LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE
Ha emesso la seguente ordinanza sull'appello n. 2880/03
depositato il 15 aprile 2003 avverso la sentenza n. 243/46/2002
emessa dalla Commissione tributaria provinciale di Napoli contro
Comune di San Giorgio a Cremano, proposto dal ricorrente Esposito
Enrica, corso Garibaldi n. 234 - 80141 Napoli, difeso dall'avv. Enzo
Di Martino e P. avv. Gennaro De Angelis, corso Garibaldi n. 246 -
80141 Napoli.
Atti impugnati: avviso di liquidazione n. 89529 I.C.I. 1998;
avviso di liquidazione n. 90701 I.C.I. 1998.
Svolgimento del processo
I contribuenti hanno proposto ricorso ad avviso di liquidazione
n. 89529 e 90701 per imposta I.C.I. anno 1998 in relazione ad
appartamento sito in San Giorgio a Cremano, dimostrando che il detto
cespite era stato alienato nel 1997 con atto Notar Caravaglios e che
della vendita era stata data tempestiva comunicazione anche al Comune
di San Giorgio contestualmente alla alienazione.
La Commissione tributaria provinciale sez. 46, vista la
dichiarazione del Comune che la pendenza tributaria era stata
definita, ha emesso sentenza n. 243/46/02 depositata il 3 maggio 2002
con la quale ha dichiarato cessata la materia del contendere
compensando le spese.
Il contribuente ha proposto appello a detta sentenza
evidenziandone la illogicita', carenza di motivazione in relazione
alle spese del giudizio e la illegitimita'.
Questa Commissione dopo ampia discussione e attento esame osserva
quanto segue.
Motivi della decisione
Non sembra dubbio che nella specie, essendo venuta meno la
pretesa impositiva della autorita' finanziaria, deve trovare
applicazione la disposizione di cui all'art. 46, d.lgs. n. 546/1992
che, al comma 1, prevede la estinzione del giudizio «nei casi di
definizione delle pendenze tributarie e in ogni altro caso di
cessazione della materia del contendere».
Infatti nel processo tributario il legislatore ha ritenuto di
ricomprendere (ponendo altresi' regolamentazione per le spese di
lite) nella disciplina dell'istituto tipicamente processuale
dell'estinzione del giudizio, che sia nel processo civile che in
quello amministrativo consegue a situazioni di natura prettamente
processuali (rinuncia agli atti del giudizio e inattivita' delle
parti), oltre alle predette situazioni (artt. 44 e 45 d.lgs.
n. 546/92), anche la cessazione della materia del contendere
(art. 46, d.lgs. cit.).
E' ben noto, infatti, che la cessazione della materia del
contendere costituisce fenomeno di natura sostanziale, che consegue a
fatti ed eventi verificatisi nel corso del processo ed incidenti
sull'azione sostanziale in modo tale da rendere superflua la
prosecuzione dello stesso. In altri termini essa solo di riflesso
produce l'effetto processuale della estinzione del giudizio.
La cessazione della materia del contendere, proprio per la sua
natura e per i suoi effetti preculiari, e' fenomeno del tutto
ignorato dal codice di procedura civile, tanto che la giurisprudenza
ha elaborato il concetto di soccombenza virtuale ai fini della
regolamentazione delle spese, mentre nella disciplina del
procedimento amministrativo essa e' prevista e regolamentata, ma
separatamente dall'istituto dell'estinzione del giudizio,
nell'art. 23, ult. comma della legge n. 1034/71 (che demanda al
giudice di dichiarare cessata la materia del contendere e provvedere
alla regolamentazione delle spese).
Piu' problematicamente si presenta, invece, nel processo
tributario la questione relativa alla regolamentazione delle spese
processuali.
Invero la norma non pone alcuna distinzione tra le cause di
cessazione della materia del contendere verificatesi in epoca
antecedente o successiva all'instaurazione del processo tributario e
nemmeno, per quanto rileva nella specie, da' rilievo alla stessa
inesistenza originaria della materia sostanziale del contendere,
ovvero della pretesa tributaria, ma ha riguardo solo all'effetto
processuale, ovvero al momento in cui la parte, (ovvero nella specie
l'Amministrazione finanziaria) prende atto dell'infondatezza della
sua pretesa (nella specie imposizione tributaria) e, eliminato l'atto
impositivo opposto, lo dichiara al giudice tributario.
