Alle intendenze di finanza
Agli ispettorati compartimentali
delle imposte dirette
Agli uffici distrettuali delle
imposte dirette
Ai centri di servizio delle imposte
dirette di Roma - Milano - Bari -
Pescara - Venezia - Bologna -
Genova - Palermo - Torino - Salerno
Alle direzioni provinciali del
Tesoro
Alle ragionerie provinciali dello
Stato
Al Comando generale della Guardia
di finanza
e, per conoscenza:
Alla Presidenza del Consiglio dei
Ministri
Ai Ministeri
Alla Ragioneria generale dello
Stato
Alle ragionerie centrali dei
Ministeri
All'Istituto nazionale della
previdenza sociale
Alla Direzione generale degli
affari generali e del personale -
Servizio ispettivo
Al Servizio centrale degli
ispettori tributari
PREMESSA
La legge 14 novembre 1992, n. 438, pubblicata nel supplemento
ordinario alla Gazzetta Ufficiale - serie generale - n. 272 del 18
novembre 1992, ha convertito, con modificazioni, il decreto-legge 19
settembre 1992, n. 384, recante misure urgenti in materia di
previdenza, di sanita' e di pubblico impiego, nonche' disposizioni
fiscali.
Per quanto riguarda, in particolare, le disposizioni fiscali il
provvedimento in esame ha ridisegnato la scala delle aliquote e gli
scaglioni di reddito delle persone fisiche con effetto gia' dall'anno
1992; ha determinato la misura delle detrazioni d'imposta da
attribuirsi nell'anno 1993 e i limiti di reddito entro i quali i
familiari possono essere considerati fiscalmente a carico; ha
stabilito nuove regole per il recupero del drenaggio fiscale a
partire dall'anno 1993; ha dettato nuove regole per il trattamento da
riservare ad alcuni oneri di cui all'art. 10 del testo unico delle
imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, con valenza sin dall'anno 1992;
ha fissato, infine, le modalita' per la determinazione dell'acconto
IRPEF da versare nel mese di novembre 1992.
Nella presente circolare vengono di seguito forniti gli opportuni
chiarimenti in ordine alle suddette disposizioni con riferimento
anche al conguaglio di fine anno per i redditi di lavoro dipendente
ed alla certificazione del sostituto d'imposta.
PARTE I
NUOVE ALIQUOTE PER SCAGLIONI DI REDDITO AI FINI DELL'IMPOSTA SUL
REDDITO DELLE PERSONE FISICHE - NUOVE MODALITA' DI RECUPERO DEL
FISCAL DRAG DETRAZIONI D'IMPOSTA E LIMITI DI REDDITO.
1.1. Aliquote e scaglioni di reddito per l'anno 1992.
Con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri 30 settembre
1991, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale - serie generale - n. 230
del 1 ottobre 1991, in attuazione delle disposizioni di cui all'art.
3 del decreto-legge 2 marzo 1989, n. 69, convertito, con
modificazioni, dalla legge 27 aprile 1989, n. 154, sono stati
determinati gli scaglioni di reddito ai fini dell'IRPEF da applicarsi
dal 1 gennaio 1992.
L'art. 3, comma 6, della legge 31 dicembre 1991, n. 415 (legge
finanziaria) ha poi elevato, per gli anni 1992, 1993 e 1994 le
aliquote del 26, 33, 40, 45 e 50 per cento rispettivamente al 27, 34,
41, 46 e 51 per cento.
Con l'art. 9, comma 3, del provvedimento in esame e' stato reso
permanente l'aumento delle aliquote disposto con la legge n. 415 del
1991 e, nel contempo, sono stati ristrutturati gli scaglioni di
reddito successivi al secondo.
A partire dal 1 gennaio 1992 le aliquote per scaglioni di reddito
di cui al comma 1 dell'art. 11 del citato testo unico, ai fini
dell'imposta sul reddito delle persone fisiche sono le seguenti:
Redditi Aliquote
a) fino a L. 7.200.000 . . . . . . 10 per cento
b) oltre L. 7.200.000 fino a lire
14.400.000 . . . . . . . . . 22 per cento
c) oltre L. 14.400.000 fino a lire
30.000.000 . . . . . . . . . 27 per cento
d) oltre L. 30.000.000 fino a lire
60.000.000 . . . . . . . . . 34 per cento
e) oltre L. 60.000.000 fino a lire
150.000.000 . . . . . . . . . 41 per cento
f) oltre L. 150.000.000 fino a lire
300.000.000 . . . . . . . . . 46 per cento
g) oltre L. 300.000.000 . . . . . 51 per cento
La ristrutturazione della curva delle aliquote e degli scaglioni -
realizzata, per quanto riguarda le aliquote, nel modo indicato e, per
quanto attiene agli scaglioni, lasciando inalterati i primi due e
ripristinando gli altri nei valori esistenti nel 1989 - ha attuato
una redistribuzione del carico tributario tra i contribuenti.
Per l'applicazione della nuova scala delle aliquote alle
retribuzioni in sede di ritenuta valgono gli stessi criteri
illustrati nella circolare 1/RT del 15 dicembre 1973, primo fra tutti
quello concernente il ragguaglio degli scaglioni annui di reddito al
periodo di paga.
Per dare attuazione, ai fini di detto ragguaglio agli scaglioni
annui di reddito in cui si articola dal 1 gennaio 1992 la nuova
curva, sono state predisposte le tabelle A e B che si riportano in
allegato alla presente circolare. (Tabella A - Aliquote percentuali
per scaglioni di reddito; Tabella B - Aliquote condensate per il
calcolo rapido dell'imposta).
1.2. Nuove modalita' di recupero del drenaggio fiscale.
Com'e' noto, l'art. 3, comma 1, del decreto-legge 2 marzo 1989, n.
69, convertito, con modificazioni, dalla legge 27 aprile 1989, n.
