative agli anni dal 1982
al 1990, se, in assenza di accertamento, versano una determinata
somma per ogni annualita' di mancata presentazione, risultante da
un'apposita tabella.
L'esonero e' operante se richiesto per tutti i periodi per i quali
ancora non sia stata presentata la relativa dichiarazione.
b) Casi in cui alla data del 1' gennaio 1992 sia stata presentata la
dichiarazione annuale, ma non sia stato notificato avviso di
rettifica.
In questi casi, i rapporti relativi ai periodi d'imposta possono
essere definiti elevando del 10% l'imposta dovuta in base alle
dichiarazioni.
Se la dichiarazione risulta a credito, il rapporto puo' essere
definito con il pagamento, per ogni periodo d'imposta, di una somma
pari alla meta' di quella prevista dall'apposita tabella. La
definizione e' operante, pero', se richiesta per tutti i periodi
d'imposta.
c) Casi in cui alla data del 1' gennaio 1992 sia stato notificato
avviso di accertamento o di rettifica.
Se tale avviso non sia divenuto definitivo ne' sia stata notificata
alcuna decisione delle commissioni tributarie, i relativi rapporti
possono essere definiti versando un importo pari al 30% o al 10%
rispettivamente dell'imposta o della maggiore imposta accertata,
computando in detrazione l'imposta versata a titolo provvisorio.
In caso di riduzione del credito dichiarato il rapporto si
definisce con il pagamento di un ammontare pari al 10% della
differenza tra il credito dichiarato e quello accertato.
d) Casi in cui alla data del 1' gennaio 1992 siano state notificate
una o piu' decisioni delle commissioni tributarie.
Se tali decisioni non siano ancora divenute definitive, la
controversia si estingue versando l'imposta stabilita dall'ultima
decisione, oppure versando un importo pari al 70% o al 50%,
rispettivamente, dell'imposta o della maggiore imposta accertata
dall'ufficio, computando in detrazione l'imposta eventualmente gia'
corrisposta a titolo provvisorio.
Se le commissioni hanno ridotto il credito, la controversia si
estingue con il pagamento di un ammontare pari alla differenza tra il
credito dichiarato e quello stabilito dall'ultima decisione, oppure
pari al 30% della differenza tra il credito dichiarato e quello
accertato dall'ufficio.
2. E' prescritta la presentazione di apposita domanda, redatta su
apposito modello ministeriale, da parte dell'ente interessato, da
produrre entro il 30 giugno 1992, con allegazione delle attestazioni
dei versamenti effettuati.
Gli uffici dell'Amministrazione finanziaria, ai quali e' diretta la
circolare, vorranno dare la massima divulgazione alle istruzioni in
essa contenute.
Gli Ispettorati Compartimentali e le Intendenze di Finanza
accuseranno ricevuta della circolare stessa al Ministro e gli uffici
imposte e I.V.A. alle rispettive Intendenze.
Il Ministro: FORMICA