LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE
Ha emesso la seguente ordinanza sull'appello n. 835/06, spedito il 14
febbraio 2006, avverso la sentenza n. 328/58/2004, emessa dalla
Commissione tributaria provinciale di Roma, proposto dall'ufficio:
Gestione Servizi Pubblici s.r.l., difeso dagli avv. Foderaro Italo
Antonio e Giuseppe Mazzuti, via del Risaro n. 126 - 00127 Roma.
Controparte A.P. Italia s.r.l., via Cerchiara n. 45 - 00131 Roma;
altre parti coinvolte: Labico - 00030 Labico (Roma).
Atti impugnati: Ingiunzione di pagamento pubblicita' 2001.
F a t t o
Con atto di accertamento n. 30 notificato l'8 gennaio 2003, la
Gestione Servizi Pubblici s.r.l., quale concessionario per l'anno
2001 del servizio riscossione per conto del Comune di Labico,
ingiungeva alla A.P. Italia il pagamento della somma di euro 340,86
quale imposta di pubblicita' e accessori in dipendenza di cartelli
istallati nel territorio del comune nell'anno 2001.
Avverso l'atto ricorreva la societa' lamentando:
1) Difetto di motivazione.
2) Inesistenza di fattispecie imponibili. L'avviso di
accertamento non riguarderebbe l'imposta base, denunciata e
regolarmente pagata dalla ricorrente, ma l'integrazione recata dal
d.P.C.m. del 16 febbraio 2001. Secondo l'ordinanza del Consiglio di
Stato n. 5206/2001 del 18 settembre 2001, l'aumento della tariffa
base contenuta nel decreto legislativo n. 57 del 1993 puo' essere
applicato solo dai comuni che l'abbiano recepito con deliberazione ed
a partire solo dal 2002, non potendo essere l'atto impositivo
amministrativo retroattivo.
Si costitutiva in giudizio la societa' concessionaria eccependo che
la decorrenza degli effetti di aumento dell'imposta tramite il
d.P.C.m. previsto dall'articolo 37 del decreto legislativo n. 508 del
1993, e' determinata dallo stesso d.P.C.m. al 1° marzo 2001. Poiche'
l'approvazione dei bilanci comunali per l'anno 2001 e' stata
prorogata con decreto del Ministro delle finanze del 16 febbraio 2001
al 31 marzo 2001 e quindi anche il termine di pagamento e' stato
prorogato a tale data, al momento della scadenza le tariffe erano
quelle previste dal decreto legislativo n. 507 del 1993 modificate ai
sensi dell'articolo 37 del decreto legislativo stesso con il d.P.C.m.
citato e non si e' verificata retroattivita'.
Con sentenza n. 328/58/04 del 9 giugno - 8 ottobre 2004 la
Commissione adita accoglieva il ricorso ritenendo che, non potendo
avere una norma tributaria effetto retroattivo, la tariffa recata dal
d.P.C.m. del 16 febbraio 2001 non poteva avere vigore che dall'anno
2002.
Avverso la detta sentenza propone appello la societa' Gestione
Servizi Pubblici s.r.l. con atto notificato il 1° febbraio 2006
depositato il 18 febbraio 2006, lamentando:
1) L'aumento previsto dall'articolo 37 del decreto legislativo
n. 507 del 1993 a seguito di emanazione di d.P.C.m. riguarda la sola
tariffa base e non la parte variabile dell'imposta. La tariffa base
e' imposta legislativamente e dunque la sua modificazione mediante il
citato d.P.C.m. non abbisogna di recepimento da parte del comune.
2) L'aumento disposto dal d.P.C.m. in questione non ha effetto
retroattivo, poiche' e' stabilito con decorrenza dal 1° gennaio 2001,
mentre la scadenza del pagamento dell'imposta e' al 31 marzo 2001,
cosi' prorogata indirettamente dalla proroga a detta data
dell'approvazione del bilancio preventivo degli enti locali stabilita
con decreto del Ministri delle finanze del 16 febbraio 2001.
3) Difetto di motivazione della sentenza.
La contribuente non si e' costituita.
Il d.P.C.m. in questione e' stato impugnato dinanzi al Tribunale
amministrativo regionale del Lazio, il quale con sentenza n. 13305
del 19 marzo 2003 ha respinto il ricorso, osservando che ai sensi
dell'articolo 3, comma 5 del decreto legislativo n. 507 del 1993 le
tariffe sull'imposta di pubblicita' entra in vigore il 1° gennaio
dell'anno successivo a quello in cui la deliberazione comunale
divenuta esecutiva, e che, nella specie, tale delibera da parte del
Comune di Roma (amministrazione intimata in detto giudizio) non era
stata adottata.