154, aveva stabilito che "a decorrere dal 1 gennaio 1990, quando la
variazione percentuale del valore medio dell'indice dei prezzi al
consumo per le famiglie di operai e di impiegati relativo al periodo
di dodici mesi terminante al 31 agosto di ciascun anno supera il 2
per cento rispetto al valore medio del medesimo indice rilevato con
riferimento allo stesso periodo dell'anno precedente, si provvede a
neutralizzare integralmente gli effetti dell'ulteriore pressione
fiscale non rispondenti a incrementi reali di reddito. Ai fini della
restituzione integrale del drenaggio fiscale si provvedera' mediante
l'adeguamento degli scaglioni delle aliquote, delle detrazioni e dei
limiti di reddito previsti negli articoli 11, 12 e 13 del testo unico
delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917".
L'art. 9, comma 1, del testo legislativo in esame ha ora limitato
gli interventi per il recupero del drenaggio fiscale, previsto dal
citato art. 3 del decreto-legge n. 69/1989, al solo adeguamento al
tasso accertato di inflazione delle detrazioni d'imposta e dei limiti
di reddito.
In sede di prima applicazione dei predetti nuovi criteri, con il
comma 2 dello stesso art. 9 del decreto-legge n. 384, ha provveduto
il legislatore a fissare, per l'anno 1993, l'ammontare delle
detrazioni e dei limiti di reddito di cui ai suddetti articoli 12 e
13 del testo unico, in relazione all'indice di variazione dei prezzi
al consumo per le famiglie di operai e impiegati accertato
dall'Istituto nazionale di statistica.
La disposizione contenuta nel comma 1 dell'art. 9 in esame lascia,
comunque, invariata la competenza del Presidente del Consiglio dei
Ministri a provvedere, con proprio decreto, alle variazioni degli
ammontari delle detrazioni d'imposta e dei limiti di reddito per gli
anni successivi.
1.3. Detrazioni d'imposta e limiti di reddito previsti negli articoli
12 e l3 del testo unico delle imposte sui redditi per l'anno 1993.
Come si e' gia' avuto modo di precisare nel precedente punto 1.2.,
per l'anno 1993 e' stato gia' fissato l'ammontare delle detrazioni
d'imposta e dei limiti di reddito.
Pertanto a decorrere dal 1 gennaio 1993 le detrazioni d'imposta e
i limiti di reddito sono i seguenti:
a) detrazione per il coniuge non legalmente ed effettivamente
separato L. 757.500;
b) detrazione per i figli minori di eta' o permanentemente
inabili al lavoro e per quelli di eta' non superiore a ventisei anni
dediti agli studi o a tirocinio gratuito:
per un figlio.................................... L. 87.500
per due figli.................................... " 175.000 per
tre figli.................................... " 262.500 per
quattro figli................................ " 350.000 per cinque
figli................................. " 437.500 per sei
figli.................................... " 525.000 per sette
figli.................................. " 612.500 per otto
figli................................... " 700.000 per ogni altro
figlio............................ " 87.500
Nei casi previsti dal comma 3 dell'art. 12 del testo unico delle
imposte sui redditi, la detrazione spettante per il coniuge si
applica per il primo figlio e la somma detraibile in relazione al
numero dei figli e' raddoppiata e l'ammontare di essa e' ridotto, di
L. 175.000;
c) detrazione per altri familiari a carico: L. 121.000;
d) limite di reddito di cui al comma 4 dell'art. 12 del testo
unico delle imposte sui redditi: L. 5.100.000;
e) detrazione per redditi di lavoro dipendente di cui al comma 1
dell'art. 13 del testo unico delle imposte sui redditi: L. 727.000;
f) limite di reddito di lavoro dipendente di cui al comma 2
dell'art. 13 del testo unico delle imposte sui redditi: L.
13.900.000;
g) limite di reddito di lavoro autonomo e di imprese di cui al
comma 4 dell'art. 13 del testo unico delle imposte sui redditi: L.
7.600.000;
h) ulteriore detrazione per redditi di lavoro dipendente: L.
227.000 se il reddito di lavoro dipendente non supera L. 13.900.000;
i) ulteriore detrazione per redditi di lavoro autonomo e di
impresa: L. 189.000 se l'ammontare complessivo del reddito di lavoro
autonomo e di impresa non supera L. 7.600.000.
Le nuove misure delle detrazioni sono analiticamente espresse nelle
allegate tabelle da L a R; si riporta inoltre la tabella concernente
l'indicazione dei nuovi limiti di reddito entro i quali e' necessario
applicare le misure correttive rispetto agli importi della ulteriore
detrazione per reddito di lavoro dipendente.
1.4. Detrazione per erogazioni e premi di cui alle lettere b) e c)
del comma 2 dell'art. 48 del testo unico delle imposte sui redditi.
Altra novita' recata dal provvedimento in esame e' quella contenuta
nell'art. 10, laddove e' stato stabilito che per alcuni oneri
indicati nell'art. 10 del testo unico delle imposte sui redditi viene
riconosciuta una detrazione d'imposta in luogo della gia' prevista
deduzione di tali oneri dal reddito complessivo. E', infatti,
riconosciuta per i cennati oneri una detrazione d'imposta nella
misura del 27 per cento degli oneri stessi, ridotta al 22 per cento e
al 10 per cento per la parte in cui l'ammontare dei predetti oneri
eccede la differenza tra il reddito complessivo, al netto degli oneri
diversi da quelli considerati, e il limite superiore, rispettivamente
del secondo e del primo scaglione di reddito.
La stessa detrazione compete anche per gli oneri di cui alle
lettere b) e c) dell'art. 48 del suddetto testo unico (per spese
mediche integralmente deducibili e per assicurazioni sulla vita e
contro gli infortuni). Conseguentemente, a differenza di quanto
avveniva prima in base alla formulazione del comma 2 del citato art.
48 del testo unico, ora detti oneri non saranno piu' dedotti dal
reddito di lavoro dipendente ma di essi si terra' conto, in sede di
determinazione dell'imposta dovuta, con l'attribuzione della
corrispondente detrazione.
