LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE
Ha emesso la seguente, ordinanza, sul ricorso n. 2896/2005
depositato il 6 giugno 2005 avverso Atto di contestazione
n. 20/1124/F smalt. rifiuti 2000;
Contro Regione Puglia difeso da: Romano Avv. Michelangelo c/o
Uffici regionali viale Unita' d'Italia n. 24/C - 70100 Bari proposto
dal ricorrente: Mandeco-soc. cons. a r.l. via G. Casalino n. 103 -
70019 Triggiano (Ba) difeso da: Damascelli avv. Antonio via Putignani
n. 210 - 70100 Bari e da: Perchinunno avv. Mariapia via Putignani
n. 210 - 70100 Bari.
La commissione esaminato il ricorso n. 2896/05 R.G.R. prodotto in
data 6 giugno 2005 da Mandeco soc. cons. a r.l., con sede legale in
Triggiano (Bari) alla via Casalino n. 103, in persona del suo l. r.
pro tempore, signor Longone Angelo, avverso: a) atto di contestazione
prot. n. 20/1382/F del 25 maggio 2004 per omesso versamento del
tributo speciale per deposito in discarica ex art. 3, comma 24 legge
n. 549/1995 e art. 1 legge regionale n. 5/1997 relativo al 2° e 3°
trimestre anno 2000 e successivo: b) atto irrogazione sanzioni
pecuniarie, interessi legali e spese di notifica prot. n. 20/1124/F
del 25 marzo 2005 per omesso nonche' per ritardato versamento
predetto tributo speciale per deposito in discarica di cui al primo e
quarto trimestre stesso anno 2000, per un totale di complessivi
Euro 1.428.228,34; esaminato l'atto datato 18 ottobre 2005 con cui
l'ente impositore (Regione Puglia) si costituiva nel presente
giudizio contestando le eccezioni avversarie quanto al presunto
difetto di motivazione dell'atto impugnato, di incostituzionalita'
dei punti 2-3-4 dell'avverso prefato ricorso e conseguente
opposizione alla richiesta di trasmissione degli atti alla Corte
costituzionale e di sospensione degli atti impugnati, concludendo per
il rigetto del ricorso e vittoria delle spese di lite; - esaminata la
memoria aggiuntiva di parte ricorrente depositata in Segreteria in
data 16 novembre 2005 ed acquisita agli atti del presente giudizio; -
esaminata la documentazione versata in atti e sciolta la riserva di
cui al verbale di udienza del 3 aprile 2006:
O s s e r v a
Fatto: in data 25 maggio 2004 e 25 marzo 2005 l'Ente Regione
Puglia - Assessorato bilancio finanze ragioneria - in plico
raccomandato ed a mezzo servizio postale notificava al legale
rappresentante della odierna ricorrente i prefati due distinti atti
impositivi, sub a) e b) e per la causale di cui in premessa,
chiedendo il pagamento di complessivi Euro 1.428.228,34 oltre le
spese di lite. A tanto insorgeva parte ricorrente eccependo e
deducendo: 1) difetto di motivazione di entrambi i prefati atti
impugnati; 2) - contrasto dell'art. 7, comma 2 - decreto-legge
30 settembre 2003, n. 269, convertito nella legge 24 novembre 2003,
n. 326, con gli artt. 25-23-41 e 42 della Costituzione nonche' con il
principio di irragionevolezza in riferimento all'art. 3 detta
Costituzione. Eccepiva e deduceva, inoltre, parte ricorrente
l'illegittimita' costituzionale del citato art. 7 anche in relazione
all'art. 77 della Costituzione e piu' precisamente rilevava che se e'
vero, come e' vero, che: «Le sanzioni amministrative relative al
rapporto fiscale proprio di societa' o enti con personalita'
giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica.»
(art. 7, comma 1 citato d.l.) e' altrettanto vero che: «Le
disposizioni del comma 1 si applicano alle violazioni non ancora
contestate o per le quali la sanzione non sia stata irrogata alla
data di entrata in vigore del presente decreto.» (art. 7, comma 2
citato d.l. pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 229/2 ottobre 2003).