Ha altresi' osservato non sussistere una violazione degli articoli 23
e 77 della Costituzione poiche' al d.P.C.m. sarebbe stata demandata
solo una funzione di rideterminazione tecnica delle tariffe. La
sentenza non risulta appellata.
D i r i t t o
Ritiene il Collegio che sia rilevante e non manifestamente infondato
il dubbio di costituzionalita' riguardante l'articolo 37 del decreto
legislativo 15 novembre 1993, n. 507.
Sulla rilevanza.
Com'e' emerso in narrativa, l'atto impositivo avverso il quale il
ricorrente propone le sue doglianze costituisce l'adeguamento della
tariffa base dell'imposta sulla pubblicita', operato dal Comune di
Labico sulla scorta del d.P.C.m. del 16 febbraio 2001, che tale base
ha rideterminato.
Il provvedimento amministrativo generale e' stato ritualmente
impugnato presso il giudice amministrativo, anche dall'odierno
ricorrente, in occasione di un diverso atto di accertamento emanato
dal Comune di Roma, e la decisione del giudice amministrativo,
riguardando un atto normativo a valenza generale, dispiega la sua
efficacia oltre i limiti soggettivi del ricorso.
II Tribunale amministrativo regionale del Lazio, con la sentenza di
cui in narrativa, ha respinto il ricorso sul presupposto, obiter
dictum, che fosse necessaria la deliberazione comunale di recepimento
e che questa, nella fattispecie, fosse intervenuta solo
successivamente e quindi con effetti a decorrere dall'anno successivo
a quello dell'emanazione e, conseguentemente, dell'atto impugnato.
In tal guisa il Tribunale amministrativo regionale da' mostra di
ritenere, in via di principio, che sia illegittima la decorrenza
dell'adeguamento dal 1° marzo 2001, ma che nella specie tale
retroattivita' non si sarebbe verificata, poiche', sul presupposto
della necessita' di una deliberazione comunale di recepimento,
l'assenza di questa, avrebbe comunque determinato l'efficacia
dell'adeguamento solo dal primo gennaio dell'anno successivo.
Occorre a questo punto osservare che l'oggetto del giudizio dinanzi
al Tribunale amministrativo regionale era costituito non gia' da un
atto impositivo del Comune di Roma, ma dal d.P.C.m. in questione,
dalla deliberazione del Consiglio dei ministri e dalla previa
proposta del Ministro delle finanze. A ben vedere, la questione circa
l'illegittimita' dell'atto nella parte in cui determina i suoi
effetti dal 1° marzo 2001, ovvero un mese prima della sua adozione,
non e' stata ne' affrontata ne' risolta dal Tribunale amministrativo
regionale, il quale l'ha considerata, sostanzialmente, venuta meno
sul presupposto che il Comune di Roma aveva dichiarato in giudizio di
non avere adottato la deliberazione, e sulla presupposizione (solo
incidentalmente affermata dallo stesso Tribunale amministrativo
regionale e dal Consig1io di Stato in sede di appello avverso del
Tribunale amministrativo regionale che respingeva l'istanza cautelare
di sospensione degli effetti dell'atto) della necessita' della
deliberazione comunale di recepimento. Su tale ultimo punto,
tuttavia, non si e' formato un giudicato, atteso che il Tribunale
amministrativo regionale, vuoi per la mancanza dello specifico motivo
di ricorso, vuoi perche' mancava il provvedimento di cui il d.P.C.m.
fosse atto presupposto non ha potuto pronunciare l'illegittimita'
degli atti conseguenti, anche se, indirettamente, ha ritenuto che
questi non potessero che avere effetto futuro poiche' legati
necessariamente ad una deliberazione comunale di recepimento.
Resta pertanto appurato che il d.P.C.m. in questione, quale atto
presupposto sia delle deliberazioni comunali sia degli atti
impositivi, e' indenne da illegittimita', essendo ormai decorsi i
termini d'impugnazione e non essendovi piu' pendente alcun ricorso in
sede di giurisdizione amministrativa, ma e' altrettanto chiaro che
l'impostazione del giudice amministrativo e' quella della necessita'
della deliberazione comunale di recepimento.