PARTE II
2.1. Modalita' per l'applicazione da parte dei sostituti d'imposta,
per l'anno 1992, delle aliquote di imposta relative ai nuovi
scaglioni di reddito, della detrazione per oneri sostenuti -
Conguaglio di fine anno.
Per l'anno 1992, le innovazioni recate dal decreto-legge 19
settembre 1992, n. 384, convertito, con modificazioni, dalla legge 14
novembre 1992, n. 438, riguardanti l'ampiezza degli scaglioni di
reddito ai fini dell'IRPEF, spiegano efficacia in sede di ritenuta
alla fonte sui redditi di lavoro dipendente a decorrere dal 1
gennaio, secondo la disciplina sostanziale illustrata nella prima
parte della presente circolare.
Essendo le predette disposizioni entrate in vigore durante l'anno
1992, con vari periodi di paga completamente esauriti (e regolati
quindi dalla previgente normativa), tenuto conto di quanto stabilito
dal legislatore al comma 5 dell'art. 9 del suddetto provvedimento con
la disposizione che la prima applicazione dei nuovi scaglioni avviene
"a partire dal secondo periodo di paga successivo a quello in corso
alla data di entrata in vigore" del decreto e che "in sede di
conguaglio di fine anno 1992, o se precedente, alla data di
cessazione del rapporto di lavoro" si procede a "recuperare l'imposta
relativa al periodo decorso dal 1 gennaio 1992 fino al predetto
periodo di paga" da parte dei sostituti d'imposta si e' dovuto
procedere alla prima applicazione dei nuovi scaglioni dal decorso
mese di novembre ovvero nel corso del mese di settembre per i
dipendenti con periodo di paga giornaliero, settimanale o
quindicinale. I sostituti d'imposta hanno dovuto, ovviamente,
procedere all'immediata applicazione dei nuovi scaglioni nei casi di
cessazione dei rapporti di lavoro, intervenuti dal 19 settembre 1992
e prima dei predetti ordinari termini, sia per quanto riguarda gli
emolumenti ordinari sia per la tassazione del trattamento di fine
rapporto.
Per quanto attiene, invece, al recupero della maggiore ritenuta
d'acconto relativa ai periodi di paga, a decorrere dal 1 gennaio
1992, durante i quali non erano ancora applicabili i nuovi scaglioni
di reddito, i sostituti d'imposta, per i rapporti non ancora cessati,
provvederanno ai relativi adempimenti in occasione delle operazioni
di conguaglio di fine anno.
Le somme da recuperare, in caso di incapienza rispetto agli
emolumenti da corrispondere nel periodo di paga in cui e' effettuato
il conguaglio, interesseranno, per la parte differenziale, il periodo
di paga immediatamente successivo.
Il ricalcolo delle ritenute d'acconto dovute ed il conseguente
recupero dovranno contemporaneamente avvenire anche per gli
emolumenti arretrati e per le indennita' di fine rapporto (o acconti
e anticipazioni delle stesse) corrisposti prima dell'applicazione
delle nuove disposizioni.
Per quanto riguarda il ricalcolo delle ritenute conseguenti ai
nuovi scaglioni e ai relativi recuperi d'imposta possono verificarsi
i seguenti casi particolari:
lavoratori dipendenti il cui rapporto di lavoro e' cessato prima
del 19 settembre 1992 e per i quali a tale data si sia gia'
provveduto alla liquidazione degli emolumenti ordinari e delle
indennita' per la cessazione dei rapporti di lavoro.
In tali casi, poiche' il datore di lavoro non e' in grado di
operare alcun recupero conseguente al ricalcolo delle ritenute rela-
tive agli emolumenti corrisposti, le maggiori imposte dovute saranno
determinate sulla base delle dichiarazioni dei redditi che tali
lavoratori dipendenti devono necessariamente presentare.
A tal fine i datori di lavoro, in sede di certificazione degli
emolumenti corrisposti, avranno cura di precisare nelle annotazioni
del certificato mod. 101 che il prelievo alla fonte non e' esaustivo
dell'imposta dovuta e che, pertanto, dovra' essere presentata da
parte dell'interessato la dichiarazione dei redditi;
lavoratori dipendenti il cui rapporto di lavoro e' cessato prima
della suddetta data del 19 settembre 1992 e per i quali si e'
provveduto, dopo tale data alla liquidazione o alla ulteriore
liquidazione delle competenze.
In tali casi il datore di lavoro provvedera' ai necessari recuperi
sia per quanto attiene agli emolumenti da tassare in via ordinaria
sia per quelli da assoggettare a tassazione separata siano essi
arretrati di lavoro dipendente relativi ad anni precedenti oppure
trattamenti di fine rapporto di lavoro.
Le annotazioni sul certificato mod. 101, specificate in precedenza,
vanno effettuate soltanto nelle ipotesi in cui non sia possibile
procedere all'integrale recupero delle ritenute dovute;
lavoratori dipendenti con contratto di lavoro a tempo determinato
che prestano la loro opera per una sola parte dell'anno (cosiddetti
lavoratori stagionali).
I nuovi scaglioni di reddito operano anche agli effetti del calcolo
delle ritenute d'acconto per gli emolumenti dei lavoratori stagionali
a decorrere dal periodo di paga di novembre. Il ricalcolo ed il
conseguente recupero della maggiore imposta relativa ai periodi di
paga precedenti per tali lavoratori non potra' che avvenire al
momento della cessazione del rapporto di lavoro o nel mese di
dicembre se il rapporto cessera' in periodo successivo.
Nessun ricalcolo d'imposta potra' essere eseguito per rapporti di
lavoro stagionale cessati prima del 19 settembre 1992 per i quali la
liquidazione degli emolumenti sia avvenuta entro la stessa data.
2.2. Detrazione in luogo della deduzione per oneri di cui alle
lettere b) e c) dell'art. 48 del testo unico delle imposte sui
redditi.
