N. 50 ORDINANZA (Atto di promovimento) 9 novembre 1993- 20 gennaio 1995
N. 50
Ordinanza emessa il 9 novembre 1993 (pervenuta alla Corte
costituzionale il 20 gennaio 1995) dalla commissione tributaria di
primo grado di Trieste sui ricorsi riuniti proposti da Mocher Laura
ed altra contro l'ufficio del registro di Trieste.
Imposta di registro - Vendita di immobili non ancora iscritti in
catasto edilizio con attribuzione di rendita - Non
sottoponibilita' a rettifica del valore o corrispettivo degli
immobili dichiarati in misura non inferiore a cento volte il
reddito catastale - Provvedimento dell'u.t.e. con il quale viene
attribuita la nuova e diversa rendita dell'immobile - Mancata
previsione che il certificato catastale attestante l'avvenuta
iscrizione debba essere notificato o comunicato anche alla parte
venditrice - Incidenza sul diritto di difesa in giudizio.
(D.-L. 14 marzo 1988, n. 70, art. 12, convertito, con modificazioni,
nella legge 13 maggio 1988, n. 154).
(Cost., art. 24).
(GU n.6 del 8-2-1995 )
LA COMMISSIONE TRIBUTARIA DI PRIMO GRADO
Ha emesso la seguente decisione sul ricorso n. 91/3745 presentato
il 24 dicembre 1991 (avverso: avv. di liquid. n. 892V004271,
registro) da Mocher Laura, residente a Trieste in via Nazionale,
121/1, contro l'ufficio del registro di Trieste civili.
CONSIDERATO IN FATTO
Con due "avvisi di liquidazione dell'imposta ed irrogazione delle
sanzioni", distinti anche se identici nel contenuto, notificati nel
mese di ottobre 1991, l'ufficio del registro di Trieste avvertiva le
signore Laura Mocher e, rispettivamente, Maria Mocher che, in
relazione all'atto registrato il 5 dicembre 1989, a seguito di
rettifica del valore finale legge n. 154 (13 maggio 1988) in L.
642.000.000, le imposte e le pene pecuniarie, ecc. erano state liqui-
date nella misura seguente: Invim L. 86.709.700; interessi L.
15.607.300; Imposta di registro L. 51.932.000 (solidalmente con
l'acquirente).
La rettifica operata era conseguente al fatto che, dal certificato
catastale inviato dall'U.T.E. di Trieste all'ufficio del registro, in
applicazione dell'art. 12, secondo comma, del d.-l. 14 marzo 1988, n.
70, convertito con modificazioni nella legge 13 maggio 1988, n. 154,
risultava essere stata attribuita all'immobile in questione la
rendita di L. 19.125, sulla base dei dati censuari indicati nello
stesso certificato (precisamente: z.c. 1, categoria C 1, classe 8,
consistenza 250). Pertanto, il valore finale del medesimo immobile
era stato calcolato, appunto, in L. 642.600.000 (r.c. 19.125 x 420 x
80).
Contro tale atto impositivo, ciascuna delle due contribuenti
proponeva a questa commissione tributaria separati ricorsi, per i
motivi esposti di seguito.