Orbene, parte ricorrente, nel caso in esame, contesta la legittimita'
di efficacia retroattiva della disposizione ex art. 7, comma 2 del
d.l. n. 269/2003 all'anno della commessa violazione (anno 2000),
epoca in cui la responsabilita' aveva carattere individuale in quanto
riferita all'agente materiale. Consegue, allora, che l'applicazione
retroattiva della sanzione, per fatti risalenti ad una situazione
temporale caratterizzata diversamente dai principi di individualita'
ed esclusivita', e' in netto contrasto con l'art. 25, comma 2 della
Costituzione che cosi' recita: «Nessuno puo' essere punito se non in
forza di una legge che sia entrata in vigore prima del fatto
commesso». Quindi, la indubbia natura penalistica del d.lgs.
n. 472/1997 ha reso il sistema sanzionatorio amministrativo
perfettamente compatibile ed integrato con l'art. 25 della
Costituzione con la naturale ovvia conseguenza che ogni diversa
successiva costruzione non puo' che porsi in contrasto con la citata
norma costituzionale nella misura in cui deroga al principio della
irretroattivita' della legge ivi prevista. Altresi', la previsione di
retroattivita' della sanzione, come nel caso in esame, a carico di
enti per fatti anteriori all'entrata in vigore del citato art. 7
(Gazzetta Ufficiale n. 229 del 2 ottobre 2003) contrasterebbe, a dire
di parte ricorrente, anche con gli articoli 23-41 e 42 Cost. in
quanto la previsione dell'art. 23, secondo cui nessuna prestazione
patrimoniale puo' essere imposta se non per legge, si riflette nel
principio dell'affidamento e della prevedibilita' costituzionalmente
protetti, in modo che la legge che imponga una prestazione
patrimoniale debba precedere nel tempo i suoi effetti nonche' i
riflessi della disciplina nella sfera patrimoniale del contribuente.
Alla retroattivita' della legge concorrerebbero due limiti e
precisamente: a) uno di carattere soggettivo: consistente nel diritto
quesito nel senso che la nuova disciplina non potra' incidere
negativamente su i diritti gia' acquisiti al pattiniomo del
contribuente avendo questi pianificato il proprio programma sicche'
la modificazione della disciplina normativa che produca nuovi oneri
frusterebbe la sua autonomia decisionale e l'affidamento verso la
P.A.; b) uno di carattere oggettivo: consistente nell'esaurimento del
fatto compiuto nel senso che la nuova norma, qualora avesse efficacia
retroattiva, non potrebbe estendere la sua efficacia a fattispecie
gia' definite e concluse (Cass. 21 giugno 1993 n. 6864). Non solo, ma
la questione di incostituzionalita' come sollevata si manifesterebbe
ugualmente rilevante anche se la retroattivita' censurata avesse
natura non autentica in relazione ad una situazione non ancora
conclusasi nel senso che il termine quinquennale per l'irrogazione
della sanzione era ancora in corso anche nel caso in cui si volesse
collegare il giudizio di definitivita' non gia' alla fattispecie
commissiva od omissiva che ha dato origine alla violazione bensi' al
rapporto d'imposta nascente con la violazione ed esauritesi con la
contestazione entro la data di scadenza del termine quinquennale.
La mancata tutela dell'affidamento, poi, confliggerebbe, sempre a
dire di parte ricorrente, con gli artt. 41 e 42 Cost., non potendosi
ritenere l'iniziativa economica e la proprieta' privata beni di
secondo ordine rispetto alla liberta' personale.
Infine, la disposizione ex art. 7, comma 2 citato sarebbe in
contrasto col principio di ragionevolezza in quanto essa vincola la
sanzione a carico dell'ente con riguardo alle violazioni non ancora
contestate o per le quali la sanzione non sia stata ancora irrogata
alla data di entrata in vigore (26 novembre 2003) della citata legge
n. 326/2003 di modifica del d.l. n. 269/2003. La norma, pertanto,
pone un discrimine temporale riconducibile a sua volta a fatto
discrezionale dell'ente creditore, nel caso in esame la Regione
Puglia, non vincolato nel tempo se non all'osservanza del termine
finale di decadenza ex art. 20, commi 1 del d.lgs. n. 472/1997 che
cosi' recita: «L'atto di contestazione di cui all'art. 16, ovvero
l'atto di irrogazione, devono essere notificati, a pena di decadenza
entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello...».
