LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
Ha pronunciato la seguente ordinanza sul ricorso proposto dal
Comune di Sassuolo, in persona del sindaco pro tempore, autorizzato a
stare in giudizio con delibera di giunta municipale n. 253 del 22
dicembre 2003, rappresentato e difeso, giusta delega in calce al
ricorso, dall'avv. Cesare Glendi, elettivamente domiciliato in Roma,
via Confalonieri, 5, presso lo studio dell'avv. Luigi Manzi,
ricorrente;
Contro Immobiliare Sportiva Sassolese S.p.A., con sede in
Sassuolo, in persona del legale rappresentante pro tempore,
rappresentata e difesa, giusta procura in calce al controricorso,
dagli avv.ti Francesco D'Ayala Valva e Massimo Turchi, elettivamente
domiciliata in Roma, via Boccioni, 4, presso lo studio del primo,
controricorrente, avverso la sentenza n. 78/06/03 della Commissione
tributaria regionale di Bologna - Sez. n. 06, in data 1° ottobre
2003, depositata il 5 novembre 2003;
Udita la relazione della causa svolta all'udienza dell'8 febbraio
2005 dal relatore cons. Antonino Di Biasi;
Uditi, altresi', gli avv.ti C. Glendi, per il comune ricorrente,
e M. Turchi per la societa' intimata;
Sentito il p.m., in persona del sostituto procuratore generale
dott. Vincenzo Gambardella, che ha chiesto l'accoglimento del
ricorso; in subordine, sollevarsi questione di legittimita'
costituzionale della normativa di riferimento.
Svolgimento del processo
La Immobiliare Sportiva Sassolese S.p.A., con sede in Sassuolo,
impugnava in sede giurisdizionale l'avviso, notificatole in data 21
dicembre 2001, con il quale il Comune di Sassuolo rettificava la
denuncia I.C.I., relativa all'anno 1997, afferente due unita'
immobiliari site in Sassuolo, via Vandelli n. 25, classificate in
categoria D6 e che, invece, erano state esposte a valore contabile e
dichiarate esenti da imposizione ex art. 7, comma 1, lett. i), del
d.lgs. n. 504/1992.
Deduceva di avere titolo alla chiesta esenzione, sussistendo i
requisiti per accedere al beneficio, trattandosi di immobili locati
ad un ente non commerciale e dallo stesso utilizzati.
L'adita Commissione tributaria provinciale di Modena, con
sentenza n. 268/03/2002 rigettava il ricorso affermando che, poiche'
soggetto passivo d'imposta non poteva che essere il proprietario
dell'immobile che nel caso, pacificamente, espletava attivita' di
natura commerciale, il chiesto beneficio fiscale non poteva essere
riconosciuto.
L'impugnazione della contribuente, che riproponeva le doglianze
formulate con il ricorso di prime cure, ribadendo che l'esenzione
competeva malgrado il proprietario avesse locato a terzi l'immobile,
alla semplice condizione che i requisiti per godere del beneficio
fossero presenti in capo al locatario, veniva accolto dalla
Commissione tributaria regionale con la sentenza in epigrafe
indicata.
Opinavano, in particolare, i giudici di appello che solo a
partire dal 1998, art. 59 del d.lgs. n. 446/1997 ha attribuito agli
enti locali il potere di limitare l'esenzione da imposizione agli
immobili che oltre che utilizzati fossero pure posseduti dall'ente
non commerciale, sicche' per il periodo pregresso, e quindi anche per
l'anno 1997 di che trattasi, il beneficio doveva essere riconosciuto,
pur non essendovi identita' tra il soggetto proprietario del bene e
quello utilizzatore.
Con ricorso notificato il 16 gennaio 2004 ed affidato a due
mezzi, il Comune di Sassuolo ha chiesto la cassazione della decisione
di appello.
Con controricorso notificato il 10 febbraio 2004, la societa' ha
chiesto il rigetto dell'impugnazione.