Con atto di compravendita registrato in data 5 dicembre 1989 esse
avevano trasferito alla Aligel S.r.l. un locale adibito a negozio,
sito in Trieste, al n. 4 di via Madonnina, verso il corrispettivo
dichiarato di L. 202.620.000. Nel contesto dell'atto avevano
dichiarato di volersi avvalere delle norme stabilite dall'art. 12
della legge 13 maggio 1988, n. 154, il cui testo viene riportato di
seguito:
"1. - Le disposizioni del quarto comma dell'art. 52 del d.P.R. 26
aprile 1986, n. 131, e del quinto comma dell'art. 26 del d.P.R. 26
ottobre 1972, n. 637, aggiunto con l'art. 8 della legge 17 dicembre
1986, n. 880, si applicano anche ai trasferimenti di fabbricati o
della nuda proprieta', nonche' ai trasferimenti ed alle costituzioni
di diritti reali di godimento sugli stessi, dichiarati ai sensi
dell'art. 56 del regolamento per la formazione del nuovo catasto
edilizio urbano, approvato con d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, ma
non ancora iscritti in catasto edilizio urbano con attribuzione di
rendita. Il contribuente e' tenuto a dichiarare nell'atto o nella
dichiarazione di successione di volersi avvalere delle disposizioni
del presente articolo. Alla domanda di voltura, prevista dall'art. 3
del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 650, dev'essere allegata specifica
istanza per l'attribuzione della rendita catastale nella quale
dovranno essere indicati, oltre agli estremi dell'atto o della
dichiarazione di successione cui si riferisce, anche quelli relativi
all'individuazione catastale dell'immobile cosi' come riportati
nell'atto medesimo; la domanda non puo' essere inviata per posta e
dell'avvenuta presentazione deve essere rilasciata ricevuta in
duplice esemplare, che il contribuente e' tenuto a produrre al
competente ufficio del registro, entro sessanta giorni dalla data di
formazione dell'atto pubblico, o di registrazione della scrittura
privata, ovvero dalla data di pubblicazione o emanazione degli atti
giudiziari, ovvero dalla data di presentazione della dichiarazione di
successione; l'ufficio restituisce un esemplare della ricevuta
attestandone l'avvenuta produzione. In caso di mancata presentazione
della ricevuta nei termini, l'ufficio procede ai sensi dell'art. 52,
primo comma, del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta
di registro, approvato con d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, e
dell'art. 26, primo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 637.
2. - Gli uffici tecnici erariali, entro dieci mesi dalla data in
cui e' stata presentata la domanda di voltura, sono tenuti ad inviare
all'ufficio del registro, presso il quale ha avuto luogo la
registrazione, un certificato catastale attestante l'avvenuta
iscrizione con attribuzione di rendita.
3. - Le disposizioni del presente articolo si applicano agli atti
pubblici formati, agli atti giudiziari pubblicati o emanati ed alle
scritture private autenticate a decorrere dalla data di entrata in
vigore del presente decreto, nonche' alle scritture private non
autenticate presentate per la registrazione ed alle successioni
aperte a tale data".
Nei due ricorsi in esame, che vengono riuniti, perche'
evidentemente connessi, le ricorrenti rilevavano:
A) l'illegittimita' costituzionale dell'art. 12 del d.-l. n.
70/1988, in quanto la norma applicata dall'ufficio, appunto, l'art.
12 del d.-l. n. 70/1988, non contempla la possibilita', da parte del
venditore, di contestare la determinazione della nuova rendita
catastale effettuata dall'U.T.E., comportando in tal modo una lesione
al diritto fondamentale alla difesa riconosciuto dall'art. 24 della
Costituzione;
B) l'errata interpretazione dell'art. 12 del d.-l. 14 marzo
1988, n. 70, convertito con modificazioni nella legge 13 maggio 1988,
n. 154.
Ad avviso delle ricorrenti, infatti, la norma recata dall'articolo
citato sopra, nel rinviare alla disposizione dell'art. 52, quarto
comma, del d.P.R. n. 131/1986, non legittima l'ufficio ad effettuare
una diversa liquidazione dell'imposta, basandosi su un imponibile
diversamente determinato; esse, in verita', dichiarando di volersi
avvalere della disposizione di cui all'art. 12 della legge n. 154,
intendevano "beneficiare" della disciplina in essa contenuta, la
quale, come noto, impedisce agli uffici di rettificare i valori degli
immobili, dichiarati in misura non inferiore a 100 volte il reddito
catastale. Invece, l'ufficio, di fatto, aveva provveduto a liquidare
l'imposta mediante una determinazione automatica del valore venale
del bene, male interpretando la volonta' del legislatore.
Ad avviso delle ricorrenti, quindi, l'ufficio, dopo avere
stabilito che il prezzo dichiarato era inferiore a quello
attribuibile mediante l'applicazione del suddetto criterio
automatico, avrebbe potuto accertare un maggior valore, ma in tale
caso avrebbe dovuto procedere attraverso motivato avviso di
accertamento, e non certamente con un avviso immotivato di
liquidazione d'imposta;
C) l'incertezza della rendita catastale.
La liquidazione operata dall'ufficio e' basata su una rendita
catastale attribuita all'immobile in oggetto, non ancora definitiva;
infatti la ditta Aligel, acquirente del fabbricato, alla quale e'
stata notificata la suddetta rendita catastale, ha provveduto ad
impugnare l'atto di attribuzione della rendita in questione, sicche'
questa e' ancora in via di accertamento e definizione;
D) l'irragionevolezza della rendita attribuita.