L'art. 10 del provvedimento in esame ha apportato sostanziali
modifiche alla disciplina della deduzione di alcuni oneri sostenuti
dal contribuente, riconoscendo per essi una detrazione d'imposta in
luogo della deduzione dal reddito complessivo gia' prevista dall'art.
10 del testo unico delle imposte sui redditi. Tale detrazione e'
riconosciuta in misura percentuale degli oneri sostenuti (27%, 22% e
10%) in relazione all'entita' del reddito posseduto.
Al comma 4 dello stesso art. 10 del provvedimento e' stata altresi'
estesa l'applicazione del nuovo regime anche alle fattispecie
previste dall'art. 48, lettere b) e c) del suddetto testo unico.
In particolare, sono state ricondotte nell'ambito del nuovo tipo di
detrazione anche le spese sanitarie considerate interamente
deducibili dalla lettera e) del suddetto art. 10 del testo unico
delle imposte sui redditi nonche' i premi per assicurazioni sulla
vita e contro gli infortuni di cui alla lettera m) dello stesso art.
10, che vengono gestite dal datore di lavoro e che, in base al citato
art. 48, non concorrevano alla formazione del reddito di lavoro
dipendente. In buona sostanza, nel precedente regime venivano
anticipati gia' in sede di ritenuta alla fonte gli effetti della
deduzione dal reddito complessivo di tali oneri.
Con la nuova disposizione gli oneri della specie concorrono alla
formazione del reddito di lavoro dipendente su cui il sostituto
d'imposta procede al calcolo delle ritenute da operare, ma per essi
verra' dallo stesso sostituto riconosciuta, senza necessita' che il
lavoratore dipendente debba espressamente richiederla, la
corrispondente detrazione d'imposta che, conseguentemente, ridurra'
l'importo complessivo della ritenuta.
In ordine ai premi di cui alla lettera c) di detto art. 48, per i
quali e' operata la trattenuta a carico del lavoratore dipendente, il
sostituto, pur non dovendo far concorrere il relativo importo alla
formazione del reddito, dovra' comunque riconoscere la suddetta
detrazione d'imposta.
Dalla nuova disciplina applicata alle fattispecie di cui alle
citate lettere b) e c) dell'art. 48 non puo' comunque scaturire la
realizzazione di una delle ipotesi di cui all'ultimo periodo della
lettera e) dell'art. 10 del testo unico delle imposte sui redditi e,
pertanto, gli oneri in argomento non possono essere presi nuovamente
in considerazione ai fini dell'attribuzione della detrazione
d'imposta in sede di dichiarazione dei redditi.
L'assoggettamento a tassazione degli oneri di cui trattasi deve
avvenire nel periodo di paga in cui sono effettuate le corrispondenti
erogazioni da parte del datore di lavoro; la relativa ritenuta deve
pero' essere attenuata con il contestuale riconoscimento della
detrazione d'imposta commisurata al 27 per cento delle suddette
erogazioni. Tale percentuale dovra' pero' essere ridotta come si e'
gia' detto al 22 per cento oppure al 10 per cento per la parte in cui
l'ammontare delle erogazioni eccede la differenza tra il reddito
complessivo, al netto degli altri oneri, e il limite superiore,
rispettivamente, del secondo e del primo scaglione di reddito. In
concreto, il sostituto d'imposta dovra' riferirsi all'ammontare
complessivo di tutte le somme, rilevanti ai fini della ritenuta,
percepite dal lavoratore dipendente nel periodo di paga e, quindi,
alle aliquote d'imposta a cui tali somme vanno assoggettate.
E' fuor di dubbio che in sede di conguaglio di fine anno il datore
di lavoro dovra' accertare la congruita' della detrazione accordata e
procedere agli eventuali conguagli.
2.3. Conguaglio di fine anno relativo all'anno 1992.
Nell'anno 1992 sono intervenute le modifiche legislative di cui si
e' gia' detto che interessano anche le modalita' di effettuazione
delle operazioni di conguaglio di fine anno per i redditi di lavoro
dipendente.
Per il compimento delle operazioni di conguaglio di fine anno 1992
i sostituti d'imposta dovranno attenersi alle stesse regole generali
vigenti per i conguagli di fine anno degli anni decorsi.
Si richiamano, quindi, oltre alle istruzioni impartite con le
circolari n. 1/R.T. del 15 dicembre 1973 e n. 13/R.T. del 20 novembre
1974 per la disciplina generale del conguaglio di fine anno, anche le
circolari n. 65 del 24 maggio 1977 e n. 106 del 14 dicembre 1977 per
la disciplina della ritenuta alla fonte sui redditi di lavoro
dipendente a partire dal 1 gennaio 1977, la circolare n. 151 del 14
dicembre 1978 per il conguaglio finale di detto anno, la circolare n.
13 del 2 maggio 1980, recante istruzioni per l'attribuzione delle
nuove misure delle detrazioni e dell'ulteriore detrazione di L.
52.000 introdotta, con effetto dal 1 gennaio 1980, a favore dei
possessori di reddito di lavoro dipendente e assimilati, nonche' le
circolari n. 37 del 19 novembre 1981 e n. 41 del 12 dicembre 1981,
riguardanti il conguaglio di fine anno 1981, la circolare n. 56 del
23 dicembre 1982 relativa al conguaglio di fine anno 1982 le
circolari n. 21 del 3 maggio 1983 e n. 29 del 4 luglio 1983 relative
alle variazioni in corso d'anno della tabella delle aliquote IRPEF e
delle detrazioni d'imposta, la circolare n. 57 del 23 dicembre 1983
relativa al conguaglio di fine anno 1983, la circolare n. 45 del 29
dicembre 1984 relativa al conguaglio di fine anno 1984, la circolare
n. 40 del 28 dicembre 1985 relativa al conguaglio di fine anno 1985,
la circolare n. 40 del 9 dicembre 1986 sia per la parte relativa al
conguaglio di fine anno 1986, sia per la nuova disciplina delle
detrazioni d'imposta e per la nuova curva delle aliquote e, infine,
la circolare n. 2 del 28 gennaio 1988 relativa al conguaglio di fine
anno 1987 e la circolare n. 1 del 28 gennaio 1989 relativa al
conguaglio di fine anno 1988.
