N. 196 SENTENZA 23 giugno - 26 luglio 2022
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Tributi - Redditi fondiari - Concorso alla formazione del reddito complessivo, indipendentemente dalla loro percezione - Esclusione dei canoni non percepiti accertati in sede giudiziaria, al di fuori del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosita' del conduttore - Omessa previsione - Denunciata disparita' di trattamento e violazione del principio di capacita' contributiva - Inammissibilita' della questione. - D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 26, comma 1, «seconda parte». - Costituzione, artt. 3, primo comma, e 53, primo comma.(GU n.30 del 27-7-2022 )
LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente:Giuliano AMATO;
Giudici :Silvana SCIARRA, Daria de PRETIS, Nicolo' ZANON, Franco
MODUGNO, Augusto Antonio BARBERA, Giulio PROSPERETTI, Giovanni
AMOROSO, Francesco VIGANO', Luca ANTONINI, Stefano PETITTI, Angelo
BUSCEMA, Emanuela NAVARRETTA, Maria Rosaria SAN GIORGIO, Filippo
PATRONI GRIFFI,
ha pronunciato la seguente
SENTENZA
nel giudizio di legittimita' costituzionale dell'art. 26, comma
1, «seconda parte», del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione
del testo unico delle imposte sui redditi), nella formulazione
introdotta dall'art. 8, comma 5, della legge 9 dicembre 1998, n. 431
(Disciplina delle locazioni e del rilascio degli immobili adibiti ad
uso abitativo), promosso dalla Commissione tributaria regionale della
Toscana nel procedimento vertente tra l'Agenzia delle entrate -
Direzione provinciale di Firenze e Heather Ann Pamela Mclaughlin, con
ordinanza del 16 aprile 2019, iscritta al n. 148 del registro
ordinanze 2021 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica
n. 40, prima serie speciale, dell'anno 2021.
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
udito nella camera di consiglio del 23 giugno 2022 il Giudice
relatore Luca Antonini;
deliberato nella camera di consiglio del 23 giugno 2022.
Ritenuto in fatto
1.- Con ordinanza del 16 aprile 2019 (reg. ord. n. 148 del 2021),
la Commissione tributaria regionale della Toscana ha sollevato, in
riferimento agli artt. 3, primo comma, e 53, primo comma, della
Costituzione, questione di legittimita' costituzionale dell'art. 26,
comma 1, «seconda parte», del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917
(Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi) «nella parte
in cui, in particolare, nel prevedere che il reddito dei canoni non
percepiti dai soggetti che possiedono immobili a titolo di proprieta'
non concorre alla formazione del reddito, subordina detta previsione
alla sola conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida
di sfratto per morosita' del conduttore».
Tale disposizione, nella formulazione applicabile ratione
temporis, prevede che «[i] redditi derivanti da contratti di
locazione di immobili ad uso abitativo, se non percepiti, non
concorrono a formare il reddito dal momento della conclusione del
procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosita'
del conduttore. Per le imposte versate sui canoni venuti a scadenza e
non percepiti come da accertamento avvenuto nell'ambito del
procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosita' e'
riconosciuto un credito di imposta di pari ammontare».
1.1.- In punto di fatto la CTR rimettente riferisce di essere
chiamata a decidere in ordine al ricorso proposto dalla contribuente
Heather Ann Pamela Mclaughlin avverso l'avviso di accertamento ai
fini dell'imposta sui redditi delle persone fisiche (IRPEF) e
addizionali comunali e regionali emesso nei suoi confronti
dall'Agenzia delle entrate di Firenze, per l'anno di imposta 2010, in
conseguenza dell'omessa dichiarazione del reddito di immobili
concessi in locazione alla societa' Infinity Design srl.
In particolare, secondo quanto afferma il giudice a quo, il
ricorso avrebbe dato atto che il 13 marzo 2014 la societa' locataria
era stata dichiarata fallita e che «la stessa, evidentemente perche'
in stato di dissesto gia' negli anni precedenti, non aveva
corrisposto durante il 2010 canone alcuno».