Motivi della decisione
Con il primo mezzo, il comune censura l'impugnata decisione per
violazione dell'art. 36, comma 1, n. 4 del d.lgs. n. 546/1992, per
violazione e/o falsa applicazione degli artt. 1, 3 e 7, comma l, lett
i), del d.lgs 30 dicembre 1992, n. 504, e dell'art. 59, comma 1,
lett. c), del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, nonche' per omessa o
insufficiente motivazione su punto decisivo della controversia.
Con il secondo motivo si denuncia violazione e/o falsa
applicazione dell'art. 11 del d.lgs. n. 504/1992 e degli artt. 18,
19, 23, 36, comma 1, 53, 56 del d.lgs. n. 546/1992 e dell'art. 112
c.p.c., nonche' omessa o insufficiente motivazione su punto decisivo
della controversia.
Il procuratore generale, in sede di discussione della causa, ha,
fra l'altro, rilevato l'incoerenza costituzionale dell'art. 59, comma
1, lett. c), del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, in riferimento agli
artt. 3 e 53 della Costituzione, nella parte in cui stabilisce «che
l'esenzione di cui all'art. 7, comma 1, lett. i), del decreto
legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, concernente gli immobili
utilizzati da enti non commerciali, si applica soltanto ai fabbricati
ed a condizione che gli stessi, oltre che utilizzati, siano anche
posseduti dall'ente non commerciale utilizzatore».
Osserva in proposito il collegio:
1) che, ai sensi dell'art. 3, comma 1, del d.lgs. 30 dicembre
1992, n. 504, nel testo vigente ed applicabile ratione temporis,
«Soggetti passivi dell'imposta sono il proprietario di immobili di
cui al comma 2, dell'art. 1, ovvero il titolare del diritto di
usufrutto, uso o abitazione sugli stessi, anche se non residenti nel
territorio dello Stato o se non hanno ivi la sede legale o
amministrativa o non vi esercitano l'attivita»;
2) che il richiamato art. 1 del d.lgs. n. 504/1992 al comma 2
dispone che «Presupposto dell'imposta e' il possesso di fabbricati,
di aree fabbricabili e di terreni agricoli, siti nel territorio dello
Stato, a qualsiasi uso destinati, ivi compresi quelli strumentali o
alla cui produzione o scambio e' diretta l'attivita' dell'impresa»;
3) che con l'art. 7, comma 1, del medesimo d.lgs. 30 dicembre
1992, n. 504, il legislatore ha individuato i casi di esenzione
dall'I.C.I., prevedendo, fra l'altro, alla lett. i), che la stessa
compete per «gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all'art. 87,
comma 1, lett. c), del testo unico delle imposte sui redditi,
approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre
1986, n. 917, e successive modificazioni, destinati esclusivamente
allo svolgimento di attivita' assistenziali, previdenziali,
sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive,
nonche' delle attivita' di cui all'art. 16, lettera a), della legge
20 maggio 1985, n. 222»;
4) che, a sua volta, l'art. 87 del TUIR, al comma 1, lett.
c), individua tali soggetti, negli «enti pubblici e privati diversi
dalle societa', residenti nel territorio dello Stato, che non hanno
per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attivita'
commerciali», ed al comma 2, chiarisce che «tra gli enti diversi
dalle societa', di cui alle lettere b) e c) del comma 1, si
comprendono, oltre alle persone giuridiche, le associazioni non
riconosciute, i consorzi e le altre organizzazioni non appartenenti
ad altri soggetti passivi nei confronti delle quali il presupposto
dell'imposta si verifica in modo unitario e autonomo»;
5) che alla stregua della richiamata normativa, del
collegamento sistematico delle disposizioni citate e
dell'orientamento giurisprudenziale in termini (Cass. V, n. 18549 del
4 dicembre 2003; Cass. V, n. 4645 dell'8 marzo 2004), posta la
previsione di generale imponibilita', desumibile dagli artt. 1 e 3,
l'esenzione d'imposta, oggetto della specifica disposizione contenuta
nell'art. 7, era dunque, prevista solo per alcuni immobili e per i
soggetti indicati nella citata disposizione dell'art. 87 del TUIR, ed
esigeva la duplice condizione dell'utilizzazione diretta degli
immobili da parte dell'ente possessore e dell'esclusiva loro
destinazione ad attivita' peculiari, rilevanti socialmente ed
improduttive di reddito.