Circa i termini per l'effettuazione dei conguaglio di fine anno si
richiama, in particolare, l'attenzione dei sostituti sul disposto
dell'art. 2 della legge 17 ottobre 1977, n. 749, con il quale viene
consentito che le operazioni di conguaglio di fine anno per i redditi
di lavoro dipendente possono essere effettuate entro due mesi dalla
fine dell'anno di riferimento; in pratica, per i redditi dell'anno
1992, i datori di lavoro e gli enti erogatori di trattamenti
pensionistici possono effettuare il predetto conguaglio fino al 28
febbraio 1993.
Pertanto, anche per l'anno 1992, ove i datori di lavoro non siano
stati in grado di effettuare le operazioni di conguaglio entro la
fine di tale anno, potranno provvedervi nei successivi mesi di
gennaio e di febbraio 1993, con il conseguente spostamento al 15 o 20
febbraio o al 15 o 20 marzo del termine per il versamento delle
ritenute derivanti dal conguaglio stesso, a seconda che i versamenti
siano effettuati, rispettivamente, dai datori di lavoro agricoli o
dai datori di lavoro non agricoli (cfr. decreto ministeriale 24
febbraio 1984, in Gazzetta Ufficiale n. 193 del 14 luglio 1984).
Si fa presente, tuttavia, che lo spostamento al 28 febbraio 1993
delle operazioni di conguaglio riguarda solo gli effetti finanziari
del risultato finale delle predette operazioni, che reagiranno sulle
retribuzioni e pensioni erogate nel mese di effettuazione del
conguaglio (dicembre, gennaio o febbraio) in cui effettivamente il
conguaglio stesso viene operato, fermo restando il riferimento agli
emolumenti corrisposti (criterio di cassa) fino al 31 dicembre 1992
ed alle relative ritenute operate fino a tale data.
Si ritiene altresi' opportuno richiamare l'attenzione dei datori di
lavoro sull'obbligo del rispetto dei termini dei versamenti mensili,
nel senso che soltanto se l'effettuazione delle operazioni di
conguaglio venga differita ai mesi di gennaio o febbraio rimane
conseguentemente spostato al 15 o 20 febbraio o al 15 o 20 marzo il
termine di versamento delle eventuali maggiori ritenute derivanti dal
conguaglio stesso, le quali andranno ad aggiungersi a quelle relative
agli emolumenti corrisposti nel mese di effettuazione del conguaglio;
mentre, nell'ipotesi in cui il conguaglio sia stato eseguito entro il
31 dicembre, il versamento delle relative ritenute va effettuato
entro il 15 o 20 gennaio 1993.
In aggiunta a quanto gia' ricordato, si ribadisce che lo
spostamento alla fine di gennaio o di febbraio delle operazioni di
conguaglio potra' riguardare tutto o parte del personale dipendente o
dei pensionati.
Per i casi in cui in sede di conguaglio si presenta il problema del
rimborso al dipendente dell'imposta che risulta trattenuta in piu'
dal datore di lavoro nei periodi di paga dell'anno 1992, si rammenta
quanto segue.
Qualora il datore di lavoro, in sede di conguaglio si trovi, per
tutto o parte del personale, nell'impossibilita' di procedere, a
causa dell'incapienza del monte-ritenute a sua disposizione, al
rimborso dell'imposta che risulta trattenuta in piu', si conferma che
il datore di lavoro stesso e' autorizzato ad eseguire la
compensazione con le ritenute da effettuare sui redditi di lavoro
dipendente nell'anno 1993, a partire dal mese successivo a quello di
effettuazione delle operazioni di conguaglio dell'anno 1992
relativamente a quei crediti d'imposta che non hanno potuto essere
soddisfatti in tale sede.
Naturalmente, al medesimo recupero in sede di versamento delle
ritenute relative ai periodi di paga dell'anno 1993 potranno
procedere anche i datori di lavoro che abbiano, in tutto o in parte,
anticipato le somme necessarie per rimborsare tempestivamente ai
dipendenti le eccedenze a loro credito.
In proposito si conferma che le restituzioni d'imposta non debbono
essere estese al conguaglio a seguito di cessazione del rapporto di
lavoro intervenuta prima della fine dell'anno.
Come per i decorsi anni, anche per il conguaglio di fine anno 1992
il datore di lavoro, per la determinazione dell'imposta dovuta da
ciascun dipendente, terra' conto, oltre che dei compensi accessori
pagati da terzi nell'anno 1992 e tempestivamente comunicati, anche di
quelli pagati sempre da terzi, nell'anno 1991 le cui comunicazioni ai
sensi dell'ultimo comma dell'art. 24 del decreto del Presidente della
Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, siano pervenute al datore di
lavoro dopo il compimento delle operazioni di conguaglio relative al
predetto anno 1991. Pertanto i sostituti d'imposta si asterranno dal
restituire le comunicazioni di cui trattasi ai soggetti che le hanno
inviate in ritardo.
Anche per l'anno 1992 i sostituti d'imposta che hanno accordato le
detrazioni sulla base delle dichiarazioni all'uopo rese dagli
interessati, opereranno la revoca delle detrazioni per carichi di
famiglia ove il soggetto interessato, valutata la posizione
reddituale dei propri familiari "a carico", anche alla luce del
limite di L. 4.800.000, ne abbia fatto espressamente richiesta in
tempo utile perche' se ne possa tener conto nelle operazioni di
conguaglio di fine anno.