Consegue, allora, che l'imputazione della sanzione a carico
dell'ente, come nel caso che ci occupa, dipende esclusivamente non
gia' da un presupposto giuridico predeterminato o specificatamente
individuato, ne' da un fatto collocato in un determinato ambito
temporale, bensi' dall'iniziativa, che puo' essere o non tempestiva
e, dunque, arbitraria, dell'ente creditore. Con derivata disparita'
di trattamento anche di ricaduta sulla pianificazione fiscale, di cui
e' cenno sopra, a seconda che alla data di entrata in vigore
(26 novembre 2003) della legge n.326/2003, quella iniziativa
(riconducibile alla volonta' del funzionario), sia stata posta in
essere. E' come dire, a mo' di esempio, che a fronte di due societa'
all'interno delle quali siano state commesse violazioni risalenti nel
tempo e, comunque, nell'arco temporale del quinquennio non ancora
scaduto all'entrata in vigore della citata legge, possono aversi due
differenti situazioni o trattamenti di regime sanzionatorio a seconda
della celerita' messa in opera da parte dell'impiegato o dell'addetto
dell'ufficio dell'ente creditore. Ed in proposito parte ricorrente
insiste e rileva come il principio della ragionevolezza e'
affiancato, nel pensiero della Corte costituzionale (vedi: sent.
155/90 - 380/1990 - 187/1981), da quello di certezza del diritto,
cardine della convivenza sociale nonche' della tutela
dell'affidamento assicurando a situazioni uguali identiche disciplina
e trattamento e, viceversa, a situazioni differenti un trattamento
differente (Corte cost. sent. n. 3/57 - n. 28/57 - n. 53/58 e
n. 80/69). Pertanto, nella previsione dell'art. 7, comma 2 del piu'
volte citato d.l. n. 269/2003, come convertito in legge, la
distinzione tra sanzioni a carico della societa' e sanzioni a carico
della persona fisica, in funzione dell'iniziativa spontanea avviata o
meno dall'ente creditore, poggerebbe su criteri assolutamente
arbitrari e, dunque, irragionevoli. Concludeva, dunque, parte
ricorrente, chiedendo l'accoglimento del ricorso come proposto e
rimessione degli atti alla cancelleria della Corte costituzionale
previa dichiarazione di non manifesta infondatezza di
incostituzionalita' dell'art. 7, comma 2 del d.l. n.269/2003
convertito in legge n. 326/2003 (in vigore dal 26 novembre 2003)
relativamente ai punti nn. 2 e 3 di cui al ricorso perche' in
contrasto con gli artt. 3-23-25-41-42 e 77 della Costituzione e dello
stesso citato art. 7 relativamente al punto n. 4 del ricorso in
contrasto con l'art. 77 della Costituzione.
Diritto: preliminarmente va subito detto che il difetto di
motivazione degli atti impugnati come eccepito da parte ricorrente
non appare sussistere in quanto l'Ente impositore ha con assoluta
chiarezza evidenziato in detti atti l'iter logico-giuridico su cui ha
fondato la pretesa fiscale consentendo, senza ombra di dubbio, al
contribuente il corretto, pronto e pieno esercizio del proprio
diritto di difesa.
Rispetto al merito, invece, questo Giudicante ritiene assorbente
la decisione in ordine alla dedotta incostituzionalita' della novella
legislativa che, relativamente all'epoca dei fatti, individua
nell'ente persona giuridica, non piu' nel singolo autore materiale
dell'illecito ovvero nell'amministratore quale persona fisica, il
responsabile del pagamento del tributo.
Ebbene, partendo dall'esame di quanto dispone il predetto citato
art. 7, commi 1 e 2, secondo cui le sanzioni amministrative relative
al rapporto fiscale proprio di societa' o entri con personalita'
giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica con
esclusione, quindi, delle societa' di persone e delle persone fisiche
(comma 1), subito dopo (comma 2 e' detto che «Le disposizioni del
comma 1 si applicano alle violazioni non ancora contestate o per le
quali la sanzione non sia stata irrogata alla data di entrata in
vigore del presente decreto» (in vigore dal 26 novembre 2003 rispetto
all'anno 2000 epoca cui si riferisce il preteso tributo speciale per
deposito in discarica), parte ricorrente evidenzia la palese
illegittimita' di detto articolo perche' confligge con gli artt.
25-23-41-42 e 77 Cost. nonche' con l'art. 3 Cost.