Nel giudizio odierno l'atto impositivo impugnato si fonda sul ridetto
d.P.C.m. e, dunque, sulla norma primaria che ha autorizzato tale atto
amministrativo ad adeguare la base di calcolo dell'imposta sulla
pubblicita'.
Ritiene il Collegio che tale norma primaria, ovvero l'articolo 37 del
decreto legislativo n. 507 del 1993, sia affetta da
incostituzionalita', come si vedra' avanti, e che tale
incostituzionalita', pertanto, travolga il potere regolamentare
attribuito al Presidente del Consiglio e quindi, conseguenzialmente,
anche gli atti impositivi emanati sulla base di questo.
Come insegna la Corte costituzionale, tuttavia, la rilevanza deve
essere giudicata anche in funzione dell'inesistenza di una possibile
diversa interpretazione, conforme a Costituzione, della norma
denunciata ed in funzione di una diversa soluzione della controversia
che prescinda dall'applicazione della norma sospetta
d'incostituzionalita'.
Nel caso di specie ne' l'una, ne' l'altra soluzione sono possibili.
In primo luogo nessun'altra interpretazione e' possibile del citato
articolo 37 se non quella che vede una delegificazione della
determinazione della tariffa base dell'imposta sulla pubblicita', e
su tale delegificazione si appuntano, come si vedra', i dubbi del
collegio.
In secondo luogo non e' possibile risolvere la questione odierna
senza la diretta applicazione del citato articolo 37.
Due sono, sostanzialmente, le tesi che si contrappongono.
La prima ritiene che l'effetto impositivo non derivi direttamente dal
d.P.C.m. e dalla modifica apportata all'ordinamento giuridico, ma
solo dalla deliberazione di recepimento da parte del Comune, in
mancanza della quale si deve applicare la tariffa base in vigore
prima della modificazione stessa. E' questa la tesi sostenuta,
incidentalmente, dal giudice amministrativo, la cui fondatezza deve
essere verificata da questo giudice, poiche' l'atto impositivo
impugnato e' basato su un'atto presupposto che, in tesi, non sarebbe
stato completato nella sua efficacia.
La seconda ritiene che l'effetto modificativo della tariffa base sia
avvenuto ex lege a seguito dell'emanazione di un atto avente forza di
legge (ma non valore essendo pur sempre un atto amministrativo
regolamentare). La deliberazione comunale sarebbe stata necessaria
solo ove il Comune avesse voluto imporre anche gli aumenti previsti
dal decreto legislativo nella cosi' detta parte variabile
dell'imposta, ma non in relazione alla tariffa base, che e' fissa ed
uguale per tutti i comuni d'Italia.
Entrambe le tesi, come si vede, si basano su un giudizio circa la
valenza del d.P.C.m., e dunque diviene rilevante accertare che esso
sia stato emanato in base ad una norma primaria non incostituzionale.
Come corollario delle due tesi citate si pone un ulteriore problema,
riguardante la legittimita' dell'eventuale retroattivita' della
disposizione contenuta nel d.P.C.m.
Anche in questo caso si contrappongono due tesi:
La prima ritiene che la determinazione della tariffa base con
decorrenza 1° marzo 2001, anteriore all'adozione dell'atto (ed in
verita' di molto anteriore alla sua efficacia, essendo stato esso
pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale del 17 aprile 2001, n. 89 ed
entrato in vigore dopo la vacatio) violi il principio di
irretroattivita' delle norme fiscali stabilito, con valenza generale,
dall'articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212.
La seconda tesi ritiene che l'efficacia non sia retroattiva,
poiche' il d.P.C.m. e' intervenuto primi della scadenza dell'obbligo
di pagamento dell'imposta e che, comunque, l'atto amministrativo
avrebbe determinato solo un adeguamento all'aumento del costo della
vita secondo gli indici dell'ISTAT.
Anche per dirimere questo punto della controversia, occorre in ogni
caso ritenere legittima l'adozione dell'atto amministrativo generale.
Sembra, infatti, preferibile la tesi per cui, avendo l'articolo 37 in
questione effetto delegificante, il d.P.C.m. abbia introdotto
un'inserzione automatica di norma primaria derogando all'articolo 3,
comma 1 della legge n. 212 del 2000, il quale, pur avendo una valenza
generale, e' esso stesso norma primaria modificabile o derogabile da
una norma successiva avente pari rango.