La rendita catastale attribuita come sopra risulta sproporzionata
rispetto ai precedenti valori attribuiti all'immobile. Infatti, alle
ricorrenti appare irragionevole che, a seguito del frazionamento da
esse richiesto all'ufficio catastale, si sia potuto procedere ad
attribuzione di rendita cosi' elevata rispetto all'accatastamento
originario, passando da L. 9.021 a L. 19.125.
Con le proprie "deduzioni" depositate in data 12 maggio 1993,
l'ufficio del registro atti civili di Trieste ribadiva la
legittimita' dell'avviso di liquidazione di cui si tratta, emesso per
il recupero ai fini Invim nonche' ai fini dell'imposta di registro in
relazione alla quale le ricorrenti sono obbligate in solido con la
parte acquirente.
Il medesimo ufficio osservava, in proposito, che il primo comma,
lett. a) dell'art. 56 del d.P.R. n. 131/1986 si riferisce
esclusivamente al ricorso proposto contro l'avviso di rettifica del
valore notificato dall'ufficio del registro, procedimento questo
precluso dalla citata legge n. 154/1988, art. 12; inoltre rilevava
che, sebbene la rendita catastale costituisse nei casi in esame uno
dei parametri che determinano la base imponibile e che, quindi, il
ricorso contro l'accertamento U.T.E. avrebbe potuto, sotto certi
aspetti, essere assimilato all'impugnazione dell'avviso di
accertamento, tuttavia occorreva tenere presente che le disposizioni
di cui alla citata lett. a) sono derogative e, come tali, non sono
suscettibili di applicazione analogica rispetto alla regola generale,
secondo la quale il ricorso del contribuente non sospende la
riscossione.
Nel corso dell'udienza del 1 giugno 1993 il rappresentante
processuale delle ricorrenti chiedeva un rinvio, che gli veniva
accordato.
In data 26 e 27 luglio 1993 il predetto rappresentante depositava
due identiche memorie integrative ai ricorsi nn. 91/3745 e,
rispettivamente,91/3746 in esame, nelle quali ribadiva
l'illegittimita' costituzionale dell'art. 12 della legge n. 154/1988
per le ragioni esposte di seguito:
a) l'articolo appena citato nulla dispone in merito alla
necessita' che entrambe le parti debbano essere destinatarie della
notifica del provvedimento dell'U.T.E. a mezzo del quale viene
attribuita la nuova (o diversa) rendita dell'immobile di cui si
tratta. La sola obbligazione che nasce dall'applicazione di questa
norma e' quella prevista dal secondo comma dell'art. 12, ai sensi
della quale gli U.T.E. debbono provvedere, entro dieci mesi dalla
data in cui e' presentata la domanda di voltura, alla comunicazione
(invio) all'ufficio del registro di un certificato catastale
attestante l'avvenuta iscrizione con attribuzione di rendita;
b) pertanto e' ragionevole ritenere che il citato precetto
legislativo, cosi' come formulato, e' costituzionalmente illegittimo,
in quanto lesivo del fondamentale principio costituzionale del
diritto alla difesa, in violazione, dunque, dell'art. 24 della
Costituzione.
La mancata notifica dell'atto di attribuzione di rendita
pregiudica certamente la tutela garantita dalla Costituzione circa il
diritto di difesa: in tale senso e' principio ormai assodato che
detto atto, in quanto avente immediata incidenza in ordine alla
determinazione del debito tributario, sia del tutto assimilabile ad
un avviso di accertamento in senso sostanziale (r.m. n. 7/1887 del 15
luglio 1986 - Min. fin. Direzione generale del contenzioso),
conformemente, del resto, a quanto la Suprema Corte aveva statuito
con la sentenza 3 dicembre 1985, n. 313, secondo la quale "tutti gli
atti aventi la comune finalita' dell'accertamento della sussistenza e
dell'entita' del debito tributario sono equivalenti", con la
conseguenza che gli atti medesimi, "siccome suscettibili di produrre
una lesione diretta ed immediata della situazione soggettiva del
contribuente", sono immediatamente impugnabili dinanzi al giudice
tributario;
c) la maggiore imposta liquidata ha natura di imposta
complementare.
