LA COMMISSIONE TRIBUTARIA
Ha emesso la seguente ordinanza sul ricorso n. 2170/92 presentato
il 4 settembre 1992 (avverso: avv. di accert. n. 811620, I.V.A. 1987)
da: Farioli Enrico presso l'avvocato Angelo Osnato, residente a
Cento, viale F. Gallerani, 37, contro l'ufficio IVA di Ferrara.
A seguito di p.v.c. redatto dalla G. di F., l'ufficio IVA ha emesso
nei confronti del contribuente un provvedimento unico di verbale di
contestazione e di accertamento induttivo, contestando l'omessa
presentazione della dichiarazione IVA per l'anno 1987. Oltre a tale
rilievo, veniva altresi contestata la omessa registrazione di
operazioni attive, nonche' la violazione dell'art. 29 del d.P.R. n.
633/72 per omessa compilazione dell'elenco clienti e fornitori.
Il contribuente sanava quest'ultima sanzione, mentre impugnava
tempestivamente il provvedimento per le ulteriori contestazioni,
chiedendone l'annullamento perche' illegittimo. Eccepiva il
ricorrente che l'omessa presentazione della dichiarazione IVA, cosi
come l'omessa tenuta della registrazione contabile, dovevano
attribuirsi a cause a lui non imputabili, avendo subito nel periodo
il furto dei libri contabili, nonche' della documentazione relativa,
per cui ne conseguirebbe non solo l'illegittimita' dell'irrogazione
di sanzioni per violazioni di obblighi di presentazione e di
registrazione, ma della stessa modalita' di accertamento induttivo,
in quanto non comporta la possibilita' di computare in detrazione
l'IVA corrisposta sulle fatture di acquisto.
L'ufficio nelle sue controdeduzioni, pur riconoscendo che il
contribuente nella notte tra il 2 e il 3 marzo 1988 aveva subito il
furto quasi totale della contabilita' aziendale, eccepiva che tale
motivo non avrebbe avuto alcuna rilevanza ai fini di escludere
l'accertamento induttivo secondo la modalita' di cui all'art. 55 del
d.P.R. n. 633/72 in quanto l'omessa presentazione della
dichiarazione, la mancata esibizione della documentazione fiscale
costituirebbero circostanze oggettive, che di per se stesse
legittimerebbero la procedura di accertamento induttivo ex art. 55,
prescindendo dalle cause soggettive che possano aver determinato le
violazioni della normativa. Cio' ritenuto la Commisione;
O S S E R V A
La piu' volte richiamata norma dell'art. 55 del d.P.R. n. 633/72,
nel contemplare le ipotesi in cui l'ufficio e' legittimato a
procedere all'accertamento induttivo, prescinde totalmente dalle
circostanze soggettive del contribuente. Infatti la dizione del teste
legislativo, ove si dichiara che l'ufficio puo' procedere "in ogni
caso" all'accertamento induttivo, qualora si verifichino le ipotesi
previste nello stesso art. 55 non lascia spazio a dubbi. Parimenti
gli artt. 48 e 49 del d.P.R. n. 633/72, nel disciplinare i criteri di
irrogazione delle penalita', non prendono in considerazione quale
circostanza esimente l'ipotesi di forza maggiore. Conseguentemente il
contribuente sfortunato che, come nella fattispecie, si sia trovato
nell'impossibilita' materiale di adempiere ai propri obblighi
tributari per cause non imputabili ad una sua "colpa", deve
sottostare senza scampo a tutte le conseguenti pesanti sanzioni
derivanti dall'applicazione del surrichiamato art. 55. Va rammentato
che, oltre alle sanzioni irrogabili ex artt. 48 e 49, l'accertamento
induttivo ex art. 55 non consente di detrarre l'IVA corrisposta dal
contribuente sulle fatture di spesa. Tale indeducibilita' costituisce
un'ulteriore pesante sanzione.
A questo punto la normativa in questione che non consente ne' di
detrarre l'IVA corrisposta sulle fatture d'acquisto ne' di esimere
dall'irrogazione delle sanzioni nei confronti del contribuente
incolpevole appare a giudizio di questa Commissione sospetta di
incostituzionalita' sotto i seguenti profili:
Costituisce principio generale del diritto che le sanzioni debbano
essere irrogate in relazione ad un comportamento colpevole e graduate
in relazione all'entita' della colpa stessa. Il nostro sistema di
diritto non consente l'irrogazione di una penalita' prescindendo
totalmente dal comportamento del soggetto nei cui confronti deve
essere irrogata. Costituisce altresi' principio generale del diritto
che la causa di forza maggiore, qualora sia stata determinante,
esclude la responsabilita'.
Non va trascurato che in applicazione di tale principio l'art. 3
della legge 24 novembre 1981 n. 689 ha stabilito che "nelle
violazioni in cui e' applicabile una sanzione amministrativa,
ciascuno e' responsabile della propria azione cosciente e volontaria,
sia essa dolosa o colposa". Con tale disposizione il legislatore ha
correlato la sanzionabilita' dell'illecito ad un comportamento
cosciente, escludendo la forza maggiore. Pertanto le norme in
questione sono censurabili sia sotto il profilo di "eccesso di potere
legislativo" in quanto l'ordinamento costituzionale impone al
legislatore limiti di ragionevolezza al fine di evitare che si creino
situazioni in contrasto coi principi generali del diritto ed al di
fuori di ogni logica, sia per violazione dell'art. 3 della
Costituzione. Sotto gli stessi profili di incostituzionalita' appare
censurabile anche il comma ultimo dell'art. 48 del d.P.R. n. 633/72,
che, mentre consente agli organi del contenzioso amministrativo di
dichiarare non dovute le pene pecuniarie quando la violazione e'
giustificata da "obiettive condizioni di incertezza sulla portata e
sull'ambito di applicazione delle disposizioni cui si riferisce", non
consente uguale potere nell'ipotesi in cui la violazione della norma
sia giustificata da causa di forza maggiore. Se infatti il
legislatore ha ritenuto meritevole di tutela la circostanza
soggettiva di "incertezza di interpretazione della normativa ai fini
di escludere l'irrogazione delle sanzioni, non si comprende la
ragione per cui non abbia preso in considerazione agli stessi fini la
circostanza soggettiva di violazione della norma determinata da causa
di forza maggiore, assai piu' meritevole di tutela.