A parere di questo Giudicante la questione come sollevata da
parte ricorrente in ordine alla dedotta non manifesta infondatezza
costituzionale e' rilevante nel caso in esame non essendo per vero
percorribili interpretazioni adeguatrici della norma che conducano
alla soluzione della medesima questione in modo conforme al dettato
della Costituzione e tanto sia sotto la individuazione del termine
(quinquennale) sia sotto il profilo dell'an. In altri termini, non
sembra a questo Giudicante plausibile assegnare alla norma in esame
una interpretazione che eviti l'applicazione della disciplina
normativa in via retroattiva ovvero l'applicazione della sanzione
alla odierna ricorrente per violazioni contestate con riferimento
alla annualita' 2000 quindi precedente l'entrata in vigore
(26 novembre 2003) del d.l. n. 269/2003 come conv. in legge
n. 326/2003. Ecco perche' la sollevata questione di
incostituzionalita' del citato art. 7 commi 1 e 2 appare fondatamente
rilevante in quanto la sua applicazione in via retroattiva colpirebbe
la persona giuridica in violazione delle norme assunte a parametro.
Ritiene, pertanto, questo Giudicante, che nel merito la questione di
incostituzionalita', come sollevata da parte ricorrente, e'
ammissibile e non manifestamente infondata e cosi' pure fondato e' il
principio della ragionevolezza ex art. 3 Cost., in uno alla certezza
del diritto, cui contrasta la disposizione dell'art. 7, comma 2 in
quanto introduce la disciplina retroattiva della responsabilita'
sanzionatoria in capo alla societa' in violazione di quanto, invece,
prevede l'ordinamento tributario in tema di irretroattivita' della
legge tributaria dovendosi assicurare a situazioni identiche uguali
disciplina e trattamento-mentre a situazioni differenti un
trattamento differente. Inoltre, va pure detto come nella
giurisprudenza della Corte costituzionale il divieto di
retroattivita' della legge, pur costituendo valore di civilta'
giuridica e principio generale dell'ordinamento giuridico, non e'
stato elevato a dignita' costituzionale (Corte cost. sent.
n. 229/1999), fatta eccezione della previsione relativa alla legge
penale contenuta nell'art. 25 Cost. Tuttavia, la stessa
giurisprudenza della Corte (Sent. n. 416/1999) subordina la
emanazione di leggi retroattive, fuori della materia penale, alla
condizione che la retroattivita' trovi adeguata giustificazione sul
piano della ragionevolezza e non si ponga in contrasto con altri
valori ed interessi costituzionalmente protetti. In conclusione, la
retroattivita' della responsabilita' dell'ente a fatti pregressi
all'entrata in vigore del d.l. n. 269/2003 conv. nella legge
n.326/2003 viola l'art. 25 della Costituzione atteso lo stampo
penalistico della disciplina sanzionatoria amministrativa del d.lgs.
n. 472/1997 su cui ha inciso il richiamato art. 7, senza, peraltro,
mutarne la natura.
Sussiste, ancora, come gia' avanti precisato, il contrasto
dell'art. 7, comma 2 del d.l. n.269/2003 conv. nella legge n.326/2003
con l'art. 23 e 77 Cost.: a) in quanto (art. 23 Cost.) nessuna
prestazione patrimoniale puo' essere imposta se non in base alla
legge, questa non intesa come legge che abbia la efficacia della
retroattivita' bensi' per il principio dell'affidamento e della
prevedibilita' costituzionalmente protetti. La legge che imponga una
prestazione patrimoniale deve precedere nel tempo i suoi effetti
nonche' i riflessi della disciplina nella sfera patrimoniale del
contribuente; b) in quanto la norma denunciata e' stata introdotta
nell'ordinamento con lo strumento del decreto legge sia pure
convertito, come nel caso in esame, verosimilmente per una scelta
politica, capovolgendo i criteri di imputazione della sanzione
amministrativa spostandoli dalla figura soggettiva dell'autore della
violazione in favore del beneficiario della stessa violazione.
Pertanto, alla luce di tutto quanto fin qui esposto e precisato,
questo Giudicante ritiene fondato il ricorso in ordine alla questione
assorbente, rispetto al merito, della manifesta non infondatezza di
tutte le eccezioni di incostituzionalita' come sollevate da parte
ricorrente con il proprio prefato ricorso.