Fermi restando, a regime, i suesposti chiarimenti, va fatto
presente che il conguaglio di fine anno 1992 deve tener conto, oltre
che delle detrazioni d'imposta e dei relativi limiti di reddito
fissati con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri 30
settembre 1991 (allegati da c ad i), anche delle disposizioni di cui
agli articoli 9 e 10 del decreto-legge 19 settembre 1992, n. 384,
convertito, con modificazioni, dalla legge 14 novembre 1992, n. 438,
secondo i criteri illustrati nella presente circolare.
PARTE III
CERTIFICAZIONI DEL DATORE DI LAVORO
PER L'ANNO 1992
3.1. Cenni generali.
Il certificato modello 101 predisposto per i redditi di lavoro
dipendente corrisposti nell'anno 1992 non e' piu' strutturato in modo
da consentire al lavoratore dipendente di dichiarare anche i redditi
dei fabbricati eventualmente posseduti in aggiunta al reddito di
lavoro certificato.
Il nuovo modello, quindi, non consente di essere utilizzato quale
dichiarazione dei redditi, ma svolge soltanto la funzione di
certificato rilasciato dal sostituto d'imposta normalmente al termine
delle operazioni di conguaglio relative ai redditi di lavoro
dipendente.
La ristrutturazione del modello si e' resa necessaria a seguito
dell'istituzione dell'assistenza fiscale che, ai sensi dell'art. 78
della legge 30 dicembre 1991, n. 413, deve essere prestata ai
lavoratori dipendenti o pensionati per l'assolvimento degli obblighi
connessi alla dichiarazione dei redditi a cui sono tenuti. Ed invero
e' prevista tale assistenza da parte dei datori di lavoro o enti
erogatori di trattamenti pensionistici ovvero da parte dei Centri
autorizzati di assistenza fiscale per lavoratori dipendenti o
pensionati, ai quali gli interessati presentino una apposita
dichiarazione (Mod. 730).
Ai sensi dell'art. 78, comma 9, della citata legge n. 413 del 1991,
i possessori del solo reddito di lavoro dipendente certificato dal
modello 101 sono esonerati dall'obbligo di presentazione della
dichiarazione dei redditi o del certificato sostitutivo della
dichiarazione stessa; il certificato pero' puo' essere presentato ai
soli fini della scelta della destinazione dell'8 per mille del
gettito dell'imposta sul reddito delle persone fisiche.
In caso di presentazione della dichiarazione dei redditi modello
740, il certificato deve essere allegato a tale dichiarazione; non va
allegato, invece, se la dichiarazione e' resa con il mod. 730,
nell'ambito dell'assistenza fiscale, al datore di lavoro o all'ente
pensionistico o ad un Centro autorizzato di assistenza fiscale per
lavoratori dipendenti o pensionati (CAAF/dip).
Per quanto riguarda le altre certificazioni (Mod. 102 e Mod. 201)
che i sostituti d'imposta devono rilasciare per l'attestazione delle
ritenute d'acconto operate, rispettivamente, sulle indennita' di fine
rapporto di lavoro e sui trattamenti pensionistici dagli stessi
corrisposti nell'anno 1992, si fa presente che, non essendo emerse
esigenze di ristrutturazione grafica dei relativi certificati, i
certificati stessi non contengono alcuna modificazione, ad esclusione
dei necessari aggiornamenti temporali e, per il solo modello 201, il
suo adeguamento per l'utilizzazione nell'ambito dell'assistenza
fiscale.
Le indennita' corrisposte per cessazioni avvenute nell'anno 1973 e
precedenti continueranno ad essere certificate con l'apposito modello
102- bis, approvato con decreto ministeriale 12 marzo 1986 e
pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 62 del 15 marzo successivo.
Cio' premesso, nel richiamare i chiarimenti contenuti nelle
circolari in precedenza citate, si rammenta in particolare quanto
segue.
I certificati - Mod. 101, Mod. 102 e Mod. 201 - devono essere
redatti in conformita' dei modelli approvati con i decreti
ministeriali pubblicati nel supplemento ordinario n. 132 alla
Gazzetta Ufficiale - serie generale n. 297 del 18 dicembre 1992.
Tutti i cennati modelli sono riportati in allegato alla presente
circolare.
Si ricorda che, ai sensi dell'ultimo comma dell'art. 16 della legge
13 aprile 1977, n. 114, i certificati predetti devono essere
consegnati ai percettori di reddito di lavoro dipendente entro il 20
aprile 1993.
In relazione a tale disposto legislativo, questo Ministero richiama
l'attenzione dei datori di lavoro e degli enti erogatori di
trattamenti pensionistici sulla puntuale osservanza di tale obbligo -
assistito dalla sanzione di cui al punto 4 del primo comma dell'art.
53 del decreto del Presidente della Repubblica n. 600/1973 -
opportunamente introdotto dal legislatore per consentire ai
lavoratori dipendenti e ai pensionati di venire in possesso dei
certificati in parola con un congruo anticipo rispetto alla scadenza
del termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi
(Mod. 740).
In proposito questo Ministero ritiene che, pur in mancanza di una
espressa disciplina legislativa, la consegna dei modelli di che
trattasi, qualora non sia possibile la consegna diretta nelle mani
dell'interessato, possa avvenire a mezzo del servizio postale,
sempreche' la relativa spedizione garantisca l'esatta osservanza del
termine previsto dalla legge.
Naturalmente, qualora per qualsiasi disguido il dipendente o
pensionato non venga in possesso in tempo utile dei menzionati
certificati, il sostituto d'imposta dovra' provvedere, a richiesta
dell'interessato, al rilascio del duplicato.
Per consentire al lavoratore dipendente o al pensionato di
presentare entro i previsti termini del 28 febbraio e del 31 marzo la
dichiarazione dei redditi modello 730, il sostituto d'imposta
dovrebbe anticipare il rilascio della certificazione relativa ai
redditi conseguiti dagli interessati, soggetti a ritenuta d'acconto.
Il sostituto d'imposta che si trova nell'impossibilita' di
rilasciare entro il mese di febbraio i certificati previsti dall'art.
3 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.