Infatti, l'avviso di liquidazione emesso dall'ufficio del
registro, non essendo preceduto dalla notifica dell'attribuzione di
rendita da parte dell'U.T.E. e non essendo preceduto da avviso di
accertamento di maggior valore, si deve considerare null'altro che un
cripto-accertamento, potendo dunque essere opposto legalmente anche
nel merito - e non solo nella legittimita' - ai sensi dell'art. 16
del d.P.R. n. 636/1972, con giusta richiesta da parte del ricorrente
di applicazione dell'art. 56 del d.P.R. n. 131/1986 e sospensione
della riscossione da parte dell'ufficio dell'intero tributo,
trattandosi di pendenza di giudizio;
d) che l'atto in questione possa essere assimilato ad un avviso
di accertamento emerge indirettamente dalle stesse perplessita'
dell'ufficio circa la correttezza del procedimento adottato
nell'emanare un avviso di liquidazione in assenza di notifica di
attribuzione di rendita catastale, perplessita' espresse come segue:
"e' vero che la rendita catastale costituisce nei casi in esame uno
dei parametri che determina la base imponibile e che, quindi, il
ricorso contro l'accertamento U.T.E. potrebbe, sotto certi aspetti,
essere assimilato all'impugnazione dell'avviso di accertamento".
Ad analoga conclusione, secondo le ricorrenti, e' giunta
recentemente la stessa Direzione generale delle tasse quando, con
r.m. del 17 dicembre 1992, n. 350919 ha incidentalmente accolto la
tesi sopra esposta, stabilendo che, ove non risulti gia' notificato,
da parte dell'U.T.E., il certificato di attribuzione di rendita, "le
controversie ex art. 12 del d.-l. n. 70/1988 debbono considerarsi di
valutazione, in quanto la diversa quantificazione della base
imponibile, sebbene non determinata mediante un accertamento diretto
da parte dell'ufficio del registro, e' pur sempre legata
strumentalmente ad accertamenti di fatto effettuati dall'U.T.E., e
nel caso specifico all'esatta attribuzione delle rendite catastali";
e) la tesi che si tratta di imposta complementare - e non di
imposta principale riscossa in un momento differito, quando si venga
a conoscenza dell'esatta rendita catastale (come ritiene erroneamente
l'Amministrazione finanziaria) - e' sorretta dalla cospicua
giurisprudenza formatasi sulla definizione di imposta principale e,
rispettivamente, complementare: "Per imposta principale si deve
inequivocabilmente intendere solo quella liquidata e riscossa al
momento della registrazione dell'atto" (Cass. 5 aprile 1984, n.
2197); inoltre, nella sentenza sez. I, 13 novembre 1991, n. 12127, la
stessa Suprema Corte, accoglie la definizione dell'imposta principale
come "imposta liquidata all'atto della registrazione" e precisa che
nella categoria dell'imposta complementare confluiscono quelle
imposte che "non poterono essere liquidate integralmente per mancanza
o insufficienza degli elementi necessari per la liquidazione e quelle
che, rimaste sospese per disposizioni di legge, rappresentano
integrazione di tasse gia' riscosse";
f) la norma di cui all'art. 52, quarto comma, del d.P.R. n.
131/1986, ha esclusivamente valore procedimentale e non anche
contenuto sostanziale: valore procedimentale chiaramente espresso dal
tenore letterale dell'inciso di apertura del quarto comma
dell'articolo citato, cosi' formulato: "non sono sottoposti a
rettifica ..".
Ed infatti, nella circolare n. 37/220391 del 10 giugno 1986, il
Ministero (a giudizio delle stesse parti private) aveva perfettamente
individuato la ratio ed il contenuto del quarto comma dell'art. 52,
sottolineando come, in caso di mancata osservanza del parametro
tabellare, l'ufficio conservasse tutti gli ordinari poteri di
rettifica previsti dall'art. 52, primo comma, in relazione agli
indici di cui al precedente art. 51; inoltre, secondo la decisione
della commissione tributaria di primo grado di Cuneo, sezione IV, n.