Tale impianto normativo, in buona sostanza, nel prevedere un
regime di generale imponibilita' e nello individuare, in deroga, una
serie di casi eccettuati, consentiva per questi ultimi, di
individuarne la ratio nel fatto che l'immobile venisse utilizzato da
una categoria di soggetti, aventi specifico titolo sul bene, per lo
svolgimento di particolari attivita' di notevole rilevanza sociale,
e, come tali, ritenute meritevoli di trattamento incentivante. Ne
derivava che il diritto a godere dell'esenzione era riconosciuto solo
ai soggetti indicati dall'art. 87, comma 1, lett. c), del TUIR,
quindi con espressa esclusione delle societa', e sempre che gli
stessi utilizzassero direttamente l'immobile per lo svolgimento delle
attivita' indicate nell'art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs.
n. 504/1992.
Questo assetto, ritiene il collegio che abbia subito modifiche
per effetto della citata disposizione dell'art. 59, comma 1, lett.
c), del d.lgs. n. 446/l997, dalla cui formulazione si deduce che solo
a partire dal l° gennaio 1998, data di entrata in vigore di detto
decreto legislativo, i comuni possono stabilire che il diritto
all'esenzione dal tributo competa solo ove i fabbricati «oltre che
utilizzati, siano anche posseduti dall'ente non commerciale
utilizzatore». Ne discende che, in base alla normativa previgente,
applicabile sino al 31 dicembre 1997, deve, invece, ritenersi che
l'esenzione dall'I.C.I., spetti anche a soggetti diversi da quelli
indicati nell'art. 87 citato TUIR, essendo sufficiente che gli stessi
abbiano dato in locazione i beni ad alcuno di tali soggetti, e che
costoro li utilizzino per l'espletamento di una delle attivita'
previste dalla precitata disposizione dell'art. 7.
Cio' posto, la Corte ritiene rilevante in causa e non
manifestamente infondata la questione di costituzionalita' dell'art.
59, comma 1, lett. c), del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, per
contrasto con gli artt. 3, 23, 53, 76 e 77 della Costituzione. La
precedente esposizione dell'iter processuale della causa ed il quadro
normativo, anzitutto, rendono evidente che la questione di
legittimita' delineata, per la sua pregiudizialita', e' rilevante nel
giudizio di che trattasi, dovendosi, alla relativa stregua,
riconoscere che il beneficio dell'esenzione impositiva competa a
soggetti privi dei requisiti soggettivi ed oggettivi richiesti
dall'originaria previsione legislativa.
La sopravvenuta disposizione dell'art. 59, infatti, impone una
irragionevole rilettura dell'art. 7, comma 1, lett. i), che impinge
nei principi di eguaglianza e di capacita' contributiva desumibili
dagli artt. 3 e 53 della Costituzione, in quanto esonera taluni
soggetti dal concorso alla spesa pubblica, prescindendo dalla
manifestazione di ricchezza e di capacita' economica espressa dal
bene posseduto ed avendo riguardo a requisiti soggettivi ed oggettivi
posseduti da terzi, ed in quanto vulnera la riserva di legge,
desumibile dall'art. 23, assegnando agli enti locali il potere di
stabilire con norme regolamentari presupposti impositivi e casi di
esenzione.
Infatti, l'esonero dal generale regime impositivo si rivela
manifestamente irragionevole, in quanto viene accordato senza che la
situazione di fatto oggetto di tassazione realizzi la diversita' di
capacita' contributiva idonea a giustificare l'attribuzione del
beneficio, essendo evidente che la percezione del canone da parte del
proprietario, ancora quando alla relativa corresponsione provveda uno
dei soggetti indicati nell'art. 87 citato, che nell'immobile condotto
in locazione eserciti una delle attivita' contemplate dall'art. 7,
costituisce una inequivoca manifestazione di ricchezza e di capacita'
economica che giustifica, in base ai richiamati principi
costituzionali, un concreto apporto contributivo alla spesa pubblica.