La CTR espone, poi, che avverso la sentenza di prime cure - che
ha annullato l'avviso impugnato, in quanto emesso «in violazione del
principio di "capacita' contributiva" [...] posto che la contribuente
nel produrre in giudizio la documentazione relativa all'ammissione al
passivo fallimentare della societa' conduttrice aveva dato prova
della effettiva mancata percezione dei canoni di locazione» -
l'Agenzia delle entrate ha interposto appello specificamente
dolendosi dell'erronea applicazione del citato art. 26, comma 1, t.u.
imposte redditi.
1.2.- In punto di diritto, il rimettente premette che, in forza
della «seconda parte» della disposizione appena citata, il canone di
locazione di immobili ad uso abitativo non effettivamente percepito
non concorrerebbe a formare il reddito nel caso in cui la mancata
riscossione derivi da morosita' del conduttore accertata a seguito
del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto e che cio'
costituirebbe una deroga a quanto stabilito dal periodo precedente, a
mente del quale «[i] redditi fondiari concorrono, indipendentemente
dalla percezione, a formare il reddito complessivo».
In particolare, ad avviso del giudice a quo, la ragione della
deroga sarebbe da ricondurre «all'accertamento giurisdizionale della
morosita'», che consentirebbe: a) di evitare allegazioni fraudolente
delle parti circa la mancata percezione del canone; b) «di sollevare
dall'obbligo della contribuzione tributaria chi con certezza, ed
all'esito di un vero e proprio accertamento giurisdizionale, non ha
riscosso un reddito».
Pertanto, sulla base di queste premesse interpretative, il
rimettente conclude che l'art. 26, comma 1, t.u. imposte redditi,
violerebbe gli artt. 3, primo comma, e 53, primo comma, Cost. nella
parte in cui, stabilendo che il reddito derivante dai canoni non
percepiti non concorre alla formazione del reddito complessivo,
«subordina detta previsione alla sola conclusione del procedimento
giurisdizionale di convalida di sfratto per morosita' del
conduttore», anziche' a tutte le ipotesi in cui «ve ne sia
dimostrazione in sede giudiziaria».
La norma censurata, infatti, comporterebbe una disparita' di
trattamento sia nei confronti di chi, «non percependo alcun reddito,
non corrisponde all'erario alcunche'», sia nei confronti di chi -
come nel caso della contribuente che qui interessa - «per motivi
diversi dalla morosita' del conduttore» non abbia comunque riscosso
il canone, cosicche' sarebbe chiamato «a concorrere alle spese
pubbliche in ragione della (sua) capacita' contributiva chi per
tabulas (id est per fatto accertato in sede giudiziaria) detta
capacita' non la possiede».
1.3.- Ai fini della rilevanza, il rimettente afferma che «il
giudizio [...] non p[otrebbe] essere definito indipendentemente dalla
risoluzione della questione».
2.- E' intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio dei
ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato, chiedendo che la questione sollevata dalla CTR della Toscana
sia dichiarata inammissibile o manifestamente infondata.
2.1.- Preliminarmente l'interveniente, ricordata la formulazione
dell'art. 26, comma 1, t.u. imposte redditi applicabile ratione
temporis, da' comunque conto che essa, fra l'altro, e' stata
recentemente modificata dall'art. 3-quinquies del decreto-legge 30
aprile 2019, n. 34 (Misure urgenti di crescita economica e per la
risoluzione di specifiche situazioni di crisi), convertito, con
modificazioni, nella legge 28 giugno 2019, n. 58, il quale stabilisce
che, limitatamente ai contratti di locazione di immobili ad uso
abitativo, i canoni non percepiti non concorrono alla formazione del
reddito ai fini dell'IRPEF sin dal momento dell'intimazione di
sfratto o dell'ingiunzione di pagamento, senza quindi dover attendere
la convalida dello sfratto stesso.
2.2.- Cio' premesso, la difesa statale rileva che la norma
censurata subordina la non concorrenza del canone di locazione alla
formazione del reddito complessivo a due condizioni: a) che si tratti
di locazione di immobili ad uso abitativo; b) che sia concluso il
procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosita'
del conduttore.
Tanto chiarito, l'Avvocatura generale sostiene che la motivazione
dell'ordinanza di rimessione sulla non manifesta infondatezza sarebbe
incentrata solo sull'asserita illegittimita' costituzionale della
seconda delle due descritte condizioni, mentre «[n]essuna espressa
denuncia viene invece sollevata» in relazione alla prima condizione,
«ossia l'essere la deroga in esame esclusivamente riferita alle
locazioni ad uso abitativo».