103 del 22 marzo 1991, "nel caso in cui le parti contraenti abbiano
dichiarato nell'atto di trasferimento di un immobile un valore
inferiore a quello determinato in modo automatico, a norma dell'art.
52, quarto comma, del d.P.R. n. 131/1986, l'ufficio del registro -
ove ritenga di non condividere tale valore - puo' procedere alla
rettifica a mezzo di avviso di accertamento di valore ma non puo'
notificare direttamente una liquidazione d'imposta sull'imponibile
determinato catastalmente";
g) pertanto, l'art. 12, con il suo richiamo alla metodologia di
cui all'art. 52, quarto comma citato, non e' un sistema di
valutazione, bensi' solo una soglia minima, che, ove rispettata,
esclude il potere di rettifica e, ove disattesa, consente l'esercizio
di tale potere, ma con riferimento esclusivo agli ordinari criteri di
cui all'art. 52, primo comma, che rinvia, quanto ai parametri, ai
commi terzo e quarto dell'art. 51, consentendo all'ufficio di
ricercare il valore congruo; infatti, ne' la legge n. 154/1988 ne' il
d.P.R. n. 131/1986 impongono al contribuente di dichiarare nell'atto
un valore almeno pari a quello derivante dall'applicazione del
moltiplicatore alle risultanze catastali.
Tutto quanto sopra premesso, il rappresentante delle ricorrenti,
riaffermato il principio che sarebbe stato legittimo, nella specie,
operare una rettifica di valore solo sulla base degli indici
legislativi di cui ai commi terzo e quarto dell'art. 51 citato,
metteva in evidenza alcune circostanze che rendono irragionevole la
rendita applicata al fabbricato in questione (che si possono
riassumere negli stati di degrado e deterioramento dell'immobile
stesso) e concludeva chiedendo:
I) in via principale, il rinvio del giudizio alla Corte
costituzionale, affinche' fosse dichiarata l'illegittimita'
costituzionale dell'art. 12 del d.-l. 14 marzo 1988, n. 70,
convertito nella legge 13 maggio 1988, n. 154, per non avere disposto
in merito alla notifica dei provvedimenti di attribuzione della
rendita catastale;
II) in subordine, l'annullamento dell'avviso di liquidazione in
quanto l'Ufficio, a seguito di erronea interpretazione dell'art. 52,
quarto comma, del d.P.R. n. 131/1986, illegittimamente aveva
proceduto alla liquidazione dell'imposta su un valore cosi'
rettificato;
III) in ulteriore subordine, l'annullamento della determinazione
automatica del valore dell'immobile, per l'impossibilita'
dell'Ufficio di procedere alla liquidazione sulla base di una rendita
catastale non notificata, irragionevole e comunque non definita;
IV) infine, la riduzione dell'imponibile a quanto gia'
accertato, in diversa sede, dall'Ufficio del registro.
RITENUTO IN DIRITTO
Questa commissione ritiene di dover esaminare in via preliminare
l'eccezione di legittimita' costituzionale sollevata dalle ricorrenti
e concernente la questione se l'art. 12, commi 1, 2 e 3, del d.-l. 14
marzo 1988, n. 70, convertito con modificazioni nella legge 13 maggio
1988, n. 70, si ponga in contrasto con l'art. 24 della Costituzione,
nella parte in cui non prescrive che il certificato catastale
attestante l'avvenuta iscrizione con attribuzione di rendita debba
essere notificato o comunicato al contribuente che si sia avvalso
delle disposizioni del citato art. 12.
La questione, in verita', appare rilevante e non manifestamente
infondata:
A) appare rilevante perche' la sua risoluzione influisce
direttamente sulla decisione della controversia.
Infatti, se si ritiene che le disposizioni di cui al predetto art.
12 siano costituzionalmente legittime, anche se non prevedono la
notificazione o la comunicazione alla parte venditrice del
certificato di attribuzione della rendita catastale, in modo da
fornirgli la legale conoscenza della rendita attribuita all'immobile
di cui si tratta, si da poterla contestare in giudizio, l'avviso di
liquidazione impugnato nel presente giudizio deve considerarsi, in
parte qua, legittimo e quindi il ricorso dev'essere rigettato. Se,
invece, si ritiene che la norma in questione, in quanto non prevede
tale comunicazione o notificazione, sia viziata da
incostituzionalita', l'avviso di liquidazione in argomento deve
ritenersi illegittimo e quindi il ricorso dev'essere rigettato;
B) appare non manifestamente infondata per quanto esposto nella
motivazione della presente ordinanza.