Considerata la rilevanza della questione, occorre ora affrontare
l'ulteriore profilo.
Sulla non manifesta infondatezza.
Il meccanismo giuridico di cui all'articolo 37 del decreto
legislativo n. 507 del 1993 costituisce chiaramente una
delegificazione dell'articolo 12 del medesimo testo, il quale, nel
suo test originario, determinava, con valore e forza di legge
ordinaria, la tariffa base.
Cio' sembra collidere con l'articolo 23 della Costituzione, il quale
dispone una riserva di legge per la determinazione delle prestazioni
patrimoniali imposte.
A questa Commissione non sfugge la giurisprudenza della Corte
costituzionale, la quale ha chiarito che la riserva di cui al citato
articolo 23 e' relativa e quindi che esso non esige che l'istituzione
dei tributi avvenga «per legge», ma «in base alla legge». Cio'
consente che sia rinviata a provvedimenti amministrativi la
determinazione di elementi o di presupposti della prestazione che
siano espressione di discrezionalita' tecnica, purche' risultino
assicurate le garanzie atte ad escludere che la discrezionalita' si
trasformi in arbitrio. (Sentenza n. 48 del 4 luglio 1961) ovvero che
sia assicurata, nella procedura relativa, una congrua garanzia agli
interessati. (Sentenza n. 122 del 4 luglio 1957).
Cio' implica, per altro verso, che la legge predetermini i parametri
della discrezionalita' tecnica, in altri termini che indichi, sia
pure in linea di massima, quali siano i profili da accertare per
esercitare su di essi una valutazione e quindi un calcolo puramente
ancorato a profili tecnici. In effetti, e' ben noto che quella che
comunemente e' definita «discrezionalita' tecnica» non e' vera e
propria discrezionalita' amministrativa, cioe' capacita' di scelta
dei modi, dei mezzi e dei fini concreti, in ogni caso funzionalizzati
alla cura dell'interesse pubblico affidato alla Pubblica
Amministrazione. Ci si deve piuttosto riferire alla potesta' di
scelta quando occorra applicare, invece che una scienza esatta, una
lex artis, cioe' una norma tecnica che non conduce ad un risultato
univoco, ma comporta l'opinabilita' di esso.
Nell'affidamento da parte della legge ad un provvedimento
amministrativo del compito di determinare l'ammontare dell'imposta,
piu' che ad una discrezionalita' tecnica occorre riferirsi ad un
potere di accertamento tecnico (come espressamente ritiene la Corte
costituzionale, vedi infra), vale a dire la valutazione, compiuta con
strumenti tecnici, di una situazione di fatto dalla quale far
scaturire conseguenze giuridiche predeterminate. In mancanza di
criteri direttivi e principi alla base dell'azione di accertamento,
essa si risolve necessariamente in arbitrio, poiche' la latitudine
del potere affidato alla p.a. diviene potenzialmente senza limiti, e
la p.a. puo' porre a fondamento del suo accertamento un fatto o una
circostanza qualsiasi tra le molteplici ipotizzabili.
Ad avviso del Collegio e' cio' che accade con l'articolo 37 qui
denunciato, il quale affida al Governo un potere regolamentare di
rideterminazione della base dell'imposta senza indicare per nulla in
relazione a quale evenienza di fatto tale rideterminazione debba
essere calcolata.
Viceversa, la giurisprudenza della Corte costituzionale ha, sin da
epoca risalente chiarito «la necessita' che la legge, nella quale
trova fondamento il potere di imposizione, stabilisca criteri e
limiti, che, pur potendo essere variabili da caso a caso per la
particolarita' della materia, siano, nel loro complesso, idonei a
delimitare la discrezionalita' dell'ente impositore, fissando i
presupposti soggettivi ed oggettivi della prestazione nonche' i
controlli, si' da non lasciare adito all'arbitrio».(Sentenza n. 122
del 4 luglio 1957). Del resto la stessa Corte aveva gia' affermato
che requisito peri il rispetto della Costituzione e' che le norme
«impegnano, non una discrezionalita' mera dell'ente impositore, ma un
suo apprezzamento tecnico». (Sentenza n. 48 del 4 luglio 1961) e che
«in tema di applicazione dell'art. 23 della Costituzione (e'
necessario che) la legge, nella quale trova fondamento il potere di
imposizione, stabilisca criteri e limiti, che, pur potendo eessere
variabili da caso a caso per la particolarita' della materia, siano,
nel loro complesso, idonei a delimitare la discrezionalita' dell'ente
impositore, fissando i presupposti soggettivi ed oggettivi della
prestazione nonche' i controlli, si' da non lasciare adito
all'arbitrio». (Sentenza n. 122 del 1957) ed ancora che: «L'art. 23
della Costituzione non esige soltanto che l'imposizione di una
prestazione abbia base nella legge, ma richiede altresi' che la
legge, che conferisce il potere di imporre la prestazione, indichi i
criteri idonei a delimitare la discrezionalita' dell'ente impositore
nell'esercizio del potere attribuitogli'.». (Sentenze n. 30 del 23
gennaio 1957 e n. 4 del 16 gennaio 1957).