Confligge, in vero, con il principio di ragionevolezza e
coerenza, in relazione al presupposto dell'imposizione, quale
desumibile dall'impianto costituzionale e dal quadro normativo, una
disposizione che, ammettendo la possibilita' di estendere l'esonero
dall'I.C.I. a chi, pur realizzando un reddito dalla locazione del
bene, pur non essendo incluso tra i soggetti espressamente indicati
dall'art. 87 del TUIR citato e pur non espletando direttamente una
delle attivita' ritenute meritorie, possa egualmente fruire
dell'esonero mediante l'escamotage della concessione del relativo uso
ad altri soggetti che siano in possesso sia del requisito soggettivo
(ente pubblico e privato non commerciale) sia pure, di quello
oggettivo (espletamento di una delle attivita' indicate nell'art. 7,
comma 1, lett. c), del d.lgs. n. 504/1992).
Ritiene, in buona sostanza, il collegio che detti requisiti
debbano essere posseduti esclusivamente dal soggetto destinatario
della disposizione premiale e che sia, quindi, manifestamente
irragionevole e contraria ai richiamati principi, una disposizione di
legge che viene a riconoscere il beneficio fiscale dell'esenzione
impositiva al proprietario del bene, sulla base di requisiti che lo
stesso non possiede e che concernano altro soggetto giuridico.
Peraltro, il collegio ritiene che la disposizione in questione si
ponga, pure, in contrasto con il principio desumibile dall'art. 23,
atteso che il potere che la norma attribuisce ai comuni, consentendo
loro di restringere o di ampliare la portata delle esenzioni
dall'imposta, incidendo sugli stessi presupposti impositivi, finisce
per violare la riserva di legge ivi prevista.
La Corte ritiene, altresi', che la questione di costituzionalita'
si ponga anche in relazione ai principi desumibili dagli artt. 76 e
77 della Costituzione, per eccesso di delega.
Ed, in vero, con l'art. 3, comma 143, della legge 23 dicembre
1996, n. 662, il Governo era stato delegato ad emanare uno o piu'
decreti legislativi al fine di semplificare e razionalizzare gli
adempimenti dei contribuenti, nel rispetto dei principi
costituzionali del concorso alle spese pubbliche, in ragione della
capacita' contributiva e dell'autonomia politica e finanziaria degli
enti territoriali.
Il medesimo articolo al comma 149 fissava, con specifico
riferimento alla finanza locale, i principi ed i criteri direttivi,
cui doveva essere informata la revisione della disciplina dei tributi
locali, prevedendo espressamente l'abolizione dei tributi locali
indicati sotto la lettera e) del precitato comma 143, riconoscendo ai
comuni, giusto il disposto della lettera g) del medesimo comma 149,
il potere di escludere l'applicazione dell'imposta sulla pubblicita',
ma nulla statuendo con riferimento all'I.C.I.
In particolare, il Governo, per quanto in questa sede puo'
rilevare, veniva delegato ad emanare una disciplina che attribuisse
ai comuni ed alle province il potere di regolamentare tutte le fonti
delle entrate locali «nel rispetto dell'art. 23 della Costituzione,
per quanto attiene alle fattispecie imponibili, ai soggetti passivi e
all'aliquota massima, nonche' alle esigenze di semplificazione degli
adempimenti dei contribuenti».
Nel caso, il Governo non si e' attenuto ai limiti posti dalla
delega, con la prescritta riserva di legge, nell'individuazione delle
materie imponibili e dei soggetti passivi, avendo esonerato da
imposizione soggetti (societa) che la legge aveva espressamente
escluso dal beneficio e beni, agli stessi appartenenti, di inequivoca
rilevanza fiscale sulla base della vigente normativa.
Conclusivamente la Corte ritiene che l'esaminata questione di
illegittimita' costituzionale sia rilevante e non manifestamente
infondata, e che, pertanto, debba disporsi l'immediata trasmissione
degli atti alla Corte costituzionale e la sospensione del giudizio.