Ai sensi dell'art. 51, primo comma, del d.P.R. 26 aprile 1986, n.
131, con il quale e' stato approvato il testo unico delle
disposizioni concernenti l'imposta di registro, ai fini
dell'applicazione di quest'imposta si assume come valore dei beni o
dei diritti, salvo il disposto dei commi successivi, quello
dichiarato dalle parti nell'atto e, in mancanza o se superiore, il
corrispettivo pattuito per l'intera durata del contratto. Il
successivo secondo comma dispone che, per gli atti aventi per oggetto
beni immobili o diritti reali immobiliari e per quelli che hanno per
oggetto aziende o diritti reali su di esse, si intende per valore il
valore venale in comune commercio.
Ai sensi del terzo comma del medesimo art. 51, per gli atti che
hanno per oggetto immobili o diritti reali immobiliari, l'ufficio del
registro, ai fini dell'eventuale rettifica, controlla il valore di
cui al comma primo, avendo riguardo:
a) ai trasferimenti a qualsiasi titolo ed alle divisioni e
perizie giudiziarie, anteriori di non oltre tre anni alla data
dell'atto o a quello in cui se ne produce l'effetto traslativo o
costitutivo, che abbiano avuto per oggetto gli stessi immobili o
altri di analoghe caratteristiche e condizioni;
b) al reddito netto di cui gli immobili sono suscettibili,
capitalizzato al tasso mediamente applicato alla detta data e nella
stessa localita' per gli investimenti immobiliari;
c) ad ogni altro elemento di valutazione, anche sulla base di
indicazioni eventualmente fornite dai comuni.
Quelli sopra enunciati sub. a), b) e c) sono, dunque, gli elementi
di valutazione da tenere presenti ai fini dell'eventuale rettifica
dei valori.
Ai sensi del successivo art. 52, primo comma, l'ufficio provvede
alla rettifica mediante apposito avviso di accertamento del maggior
valore se ritiene che i beni o i diritti di cui ai commi terzo e
quarto dell'art. 51 hanno un valore venale superiore al valore
dichiarato o al corrispettivo pattuito. L'avviso di accertamento
dev'essere notificato entro il termine di decadenza di due anni dal
pagamento dell'imposta proporzionale e deve contenere l'indicazione
del valore attribuito a ciascuno dei beni o diritti in esso descritti
e degli elementi di cui all'art. 51 in base ai quali e' stato
determinato.
Ai sensi del comma quarto dell'art. 52, non sono sottoposti a
rettifica il valore o il corrispettivo degli immobili iscritti in
catasto con attribuzione di rendita dichiarato, per i fabbricati, in
misura non inferiore a 100 volte il reddito risultante in catasto
aggiornato con i coefficienti stabiliti per le imposte sul reddito.
Trattasi di disposizione emanata con il dichiarato intento di
facilitare i rapporti fra l'amministrazione finanziaria ed i
contribuenti ed evitare un notevole contenzioso in materia di atti
sottoposti a valutazione da parte degli uffici (c.m. 37/220391 del 10
giugno 1986, Direzione generale delle tasse).
Dal quadro normativo concernente l'applicazione dell'imposta di
registro, come sopra delineato, emerge, a giudizio di questo
Collegio, un dato costante: l'aggancio del valore degli immobili
oggetto di trasferimento, ai fini dell'applicazione della medesima
imposta, al loro valore venale in comune commercio, che si realizza,
nella dialettica Amministrazione-contribuente:
a) con il conferire alla stessa Amministrazione il potere di
procedere a rettifica del valore dichiarato o corrispettivo pattuito;
ma con applicazione dei parametri legali indicati nell'art. 51, terzo
comma;
b) con il conferire al contribuente il diritto di conoscere,
ricevendo la notifica dell'avviso di accertamento, sia il valore
attribuito a ciascun bene, sia gli elementi posti a base della
valutazione.