L'irrilevanza processuale dell'inesistenza originaria della
pretesa tributaria e del momento di insorgenza delle cause di
cessazione della materia del contendere congiuntamente alla
compensazione normativamente disposta per le spese di lite
impediscono, con tutta evidenza, al giudice tributario di fare
applicazione del principio giurisprudenziale della c.d. soccombenza
virtuale che consente nel processo civile, per il caso che il
giudizio non sia definito con una pronuncia di merito, di effettuare
una sommaria delibazione della fondatezza della domanda e
conseguentemente di ripartire il carico delle spese processuali.
Della legittimita' costituzionale della detta norma e' dato
fondatamente di dubitare.
Va innanzitutto premesso che la questione e' certamente rilevante
nella specie, poiche', una volta dichiarata l'estinzione del
giudizio, deve necessariamente provvedersi in ordine alla
regolamentazione delle spese processuali per le quali, oltretutto, vi
e' espressa domanda della contribuente che, come ad essa consentito
dall'art. 12, comma 5, del d.lgs. n. 546/92, ha esercitato il diritto
di farsi assistere da un difensore.
La questione e' inoltre non manifestamente infondata poiche' la
norma enunciata sembra porsi in contrasto con la nuova formulazione
dell'art. 111 della Costituzione.
Questo giudicante non ignora che i dubbi sulla costituzionalita'
dell'art. 46/III cit. sono gia' stati piu' volte prospettati con
riferimento agli artt. 3 e 24 della Costituzione e ritenuti infondati
dalla Corte costituzionale (prima con la sentenza n. 53 del 12 marzo
1998 e successivamente con le ordinanze n. 368/1998, n. 265/1999 e
n. 465/2000 confermative della sentenza), ma ritiene che la nuova
formulazione dell'art. 111, commi primo e secondo (come introdotti
dalla legge Cost. n. 2/1999), che ha elevato al rango costituzionale
i principi del giusto processo e delle condizioni di parita' delle
parti nel contraddittorio, principi applicabili in ogni tipo di
processo e non solo in quello penale, renda opportuno, se non
necessario, un nuovo esame della questione.
Giova ricordare che la norma di cui all'art. 46, comma terzo,
d.lgs. n. 546/92 era stata denunciata per contrasto: a) con l'art. 3
Cost. per l'ingiustificato privilegio concesso all'Amministrazione
finanziaria esentata dall'onere di sopportare le spese processuali
sostenute dal contribuente in conseguenza di un negligente
comportamento di essa (obbligo sancito in via generale dall'art. 15
d.lgs. cit.); b) con l'art. 24 Cost. per la limitazione della tutela
giurisdizionale e la menomazione del diritto di difesa nei confronti
del contribuente il quale, pur consapevole della fondatezza delle sue
ragioni, potrebbe essere indotto a non adire il giudice tributario
nella prospettazione di doversi sobbarcare le spese processuali da
esso anticipate per il caso che l'Amministrazione finanziaria nel
corso del giudizio riconosca l'insussistenza della pretesa
tributaria, prospettazione constituente una remora quasi decisiva per
il caso che le spese si prevedano superiori alla somma richiesta
dalla A.F. La Corte aveva ritenuto infondata la denuncia osservando
che: a) il principio giurisdizionale della c.d. soccombenza virtuale,
valido per il processo civile, non e' applicabile al processo
tributario attesa la specificita' di questo correlata al rapporto
sostanziale che ne e' oggetto, rapporto attinente «alla fondamentale
ed imprescindibile esigenza dello Stato di reperire i mezzi per le
sue funzioni attraverso l'attivita' dell'Amministrazione finanziaria,
la quale ha il potere - dovere di provvedere, con atti autoritativi,
all'accertamento ed alla pronta riscossione dei tributi», la
obbligatorieta' della compensazione delle spese e' prevista in ogni
caso di cessazione della materia del contendere, e quindi le parti
sono poste sullo stesso piano, escluso ogni privilegio per la P.A.;
l'accertamento di merito, necessario per stabilire la soccombenza
virtuale, comporterebbe una complicazione incompatibile con le
caratteristiche di snellezza del processo tributario; b) il principio
della ripartizione delle spese processuali in base al criterio della
soccombenza, pur essendo di carattere generale, non e' assoluto
potendo essere derogato sia dal giudice nella ricorrenza di giusti
motivi (ex art. 92 c.p.c.) che per previsione normativa «in presenza
di elementi che giustifichino la diversificazione della regola
generale sancita nel codice di rito». «Principio insuperabile e'
esclusivamente quello che la parte vittoriosa non venga gravata, in
tutto o in parte, delle spese di lite».