L'interveniente precisa poi che, «[n]el caso in esame, peraltro,
risulta pacifica la circostanza che la locazione oggetto del giudizio
principale era di tipo commerciale e non ad uso abitativo» e che
«[q]uesta importante e non contestata circostanza fattuale»
comporterebbe «l'irrimediabile inammissibilita' della questione».
Piu' in particolare, a parere della difesa statale, ove si
ritenesse che la richiesta del rimettente sia finalizzata a un
intervento additivo che estenda la portata della norma alle altre
ipotesi di accertamento giudiziale diverse da quello compiuto in sede
di convalida di sfratto per morosita', la questione sarebbe
inammissibile per difetto di rilevanza, posto che, nella specie, la
natura commerciale della locazione in ogni caso osterebbe
all'applicazione di tale addizione, perche' questa rimarrebbe
limitata alle locazioni di immobili ad uso abitativo.
Diversamente, qualora si assumesse che il petitum non solo
auspichi di attingere al risultato appena detto, ma implicitamente
miri anche a estenderne gli effetti ai contratti di locazione di
immobili diversi da quelli ad uso abitativo, la questione sarebbe
inammissibile per assoluto difetto di motivazione sulla non manifesta
infondatezza, atteso che non sarebbe stata spesa «neppure una parola»
per spiegare le ragioni di illegittimita' costituzionale di tale
specifica condizione (a sostegno e' citata l'ordinanza di questa
Corte n. 318 del 2004).
2.3.- Sotto un distinto profilo, secondo l'Avvocatura generale,
la questione sarebbe comunque inammissibile per difetto di rilevanza
o comunque, anche in questo caso, per insufficiente motivazione sulla
stessa.
A fondamento di tale eccezione l'interveniente premette che con
la sentenza, interpretativa di rigetto, n. 362 del 2000, emessa in
relazione alla disciplina dei redditi fondiari prima dell'emanazione
della norma censurata, questa Corte avrebbe affermato che il
riferimento al canone di locazione (anziche' alla rendita catastale)
verrebbe meno solo al momento della cessazione del rapporto di
locazione, da individuarsi, oltre che nella conclusione del
procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto, in tutte le
ipotesi a essa equipollenti, come la scadenza del termine (art. 1596
del codice civile), ovvero qualsiasi causa di risoluzione del
contratto (artt. 1454 e 1456 cod. civ.).
Pertanto, rilevato che, ai sensi dell'art. 80, terzo comma, del
regio decreto 16 marzo 1942, n. 267 (Disciplina del fallimento, del
concordato preventivo, dell'amministrazione controllata e della
liquidazione coatta amministrativa), il rapporto locatizio non si
scioglie automaticamente a seguito della declaratoria di fallimento
del conduttore, la difesa statale sostiene che il rimettente non
avrebbe considerato che «il mero fallimento» non e' «assimilabile
alle ipotesi di cessazione del rapporto locatizio enucleate dalla
Corte» o alla conclusione del procedimento di convalida di sfratto,
di cui alla seconda parte del comma 1 dell'art. 26 t.u. imposte
redditi.
2.4.- L'Avvocatura argomenta poi la non fondatezza della
questione in relazione a entrambi gli evocati parametri
costituzionali.
Secondo la difesa statale, la previsione per cui il contribuente
sarebbe obbligato a dichiarare anche i canoni relativi alle
mensilita' non corrisposte non sarebbe lesiva del principio di
capacita' contributiva.
Tale disciplina, seppure nella sua previgente formulazione,
avrebbe difatti gia' superato, sotto tale profilo, il vaglio di
legittimita' costituzionale in occasione della citata sentenza n. 362
del 2000 e, in ogni caso, andrebbe considerata l'ampia
discrezionalita' da sempre riconosciuta da questa Corte al
legislatore tributario nell'individuazione degli indici di capacita'
contributiva.
Anche quanto all'asserita violazione dell'art. 3 Cost., poi, la
difesa statale riproduce ampi stralci della motivazione della
suddetta pronuncia al fine di contestare l'assunto del rimettente per
cui la norma censurata determinerebbe una disparita' di trattamento
nei confronti di chi - in ipotesi diverse dalla convalida di sfratto
per morosita' del conduttore - non riscuote alcun canone di
locazione.