600, a richiesta dell'interessato - fermo restando l'obbligo di
rilascio della certificazione entro il termine previsto dall'art. 16,
terzo comma, della legge 13 aprile 1977, n. 114 - deve comunicargli
gli elementi necessari per la compilazione della dichiarazione dei
redditi modello 730.
Tale comunicazione anticipata, debitamente sottoscritta, dovra',
pertanto, contenere i seguenti elementi, con riferimento alle singole
certificazioni:
Mod. 101: dati identificativi del sostituto e del sostituito; dati
di cui ai punti 4, 5, 6, 18, 19, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32 e 34
di tale modello con le relative specificazioni;
Mod. 102: dati identificativi del sostituto e del sostituito; dati
di cui ai righi 1, 2 e 3, colonne 2 e 4, e di rigo 13 di tale modello
con le relative specificazioni;
Mod. 201: dati identificativi del sostituto e del sostituito; dati
di cui ai punti 5, 18, 19, 25, 26 e 30 di tale modello con le rela-
tive specificazioni nonche' quello relativo ai contributi
assistenziali.
Per tutte le altre certificazioni del sostituto d'imposta, oltre ai
dati identificativi del sostituto e del sostituito, la dichiarazione
anticipata dovra' contenere i dati relativi all'ammontare del reddito
erogato e alle ritenute operate.
Si rammenta infine che, all'infuori dell'arrotondamento alla lira,
nessun altro troncamento o arrotondamento deve essere effettuato
sugli importi dei modelli 101, 102 e 201.
I datori di lavoro che non rivestono la qualifica di sostituto
d'imposta (condomini privati nei confronti dei portieri; persone
fisiche nei confronti di collaboratori familiari, autisti,
giardinieri assunti al di fuori di una eventuale attivita'
imprenditoriale o professionale; ecc.) e che, pertanto, non sono
tenuti ad operare sulle retribuzioni corrisposte alcuna ritenuta
d'acconto ai fini IRPEF, non devono rilasciare al dipendente il
certificato modello 101 e, nei casi di corresponsione di trattamento
di fine rapporto, il modello 102. Tuttavia, poiche' tali somme non
assoggettate a ritenuta devono essere dichiarate a cura dei
percipienti, i suddetti datori di lavoro, al fine di facilitare il
menzionato obbligo, possono rilasciare una dichiarazione in forma
libera contenente l'ammontare delle retribuzioni corrisposte
nell'anno 1992 e la causale della corresponsione.
L'obbligo di rilasciare l'attestazione delle ritenute operate non
nella forma del modello 101 ma nella forma di una semplice
certificazione redatta ai sensi dell'art. 3 del decreto del
Presidente della Repubblica n. 600 del 1973 sussiste invece nei casi
di corresponsione di quei redditi assimilati a quelli di lavoro
dipendente per i quali in sede di ritenuta non si applicano
integralmente le regole proprie del reddito di lavoro dipendente.
Parimenti il modello 101 non puo' essere utilizzato per certificare
i redditi corrisposti, ai sensi del comma 3 dell'art. 7 del testo
unico delle imposte sui redditi, agli eredi del lavoratore
dipendente. In tali casi deve essere rilasciata una certificazione
contenente, oltre ai dati anagrafici del dipendente deceduto, tutti
gli elementi richiesti dall'art. 3 del decreto del Presidente della
Repubblica n. 600/1973.
La sottoscrizione delle certificazioni e delle comunicazioni antic-
ipate puo' essere effettuata anche mediante sistemi di elaborazione
automatica da parte dei soggetti che trasmettono le dichiarazioni
modello 770 all'Amministrazione finanziaria su supporti magnetici
(cfr. la circolare n. 33 del 5 dicembre 1992 pubblicata nella
Gazzetta Ufficiale n. 294 del 15 dicembre 1992).
3.2. Certificato del datore di lavoro per i compensi corrisposti
nell'anno 1992 (Mod. 101).
Il modello 101 e' suddiviso in due parti: la prima da compilarsi a
cura del datore di lavoro, la seconda da utilizzarsi da parte del
lavoratore dipendente ai fini della scelta per la destinazione dell'8
per mille del gettito dell'imposta sul reddito delle persone
fisiche. La parte relativa alla certificazione e' suddivisa in sei
sezioni.
Sezione I
Questa sezione contiene i dati identificativi del datore di lavoro
e del lavoratore dipendente percettore dei compensi.
In ordine alla compilazione di questa sezione torna utile ricordare
che il codice di attivita', anche se richiesto tra gli elementi di
identificazione del sostituto d'imposta, serve a classificare anche
il settore di attivita' del dipendente e coincide sempre con quello
del sostituto stesso quando questi opera in un unico settore di
attivita'. Questa coincidenza viene meno nelle ipotesi in cui il
sostituto operi in piu' settori di attivita'.
Il codice relativo all'attivita' esercitata deve essere indicato
secondo la classificazione delle attivita' economiche contenuta nella
tabella allegata al decreto ministeriale 14 dicembre 1991
(supplemento ordinario n. 85 alla Gazzetta Ufficiale n. 293 del 14
dicembre 1991) come modificata ed integrata dal decreto ministeriale
12 dicembre 1992 (supplemento ordinario n. 129 alla Gazzetta
Ufficiale n. 294 del 15 dicembre 1992).
Sezione II
Nel punto 1 vanno indicati i compensi corrisposti nell'anno 1992
quali stipendio, mensilita' aggiuntive, indennita' varie e altri
compensi nonche' i trattamenti pensionistici erogati dagli enti non
obbligati a certificare i trattamenti stessi mediante lo speciale
certificato modello 201 (enti senza personalita' di diritto
pubblico).
L'indicazione dei compensi deve avvenire al netto dei contributi di
cui alla lettera a) dell'art. 48 del testo unico delle imposte sui
redditi posti a carico del dipendente, versati ad enti o casse aventi
esclusivamente fine previdenziale o assistenziale in conformita' a
disposizioni di legge, di contratto collettivo o di accordo o
regolamento aziendale, i quali unitamente ai contributi relativi agli
altri emolumenti riportati nei punti 2), 3) e 4) del modello, vanno
indicati al successivo punto 6).