Orbene le ragioni adotte a sostengo della legittimita'
costituzionale dell'esclusione dal processo tributario del principio
della soccombenza virtuale per il caso di estinzione del giudizio
conseguente alla cessazione della materia del contendere (che
notoriamente non e' altro che il riflesso processuale della rinuncia
all'azione sostanziale) non sembra che possano ritenersi valide alla
luce della nuova formulazione dell'art. 111 della Costituzione,
quanto meno con riferimento all'ipotesi in cui l'Amministrazione
finanziaria, avvedutasi dell'erroneita' della sua pretesa, ritenga di
annullare, in corso di causa e in via di autotutela, l'atto impugnato
e oggetto del ricorso.
E' infatti ben noto che l'art. 111 della Costituzione, adeguando
il sistema processuale (con riferimento a qualunque tipo di processo)
al fondamentale precetto di cui all'art. 6 della Convenzione europea
per la salvaguardia dei diritti dell'uomo, ha sancito in modo solenne
il principio del giusto processo che deve svolgersi nel
contraddittorio tra le parti in condizioni di parita'.
Orbene, premesso che il principio - posto dall'art. 91 c.p.c. per
il processo civile e recepito nell'art. 546/92 per il processo
tributario (in ossequio alle direttive del legislatore delegante,
direttive tra le quali e' quella dell'adeguamento del processo
tributario alle norme del processo civile) - secondo il quale la
parte soccombente e' condannata a rimborsare le spese del giudizio ha
la sua ratio (secondo la piu' accreditata dottrina processualistica)
nella antigiuridicita' della pregressa complessiva condotta della
parte, di cui la soccombenza e' il primo degli indici rivelatori,
riesce ben difficile considerare giusto, nel senso di effettivita'
della tutela giurisdizionale, un sistema processuale che imponga al
soggetto contribuente di accollarsi le spese anticipate per la lite
nel caso che la P.A., dopo averlo costretto ad adire la via
giurisdizionale, annulli o ritiri l'atto impugnato accorgendosi, solo
tardivamente, della illegittimita' o infondatezza dello stesso.
E' di tutta evidenza che un tale sistema processuale contrasta
col fondamentale postulato di un processo che sia giusto, ovvero con
la esigenza che i diritti siano integralmente tutelati, laddove la
tutela e' solo parziale nel sistema di cui all'art. 46/III cit.
poiche' il contribuente vede il suo diritto (nella specie a non
corrispondere alcuna somma al fisco) tutelato solo nella misura
corrispondente alla differenza tra il non dovuto e la somma sborsata
per la lite.
E' di certo condivisibile l'affermazione che «Principio
insuperabile e' quello che la parte vittoriosa non venga gravata, in
tutto o in parte, dalle spese di lite», ma proprio in ossequio a
detto principio si ravvisa la necessita' che, anche in difetto di una
pronuncia di merito, sia stabilito chi sia il soccombente virtuale
sul quale far gravare le spese di lite. Non sembra possa porsi in
dubbio, infatti, che nell'ambito di un processo veramente giusto sia
in ogni caso necessario identificare, ai fini dell'accollo o del
riparto delle spese di lite, la parte alla quale attribuire la
responsabilita' del processo, ovvero quella che abbia tenuto un
comportamento rilevatosi ingiusto, lasciando insoddisfatta una
pretesa poi riconosciuta fondata.