A questo proposito, non sembra superfluo rilevare come la
giurisprudenza della S.C. abbia, insistentemente, posto l'accento
sulla necessita' che l'ufficio enunci i criteri astratti in base ai
quali ha determinato il maggior valore, con le eventuali
specificazioni ed illustrazioni richieste dalla peculiarita' della
fattispecie ed in relazione ad esse possibili, affinche' l'atto sia
rispondente al canone dell'idoneita' allo scopo (il cui difetto ne
determina la nullita'), che e' quello di: a) delimitare l'ambito
delle ragioni adducibili dall'Ufficio nell'eventuale fase contenziosa
successiva e, b) consentire al contribuente l'esercizio giudiziale
del diritto di difesa di fronte alla maggiore pretesa fiscale.
Sicche' la mancanza di una motivazione adeguata, tale, cioe', da
delimitare l'ambito delle contestazioni dell'ufficio e mettere il
contribuente in grado di esercitare il diritto di difesa, impone al
giudice tributario di dichiarare la nullita' dell'avviso medesimo
(cfr. C. Cass., ss. uu. 17 agosto 1990, n. 8351, in la commissione
tributaria centrale, II, 67, 1991).
E, dunque, dal sistema normativo posto dagli articoli 51, 52 e 53
del testo unico approvato con il d.P.R.
n. 131/1986, emerge che il legislatore ha giuridicamente garantito al
contribuente:
a) di partecipare al processo di determinazione del valore
imponibile, quando quello dichiarato fosse contestato
dall'amministrazione;
b) di controllare la pretesa dell'amministrazione stessa e di
provare, se del caso, che questa pretesa non e' conforme ai parametri
legali posti dall'art. 51.
Ma occorre anche sottolineare che, secondo la volonta' del
legislatore, emergente proprio dalla prescrizione dei richiamati
parametri, il valore imponibile in discorso deve costituire
espressione delle condizioni del mercato in rapporto alle peculiari
caratteristiche e condizioni dell'immobile trasferito e deve, cosi',
rappresentare la reale capacita' contributiva del soggetto passivo
dell'imposta.
Invece, osserva questo collegio, il valore determinato
automaticamente costituisce un livello minimo al di sotto del quale
l'ufficio e' legittimato a procedere a rettifica mediante apposito
avviso di accertamento del maggior valore, da notificare al
contribuente.
In sostanza, l'ufficio ha il potere di rettificare il valore o il
corrispettivo dichiarato in misura inferiore a 100 volte il reddito
risultante in catasto, ma in contraddittorio con il contribuente (che
e' messo in condizione di ricorrere).
Inoltre, va sottolineato che neanche la mancata indicazione del
corrispettivo ne' la mancata dichiarazione del valore escludono il
diritto del ricorrente di conoscere l' an ed il quantum della pretesa
dell'ufficio per impugnarla e dimostrarne l'eventuale infondatezza ..
Infatti, recita l'art. 53 del d.P.R. n. 131/1986 a proposito degli
atti sprovvisti di indicazioni necessarie: "1. Se l'atto non contiene
la dichiarazione di valore ne' l'indicazione del corrispettivo,
l'ufficio detemrina la base imponibile, salva l'applicazione
dell'art. 52 nelle ipotesi previste nel terzo e quarto comma
dell'art. 51".
E' dunque prevista la notifica dell'avviso di accertamento del
valore e la determinazione dello stesso valore secondo gli indici
indicati nei commi terzo e quarto dell'art. 51.
Pertanto, anche il contribuente che ometta di indicare il valore o
di dichiarare il corrispettivo e' messo in condizione di fare valere
in giudizio le proprie ragioni.
Cio' posto, la Commissione ritiene di potere formulare una prima
conclusione e cioe' che la mancata previsione della notifica al
contribuente del certificato di attribuzione di rendita, nell'ambito
della procedura contemplata dall'art. 12 del d.-l. n. 70/1988, mette
il contribuente, che abbia chiesto di avvalersi di questa procedura -
sotto il profilo del diritto di difesa - in condizione peggiore
rispetto a quella del contribuente che non abbia indicato il valore o
non abbia dichiarato il corrispettivo.