Sarebbe piuttosto la addizione auspicata dal rimettente a
determinare «una grave ed ingiustificata discrasia nel sistema»,
introducendo, «per i soli redditi derivanti da immobili locati, un
criterio completamente diverso da quello operante per i redditi
fondiari relativi ad immobili non locati, per i quali la regola
generale - come visto - e' incentrata sulla irrilevanza della
concreta percezione».
Considerato in diritto
1.- Con ordinanza del 16 aprile 2019 (reg. ord. n. 148 del 2021),
la Commissione tributaria regionale della Toscana ha sollevato, in
riferimento agli artt. 3, primo comma, e 53, primo comma, della
Costituzione, questione di legittimita' costituzionale dell'art. 26,
comma 1, «seconda parte», del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917
(Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi) «nella parte
in cui, in particolare, nel prevedere che il reddito dei canoni non
percepiti dai soggetti che possiedono immobili a titolo di proprieta'
non concorre alla formazione del reddito, subordina detta previsione
alla sola conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida
di sfratto per morosita' del conduttore».
Tale disposizione, nella formulazione applicabile ratione
temporis, prevede che «[i] redditi derivanti da contratti di
locazione di immobili ad uso abitativo, se non percepiti, non
concorrono a formare il reddito dal momento della conclusione del
procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosita'
del conduttore. Per le imposte versate sui canoni venuti a scadenza e
non percepiti come da accertamento avvenuto nell'ambito del
procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosita' e'
riconosciuto un credito di imposta di pari ammontare».
Il giudice a quo riferisce di dover decidere in ordine al ricorso
proposto da una contribuente avverso l'avviso di accertamento ai fini
dell'imposta sui redditi delle persone fisiche (IRPEF) e addizionali
comunali e regionali emesso nei suoi confronti dall'Agenzia delle
entrate di Firenze, per l'anno di imposta 2010, in conseguenza
dell'omessa dichiarazione del reddito di immobili concessi in
locazione alla societa' Infinity Design srl, dichiarata fallita il 13
marzo 2014, la quale, «evidentemente perche' in stato di dissesto
gia' negli anni precedenti, non aveva corrisposto durante il 2010
canone alcuno».
In punto di rilevanza, il rimettente afferma che «il giudizio
[...] non p[otrebbe] essere definito indipendentemente dalla
risoluzione della questione».
Quanto alla non manifesta infondatezza, la CTR premette che la
«seconda parte» del comma 1 dell'art. 26 t.u. imposte redditi
costituirebbe una deroga al primo periodo del medesimo comma, ai
sensi del quale «[i] redditi fondiari concorrono, indipendentemente
dalla percezione, a formare il reddito complessivo», e sostiene che
la ragione della deroga sarebbe da ricondurre «all'accertamento
giurisdizionale della morosita'», che consentirebbe: a) di evitare
allegazioni fraudolente delle parti circa la mancata percezione del
canone; b) «di sollevare dall'obbligo della contribuzione tributaria
chi con certezza, ed all'esito di un vero e proprio accertamento
giurisdizionale, non ha riscosso un reddito».
Da tale premessa discenderebbe che l'art. 26, comma 1, t.u.
imposte redditi violerebbe gli artt. 3, primo comma, e 53, primo
comma, Cost., nella parte in cui consente che i canoni non percepiti
non concorrano alla formazione del reddito complessivo solo in caso
di conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di
sfratto per morosita' del conduttore e non anche «tutte le volte in
cui il contribuente non riscuota il canone/reddito e ve ne sia
dimostrazione in sede giudiziaria».
La norma censurata, infatti, comporterebbe una disparita' di
trattamento sia nei confronti di chi, «non percependo alcun reddito,
non corrisponde all'erario alcunche'», sia nei confronti di chi -
come nel caso che qui interessa -, «per motivi diversi dalla
morosita' del conduttore», non abbia comunque riscosso il canone,
sicche' sarebbe chiamato «a concorrere alle spese pubbliche in
ragione della (sua) capacita' contributiva chi per tabulas (id est
per fatto accertato in sede giudiziaria) detta capacita' non la
possiede».