Nei fatti, la dimostrazione dell'eccessiva latitudine concessa, e
quindi dell'inevitabile arbitrio che essa comporta, e' data proprio
dalla motivazione che sorregge il piu' volte citato d.P.C.m..
Dopo :avere dato giustificazione del potere richiamando l'articolo 37
del decreto legislativo n. 507 del 1993, ed avere indicato l'oggetto
dell'intervento, vale a dire l'articolo 12 dello stesso testo, il
d.P.C.m. richiama il decreto legislativo 29 settembre 1973, n. 602,
recante disposizioni, sulla riscossione delle imposte sul reddito;
osserva che l'art. 12-bis di tale testo prevede che non si proceda ad
iscrizione a ruolo per somme inferiori a lire ventimila; osserva che
l'importo minimo delle attuali tariffe (comuni di classe V) e'
fissato in lire sedicimila e che pertanto tale importo risulta
inferiore a quello per il quale e' possibile procedere all'iscrizione
a ruolo; ritiene di conseguenza esistente la necessita' di adeguare
il predetto importo minimo al fine di assicurarne l'accertamento e la
riscossione anche in caso di omesso adempimento spontaneo, nonche' di
rideterminare gli altri importi (comuni di classe IV, III, II e I)
nella proporzione attualmente prevista ed infine procede alla parte
dispositiva.
Risulta quindi evidente che l'unico motivo che ha sorretto il potere
di rideterminazione e' quello di elevare l'importo minimo per potere
applicare, anche ad esso, la procedura di iscrizione a ruolo.
Si tratta, chiaramente, di una decisione non scaturente da un
accertamento tecnico (come richiesto dall'interpretazione della Corte
costituzionale), ne' dall'uso di una discrezionalita' tecnica ma
derivante da una decisione politica, che, in astratto, puo' anche
essere corretta e condivisibile, ma che sicuramente esula dai
limitati poteri di cui, anche secondo l'insegnamento della Corte
costituzionale, dovrebbe essere munito un provvedimento
amministrativo che determina la prestazione patrimoniale imposta «in
base alla legge», per essere riservata alla discrezionalita' politica
del Legislatore primario.
Per quanto l'oggetto del giudizio di costituzionalita' non possa
essere il regolamento in questione l'analisi della sua motivazione
rende palese la deficienza costituzionale della norma base.
Questa, per altro, risulta contraria all'articolo 23 della
Costituzione anche sotto un altro profilo. Infatti, la giurisprudenza
della Corte gia' citata ha chiarito, in sede di interpretazione di
rigetto, che uno degli elementi perche' si abbia un rinvio
costituzionalmente legittimo all'atto amministrativo e' l'esistenza
di una procedura nell'emanazione dell'atto che assicuri le dovute
garanzie agli interessati. L'articolo 37 nulla prevede in tal senso,
ed, infatti, il d.P.C.m. e' stato adottato su iniziativa del Ministro
delle finanze, solo sentito il parere della Conferenza Stato-citta'
ed autonomie locali, che e' esponenziale degli interessi del
prenditore, ma non certo dei contribuenti.
In conclusione, ritenendo che la questione di legittimita'
costituzionale per violazione dell'articolo 23 della Costituzione da
parte dell'articolo 37 del decreto legislativo n. 507 del 1993, sia
rilevante e non manifestamente infondata, la Commissione sospende il
giudizio, ai sensi dell'articolo 1 della legge costituzionale 9
febbraio 1949, n. 1, e dell'articolo 23 della legge costituzionale il
marzo 1953, n. 87 e, riservata ogni altra decisione in rito e nel
merito, invia gli atti alla Corte costituzionale.