Cio' appare tanto piu' grave - in relazione all'ipotizzata lesione
del diritto di difesa del contribuente - se si osserva bene che:
a) l'ufficio, ricevuto il certificato di attribuzione della
rendita da parte dell'U.T.E., ai sensi del secondo comma del citato
art. 12, determina automaticamente il valore dell'immobile di cui si
tratta;
b) tale valore determinato automaticamente costituisce il
valore del bene ai fini dell'imposta in questione, a prescindere dai
prezzi di mercato, sicche' potrebbe accadere che ad immobili gia'
accatastati, cioe' iscritti in catasto con attribuzione di rendita,
di analoghe caratteristiche e condizioni, trasferiti in data
anteriore di non oltre tre anni alla data dell'atto, venga attribuito
un valore inferiore a quello determinato a seguito della procedura di
cui all'art. 12 piu' volte citato, dato che quest'ultimo articolo non
assicura al contribuente alcuna attivita' probatoria degli elementi
contemplati dall'art. 51.
Si osserva, dunque, che, nella concreta fattispecie oggetto della
presente controversia d'imposta, la rendita catastale risultante dal
certificato dell'U.T.E. ha costituito, non un "elemento di
valutazione" che l'ufficio abbia preso in considerazione ai fini
dell'eventuale rettifica del valore dichiarato, ma un dato di per se'
determinante del valore stesso (attraverso un semplice calcolo
aritmetico operato applicando alla rendita catastale determinata
dall'U.T.E. dei dati legalmente prefissati): ebbene, di questa
determinazione, non prevedendo l'art. 12 del d.-l. n. 70/1988 la
notifica o la comunicazione ad essa, la parte venditrice (che e'
condebitore in solido dell'obbligazione d'imposta e non solo
assoggettata a responsabilita' patrimoniale distinta dal debito) ha
potuto prendere conoscenza soltanto a seguito della notifica
dell'"Avviso di liquidazione dell'imposta ed irrogazione delle
sanzioni", cosi' motivato "a seguito di rettifica del valore finale
legge n. 154 (13 maggio 1988)"; e, dunque, senza alcuno specifico
riferimento agli elementi ai quali l'ufficio, per espressa
disposizione dell'art. 51, terzo comma, del d.P.R. n. 131/1986, deve
avere riguardo ai fini dell'eventuale rettifica.
Pertanto, si deve concludere che le ricorrenti, in concreto, sono
state private dell'effettiva possibilita' di fare valere in giudizio
le proprie ragioni, in contraddittorio con la parte avversa, e cioe'
della possibilita' di prospettare al giudice tributario ogni domanda
ed ogni ragione che non fossero legittimamente precluse.
Appare, percio', non manifestamente infondato a questo Collegio il
ritenere che le contribuenti abbiano subito una grave limitazione
della tutela giurisdizionale: il diritto di difesa ha un contenuto
correlativo al suo rapporto di necessita' con l'esercizio della
tutela giurisdizionale, sicche' se alla parte - com'e' avvenuto nella
fattispecie in esame - si limita o si nega il potere processuale di
rappresentare al giudice la realta' dei fatti ad essa favorevoli; se
le si nega o le si restringe il diritto di esibire i mezzi
rappresentativi di quella realta', si rifiuta o si limita quella
tutela.
P. Q. M.
Visto l'art. 24, commi primo e secondo, della Costituzione;
Visto l'art. 23 e segg. della legge 11 marzo 1953, n. 87, recante
norme sulla Costituzione e sul funzionamento della Corte
costituzionale;
Dichiara rilevante e non manifestamente infondata, nei sensi di
cui in motivazione, la questione di legittimita' costituzionale
dell'art. 12 del d.-l. 14 marzo 1988, n. 70, convertito con
modificazioni nella legge 13 maggio 1988, n. 154, nella parte in cui
non prevede che il certificato catastale attestante l'avvenuta
iscrizione con attribuzione di rendita debba essere notificato o
comunicato anche alla parte venditrice;
Dispone la sospensione del procedimento, nel quale sono riuniti
per connessione i ricorsi r.g.r. n. 3745/91 e n. 3746/91 ed ordina la
trasmissione degli atti alla Corte costituzionale;
Manda alla cancelleria per la notificazione della presente
ordinanza alle ricorrenti, al difensore ed al Presidente del
Consiglio dei Ministri e per la comunicazione ai Presidenti dei due
rami del Parlamento.
Trieste, addi' 9 novembre 1993
Il presidente: ZUBALLI
Il relatore: SIRUGO
95C0164