2.- All'esame dell'ordinanza occorre premettere una pur sintetica
illustrazione del quadro normativo e giurisprudenziale di
riferimento, nel cui ambito si e' verificata, a partire da un
determinato momento, un'asimmetria nella disciplina tributaria dei
canoni non riscossi, a seconda che questi siano relativi a contratti
di locazione di immobili ad uso abitativo o ad uso diverso (ovvero,
in senso lato, commerciale).
2.1.- Il primo periodo del comma 1 dell'art. 26 t.u. imposte
redditi sancisce la regola generale per cui i redditi fondiari
concorrono a formare il reddito complessivo indipendentemente dalla
loro percezione.
Per tale categoria reddituale, infatti, il presupposto
dell'imposta deriva dal possesso di un immobile: a) qualificato da un
titolo di appartenenza (proprieta', enfiteusi, usufrutto o altro
diritto reale); b) situato nel territorio dello Stato; c) iscritto,
con attribuzione di rendita, nel catasto dei terreni o nel catasto
edilizio urbano.
In linea di principio, dunque, la determinazione dei redditi
fondiari avviene nell'ottica tipica del catasto, ovvero in modo medio
ordinario mediante l'applicazione delle tariffe d'estimo stabilite
dalla legge catastale, finalizzate ad apprezzare la potenzialita'
reddituale del bene immobile.
Per gli immobili locati, il legislatore ha pero' nel tempo
introdotto una diversa disciplina di determinazione del reddito
fondiario, prevedendo l'assoggettamento a tassazione del valore piu'
elevato tra il canone di locazione risultante dal contratto, ridotto
di una certa percentuale, e la rendita catastale.
Tale criterio, se ha reso piu' vicina all'effettivita' la
quantificazione dell'imponibile, non ha pero' alterato quella logica
di un'imposizione a carattere virtuale o figurativo, che
tradizionalmente caratterizza l'intera categoria dei redditi
fondiari.
Attraverso il riferimento alla maturazione del credito ex
contractu e' stato, infatti, introdotto un diverso indice per
misurare la potenzialita' economica, ma e' rimasto in ogni caso
valido - sino alla piu' recente evoluzione per le locazioni di
immobili ad uso abitativo che si descrivera' al punto successivo - il
principio generale per cui i redditi fondiari concorrono
«indipendentemente dalla percezione» a formare il reddito
complessivo; pertanto, in tale logica, la morosita' del conduttore
non costituisce un elemento idoneo a far venire meno l'obbligo per il
locatore di indicare nella dichiarazione annuale dei redditi il
canone annuo pattuito e di corrispondere la relativa imposta.
Solo le varie fattispecie di risoluzione del contratto, cosi'
come chiarito in via interpretativa dalla sentenza n. 362 del 2000 di
questa Corte, determinano il venir meno del riferimento al reddito
locativo e fanno tornare in vigore la regola generale della
tassazione sulla base della rendita catastale.
2.2.- Rispetto a questa disciplina, che si applicava
indistintamente agli immobili sia ad uso abitativo, sia commerciale,
l'art. 8, comma 5, della legge 9 dicembre 1998, n. 431 (Disciplina
delle locazioni e del rilascio degli immobili adibiti ad uso
abitativo), ha dato luogo a una vera e propria soluzione di
continuita'.
Ha infatti aggiunto al comma 1 dell'art. 23 t.u. imposte redditi
- ora 26 a seguito della rinumerazione operata dall'art. 2, comma 3,
del decreto legislativo 12 dicembre 2003, n. 344 (Riforma
dell'imposizione sul reddito delle societa', a norma dell'articolo 4
della legge 7 aprile 2003, n. 80) - due periodi in cui si dispone che
«[i] redditi derivanti da contratti di locazione di immobili ad uso
abitativo, se non percepiti, non concorrono a formare il reddito dal
momento della conclusione del procedimento giurisdizionale di
convalida di sfratto per morosita' del conduttore. Per le imposte
versate sui canoni venuti a scadenza e non percepiti come da
accertamento avvenuto nell'ambito del procedimento giurisdizionale di
convalida di sfratto per morosita' e' riconosciuto un credito di
imposta di pari ammontare».
Si tratta di una evidente deroga al tradizionale principio che
caratterizza i redditi fondiari, perche' stabilisce, ma solo per le
locazioni di immobili ad uso abitativo, che la mora debendi del
conduttore, se accertata dal giudice attraverso la procedura ex artt.