Si rammenta che fra gli emolumenti di cui al punto 1 vanno indicate
le varie indennita' anticipate dal datore di lavoro per conto degli
enti previdenziali (indennita' di malattia, puerperio ecc.).
Vanno qui inoltre indicati gli emolumenti che, seppur pagati al
dipendente direttamente dagli enti previdenziali, sono stati, a cura
del dipendente stesso, comunicati al datore di lavoro al fine del
loro inserimento nel conguaglio di fine anno.
Nella determinazione dell'importo da indicare al punto 1 deve,
inoltre, tenersi conto degli importi relativi alle erogazioni e ai
premi di cui alle lettere b) e c) dell'art. 48 del testo unico delle
imposte sui redditi che, a norma dell'art. 10, comma 4, del decreto-
legge 19 settembre 1992, n. 384, convertito, con modificazioni, dalla
legge 14 novembre 1992, n. 438, devono concorrere alla formazione del
reddito imponibile nelle ipotesi previste.
Al punto 13 di questa sezione va indicato l'importo della
detrazione d'imposta che, ai sensi del citato art. 10 del decreto-
legge n. 384/1992, viene riconosciuta in luogo della deduzione
relativa agli oneri indicati nella sezione IV del presente
certificato.
Sezione III
La sezione terza e' riservata agli emolumenti relativi ad anni
precedenti (arretrati in senso tecnico-fiscale) corrisposti nell'anno
1992, che non hanno alcuna rilevanza ai fini del conguaglio di fine
anno in quanto soggetti a tassazione separata. Tali emolumenti, ove
ne ricorrano le condizioni, dovranno formare oggetto di ricalcolo,
come gia' detto al precedente paragrafo 2.1.
Il comma 4 dell'art. 18 del testo unico delle imposte sui redditi,
nel recepire, nella sostanza, il disposto dell'art. 20 della legge 2
dicembre 1975, n. 576, ha esteso anche agli arretrati di stipendio la
possibilita' di ridurre l'imposta dovuta dell'importo delle
detrazioni non fruite negli anni in cui si riferiscono gli arretrati.
I lavoratori dipendenti e pensionati che si trovano nella condizione
di poter usufruire della disposizione in argomento devono dichiarare
al datore di lavoro o all'ente erogatore della pensione l'ammontare
delle detrazioni fruite per ciascuno degli anni di riferimento degli
arretrati. Il datore di lavoro si trovera' cosi' nella condizione di
ridurre l'imposta dovuta sugli arretrati di un importo pari alle
detrazioni o quote di detrazioni non fruite.
Sezione IV
Si richiama quanto gia' detto nella precedente sezione II in ordine
alla detrazione, in luogo della deduzione, spettante per gli oneri di
cui alle lettere b) e c) dell'art. 48 del testo unico delle imposte
sui redditi.
Sezione V
La sezione V e' riservata all'indicazione dell'importo della
retribuzione o della pensione relativa al mese di gennaio o, in
mancanza, di quella del mese di febbraio che deve essere riportato
nel modello 730 da parte dei lavoratori dipendenti e pensionati che
si avvalgono dell'assistenza da parte dei CAAF/dip. Tale retribuzione
o pensione di riferimento deve essere indicata al netto di tutte le
ritenute anche non erariali; si deve quindi avere riguardo alla somma
che resta effettivamente a disposizione del dipendente o pensionato.
In caso di periodi di paga diversi da quello mensile ai fini della
individuazione della retribuzione di riferimento deve tenersi conto
delle retribuzioni relative al mese.
Ai fini dell'individuazione della retribuzione di riferimento per i
soggetti assunti durante il mese di febbraio, per i quali non viene
corrisposta una intera mensilita', puo' essere effettuato il
ragguaglio al mese.
3.3. Certificato delle indennita' di fine rapporto di lavoro
dipendente e delle anticipazioni sulle indennita' stesse corrisposte
nell'anno 1992 soggette a tassazione separata (Mod. 102).
Il modello 102 continua ad essere strutturato nelle seguenti
quattro sezioni ed e' corredato di avvertenze per la compilazione e
di note esplicative.
Sezione I - Dati anagrafici dell'erogante e del percettore delle
indennita'.
Sezione II - Dati relativi al rapporto di lavoro, dati anagrafici
del datore di lavoro in caso di erogazione dell'indennita' effettuata
da soggetto diverso dallo stesso datore di lavoro e dati anagrafici
del lavoratore dipendente in caso di indennita' corrisposta ai sensi
dell'art. 2122 del codice civile o delle leggi speciali
corrispondenti.
Sezione III - Dati contabili relativi all'indennita'. E' appena il
caso di precisare che, nel compilare questa sezione nei casi di
corresponsione di una anticipazione di "altre indennita' e somme",
dovranno essere riportate al rigo 4 anche le eventuali anticipazioni
erogate in anni precedenti, con l'avvertenza che tale indicazione non
dovra' influire sulla determinazione della ritenuta; determinazione
che avverra' mediante l'applicazione dell'aliquota del 10%, al solo
importo di rigo 3, colonna 4. Si fa presente, inoltre, che nel caso
di anticipazione sia di T.F.R. che di "altre indennita' e somme", al
rigo 7, colonna 4, dovra' essere indicata la sola aliquota applicata
al T.F.R. e non anche l'aliquota del 10% applicata alle "altre
indennita' e somme" che determina la ritenuta da indicare al rigo 11,
colonna 5.
Sezione IV - Dati relativi alla quota di indennita' corrisposta ai
sensi dell'art. 2122 del codice civile o delle leggi speciali
corrispondenti.
* * *
Si raccomanda agli uffici dell'Amministrazione finanziaria in
indirizzo la massima divulgazione delle istruzioni contenute nella
presente circolare ed ogni utile assistenza agli interessati.
Il Ministro: GORIA