E' pur vero che ogni principio puo' subire eccezione per
circostanze contingenti in relazione al singolo caso di specie, ma
proprio per tale motivo e' riconosciuto al giudice il potere di
disporre la compensazione totale o parziale delle spese processuali
nella ricorrenza di giusti motivi, potere esercitabile anche
nell'ambito della valutazione della soccombenza virtuale.
Ne' e' da porre in dubbio che la compensazione delle spese di
lite possa anche essere normativamente prevista, ma in tal caso essa
dovrebbe pur sempre avere una sua giustificazione, nel rispetto del
principio del giusto processo, laddove, invece, nessuna delle
giustificazioni adotte sembra compatibile con il detto principio.
Innanzitutto non sembra conforme al dettato costituzionale
sostenere che le peculiarita' del processo tributario, correlate alla
fondamentale ed imprescindibile esigenza dello Stato di reperire i
mezzi per l'esercizio delle sue funzioni, possano giustificare una
deroga a quello che e' uno dei principi cardine del giusto processo,
ovvero la tutela integrale dei diritti del cittadino.
Nemmeno, peraltro, la conformita' dell'art. 46/III cit. con
l'art. 111 Cost. potrebbe essere sostenuta adducendo l'esigenza di
conservazione delle peculiari caratteristiche di snellezza del
processo tributario che non tollererebbero la indubbia complicazione
costituita dall'accertamento di merito onde stabilire la «soccombenza
virtuale».
Va rilevato, infatti, che nel caso in cui (come nella specie) e'
l'Amministrazione, senza alcuna richiesta del contribuente, ad
annullare l'atto impositivo in sede di autotutela in tal modo
ammettendo la infondatezza o illegittimita' della pretesa tributaria
contestata dal contribuente, l'accertamento di merito, al fine di
stabilire la soccombenza virtuale, sarebbe caratterizzato da
semplicita' evidente onde nessuna complicazione potrebbe comportare
alla snellezza del processo tributario.
In secondo luogo non sembra che le esigenze di snellezza del
processo tributario possano sacrificare fondamentale diritto del
contribuente a vedere tutelati integralmente ed effettivamente i suoi
diritti nell'ambito di un processo che sia veramente giusto e svolto
in condizioni di parita' con l'Amministrazione finanziaria.
In terzo luogo non puo' non rilevarsi che le esigenze di
snellezza del processo tributario sono in stretta correlazione con
quelle deflative del contenzioso tributario, esigenze, queste ultime,
che sarebbero sicuramente appagate con l'applicazione del principio
della soccombenza virtuale, posto che esso di certo indurrebbe
l'Amministrazione finanziaria ad essere piu' attenta a non emettere
provvedimenti impositivi in contrasto con la legge o supportati da
scarsi elementi probatori.
Inoltre la norma di cui all'art. 46/III cit., con riferimento al
caso concreto prospettato, sembra in contrasto anche con il principio
della parita' processuale tra le parti, poiche' mentre la
Amministrazione finanziaria puo', nel corso del giudizio, annullare
il suo atto ad libitum, determinando cosi' il venir meno dell'oggetto
del contendere senza incorrere nella condanna alle spese, invece il
contribuente non puo' fare altro che subire la condotta dell'altra
parte, il che, oltretutto, concreta anche una grave remora (e quindi
limitazione) per la tutela giurisdizionale contro gli atti tributari
emessi infondatamente o illegittimamente.
Ne', peraltro, potrebbe fondatamente ritenersi che la parita' tra
le parti e' salvaguardata dalla corrispondente facolta' concessa al
contribuente di far cessare la materia del contendere mediante il
pagamento del tributo richiesto (ad es. nell'ipotesi che costui, solo
successivamente all'instaurazione del giudizio, si avveda della
erroneita' o infondatezza del suo ricorso).
Invero la valutazione sulla parita' processuale delle parti deve
essere effettuata con riferimento alla singola situazione processuale
e non gia' mediante il confronto tra situazioni diverse, quantunque
speculari. E' da ritenere pertanto che il predetto principio
costituzionale dovrebbe ritenersi violato dall'art. 46/III cit. anche
nell'ipotesi che sia il contribuente a provocare la cessazione della
materia del contendere.