658 e seguenti del codice di procedura civile, fonda il
riconoscimento di un credito d'imposta per i canoni non percepiti,
ancorche' resti, di per se', impregiudicato il diritto alla
percezione del canone pattuito in base al contratto.
Tale significativa novita' - che attraverso un accostamento al
principio di cassa attribuisce rilievo al momento della percezione
dei canoni - non ha quindi riguardato tutte le locazioni: per quelle
relative agli immobili ad uso commerciale e', infatti, rimasto fermo
il metodo figurativo di imposizione, con la conseguenza che i canoni
da locazione concorrono «indipendentemente dalla percezione» a
formare il reddito complessivo.
Va peraltro ricordato che tale novella e' stata oggetto di
numerose critiche da parte della dottrina, laddove stabilisce una
diversita' di trattamento tra le diverse tipologie di locazioni.
2.3.- Da ultimo, va rilevato che la Corte di cassazione ha
reiteratamente affermato che, dato il tenore della norma, la suddetta
deroga non puo' essere estesa ai contratti di locazione ad uso non
abitativo, ovverosia destinati ad uso ufficio e ad uso commerciale:
il criterio di imputazione del reddito di locazione in questi casi
prescinde, dunque, dalla effettiva percezione dei canoni (ex
plurimis, Corte di cassazione, sezione quinta civile, sentenza 18
gennaio 2012, n. 651; piu' recentemente, Corte di cassazione, sezione
sesta civile, ordinanza 14 aprile 2022, n. 12254).
2.4.- A completamento del quadro normativo, va infine segnalato
che di recente l'asimmetria tra locazioni di immobili ad uso
abitativo e ad uso commerciale, quanto a criterio di imputazione dei
redditi di locazione, si e' ulteriormente accentuata, perche' per i
primi si e' previsto che i canoni non percepiti non concorrono a
formare il reddito laddove la mancata percezione sia comprovata
dall'intimazione di sfratto per morosita' o dall'ingiunzione di
pagamento (art. 26, comma 1, seconda parte, t.u. imposte redditi,
come modificato dall'art. 3-quinquies, comma 1, del decreto-legge 30
aprile 2019, n. 34, recante «Misure urgenti di crescita economica e
per la risoluzione di specifiche situazioni di crisi», convertito,
con modificazioni, nella legge 28 giugno 2019, n. 58).
Per quanto qui rileva, va pero' precisato che, in ogni caso, tale
disciplina chiaramente non e' applicabile nel giudizio a quo, dal
momento che, tra l'altro, per effetto dell'art. 6-septies, comma 2,
del decreto-legge 22 marzo 2021, n. 41 (Misure urgenti in materia di
sostegno alle imprese e agli operatori economici, di lavoro, salute e
servizi territoriali, connesse all'emergenza da COVID-19),
convertito, con modificazioni, nella legge 21 maggio 2021, n. 69,
essa concerne esclusivamente i «canoni derivanti dai contratti di
locazione di immobili non percepiti a decorrere dal 1° gennaio 2020».
3.- Quanto sopra premesso consente ora di passare in disamina le
prime due eccezioni di inammissibilita' sollevate dall'Avvocatura
generale dello Stato, intervenuta in giudizio in rappresentanza e a
difesa del Presidente del Consiglio dei ministri.
3.1.- La difesa statale assume che la motivazione dell'ordinanza
di rimessione sulla non manifesta infondatezza sarebbe incentrata
solo sulla limitazione del regime derogatorio previsto dalla norma
censurata alla mancata percezione dei canoni accertata all'esito del
procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosita'
del conduttore, mentre «[n]essuna espressa denuncia viene invece
sollevata» in relazione alla limitazione di tale disciplina alle sole
locazioni di immobili ad uso abitativo.
E a cio' aggiunge che «[n]el caso in esame, peraltro,
risulterebbe pacifica la circostanza che la locazione oggetto del
giudizio principale era di tipo commerciale e non ad uso abitativo».
Da qui, a parere dell'interveniente, ove si ritenesse la
richiesta del giudice a quo finalizzata a un'addizione relativa alle
ipotesi di accertamento giudiziale diverse da quella contemplata
dalla norma censurata, l'inammissibilita' della questione per difetto
di rilevanza, posto che, nella specie, in ogni caso la natura
commerciale della locazione osterebbe all'applicazione della deroga
alla fattispecie in esame.
Diversamente - prosegue l'Avvocatura generale - qualora si
assumesse che il petitum, non solo auspichi detto risultato, ma
implicitamente miri anche a estenderne gli effetti ai contratti di
locazione diversi da quelli ad uso abitativo, la questione sarebbe
inammissibile per assoluto difetto di motivazione sulla non manifesta
infondatezza, atteso che non sarebbe stata spesa «neppure una parola»
per spiegare le ragioni di illegittimita' costituzionale di tale
specifica condizione.
4.- Le eccezioni sono fondate nei termini di seguito illustrati.
4.1.- Va innanzitutto chiarito che il rimettente ambisce a
un'estensione del regime derogatorio dettato dalla seconda parte del
comma 1 dell'art. 26 t.u. imposte redditi «tutte le volte in cui il
contribuente non riscuota il canone/reddito e ve ne sia dimostrazione
in sede giudiziaria».
Nel formulare tale ampio petitum, tuttavia, il rimettente non
offre sufficienti elementi sulla fattispecie sottoposta al suo esame
e omette del tutto di confrontarsi con la parte del censurato art. 26
che limita la deroga da esso prevista ai soli contratti di locazione
ad uso abitativo, senza prendere in alcun modo in considerazione
quella singolare asimmetria rispetto ai contratti di locazione ad uso
non abitativo che, come si e' descritto in precedenza, ha
caratterizzato lo sviluppo dell'ordinamento.
Sono tali lacune che depongono a favore della fondatezza delle
eccezioni sollevate dall'Avvocatura generale, che sarebbero state
invece superabili qualora: a) l'ordinanza avesse chiarito (recte:
avesse potuto chiarire) che nella fattispecie si trattava di un
contratto di locazione ad uso abitativo, oppure b) avesse, appunto,
esplicitamente dedotto una violazione del principio di uguaglianza
per la discriminazione tra tipologie di contratti di locazione di
immobili.
Sul primo punto, invece, l'ordinanza non offre alcun chiarimento
e sul secondo, come rilevato dall'Avvocatura, non spende «neppure una
parola».
Quanto alla tipologia di contratto che viene in rilevo nel
giudizio a quo, peraltro, va precisato che, diversamente da quanto
sostenuto dall'interveniente, la circostanza che si tratti di una
locazione ad uso diverso dall'abitativo non e' «pacifica», stando al
tenore dell'atto di promovimento: tale elemento, infatti, non puo'
con certezza desumersi dal fatto che il conduttore sia una srl,
poiche' cio' non osterebbe, in linea di massima, alla stipula di un
contratto di locazione di immobile ad uso abitativo. Piuttosto, e' il
silenzio dell'ordinanza a risultare decisivo.
4.2.- La questione e' pertanto inammissibile per difetto di
motivazione sulla rilevanza.
Il che impedisce evidentemente di esaminare nel merito il profilo
della omessa assimilazione, ai fini dell'applicazione della
disciplina derogatoria, della «conclusione del procedimento
giurisdizionale di convalida di sfratto per morosita' del conduttore»
a tutte le altre ipotesi in cui «ve ne sia dimostrazione in sede
giudiziaria».
per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE
dichiara inammissibile la questione di legittimita'
costituzionale dell'art. 26, comma 1, «seconda parte», del d.P.R. 22
dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte sui
redditi), nella formulazione introdotta dall'art. 8, comma 5, della
legge 9 dicembre 1998, n. 431 (Disciplina delle locazioni e del
rilascio degli immobili adibiti ad uso abitativo), sollevata, in
riferimento agli artt. 3, primo comma, e 53, primo comma, della
Costituzione, dalla Commissione tributaria regionale della Toscana
con l'ordinanza indicata in epigrafe.
Cosi' deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 23 giugno 2022.
F.to:
Giuliano AMATO, Presidente
Luca ANTONINI, Redattore
Roberto MILANA, Direttore della Cancelleria
Depositata in Cancelleria il 26 luglio 2022.
Il Direttore della Cancelleria
F.to: Roberto MILANA