LA COMMISSIONE TRIBUTARIA DI PRIMO GRADO
Ha pronunciato la seguente ordinanza.
In data 17 ottobre 1985 venivano notifiati al contribuente due
avvisi di accertamento per gli anni 1980 e 1981 per l'omessa
indicazione nella D.U. di parte dei dividendi percepiti da Gamboni
Paolo.
L'ufficio accertava ai fini Irpef redditi di capitale per L.
36.154.000 a fronte di un dichiarato, allo stesso titolo, di L.
8.329.000 per l'anno 1980, e L. 48.991.000 a fronte di un dichiarato
di L. 13.544.000 per l'anno 1981 e liquidava quindi l'imposta dovuta
riconoscendo crediti d'imposta sui dividendi per L. 2.082.000
anziche' per L. 20.337.000 per l'anno 1980 e crediti di imposta sui
dividendi per L. 3.386.000 anziche' per L. 27.557.000 per l'anno 1981
come risultante delle dichiarazioni presentate.
L'ufficio provvedeva inoltre ad irrogare pene pecuniarie per
infedele dichiarazione per L. 5.673.000 per l'anno 1980 e per L.
9.083.000 per l'anno 1981 ai sensi dell'art. 46, quarto comma, del
d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.
Inoltre, per l'anno 1981 l'ufficio accertava anche compensi
percepiti in qualita' di amministratore per L. 42.527.000 anziche'
per L. 38.256.000 come dichiarati.
Con atto del 13 dicembre 1985 il ricorrente eccepisce, in via
pregiudiziale, l'illegittimita' costituzionale dell'art. 2, secondo
comma, della legge 16 dicembre 1977, n. 904, in relazione agli artt.
3 e 53 della Costituzione richiede la sospensione del presente
giudizio e la trasmissione degli atti alla Corte costituzionale e, in
subordine, annullare l'avviso di accertamento impugnato, nella parte
in cui non riconosce il credito d'imposta sui dividendi non
dichiarati.
Limitatamente all'anno 1981 il ricorrente richiedeva il
riconoscimento di deduzione forfettaria del 10% sui compensi
percepiti in qualita' di amministratore e non dichiarati e lo
scomputo delle ritenute d'acconto subite sui predetti compensi.
Con memoria del 29 maggio 1987 il ricorrente si riportava ai
motivi del ricorso.
L'ufficio ii.dd. di Monza non resisteva ai ricorsi con deduzioni
scritte.
La questione di incostituzionalita' sollevata dal ricorrente
riguarda l'art. 2, secondo comma, della legge n. 904/77, che, tra
l'altro, stabilsce la indetraibilita' del credito di imposta nel caso
di omessa indicazione degli utili nella dichiarazione presentata e,
di conseguenza, influisce, senza un giustificato motivo, sulla
liquidazione dell'imposta dovuta, con conseguente gravoso onere da
parte del contribuente.
In merito alla natura del credito di imposta, si osserva che lo
stesso fu istituito allo scopo di eliminare la doppia imposizione cui
erano soggetti gli utili distribuiti dalle societa' di capitali.
Prima della approvazione delle legge n. 904/1977 venivano tassati
gli utili in capo alle societa', al momento della produzione e, una
seconda volta con autonoma tassazione, nei confronti dei soci al
momento della distribuzione di detti utili.
Tale sistema di tassazione discriminava negativamente i dividendi
degli altri redditi di capitale, e rappresentava una palese
violazione del divieto della doppia imposizione di cui all'art. 67
del d.P.R. n. 600/1973. Il legislatore del 1977 avviava a tale
duplicazione di tassazione mediante il meccanismo del credito di
imposta che consente di neutralizzare gli effetti della prima
tassazione nei confronti della societa' erogante, nel momento in cui
il percettore dichiara i dividenti ricevuti; infatti l'art. 2, primo
comma, della legge n. 904/1977 testualmente dispone: "Il credito di
imposta e' computato in aggiunta agli utili, nella deterinazione del
reddito imponibile del socio ed e' ammesso in detrazione dalla
relativa imposta. Se l'ammontare del credito di imposta e' superiore
a quello dell'imposta dovuta, il socio ha diritto al rimborso della
eccedenza secondo le disposizioni del d.P.R. 29 settembre 1973, n.
602, e successive modificazioni".
Di conseguenza il credito di imposta non costituisce una mera
agevolazione, subordinata, in quanto tale ad adempimenti formali, ma
una componente del sistema impositivo dei dividendi, secondo i
principi generali del nostro ordinamento tributario.
Ne deriva che la disposizione dell'art. 2, secondo comma, della
citata legge n. 904/1977 potrebbe ritenersi incompatibile con la
natura del credito di imposta.
In relazione all'art. 53 della Costituzione si osserva che, nel
caso in esame, il concorso alle spese pubbliche non viene determinato
in funzione della ricchezza effettivamente prodotta e accertata,
bensi' in funzione della violazione di un obbligo fiscale (la omessa
dichiarazione dei dividendi).
Sebbene l'ufficio non abbia computato in aumento al maggior
reddito di capitali accertati, la quota corrispondente al credito di
imposta (in termini di imponibile), il non riconoscimento del credito
di imposta (in termini di imposta) in detrazione alla maggiore
imposta liquidata, farebbe nascere, in capo al contribuente, una
maggiore capacita' contributiva che in realta' non esiste.
In sostanza si verrebbe a sottoporre il contribuente accertato ad
una imposizione differente rispetto a quella prevista per i
contribuenti che abbiano correttamente adempiuto all'obbligo di
dichiarazione dei dividendi percepiti, discriminando, in tal modo,
posizioni soggettivamente ed effettivamente uguali.
Da cio' deriverebbe una violazione anche dell'art. 3 della
costituzione, posto che, a parita' di reddito imponibile, la
capacita' contributiva espressa da un contribuente che non adempie
completamente e correttamente agli obblighi di dichiarare, non puo'
essere diversa dalla capacita' contributiva di un contribuente che a
tali obblighi abbia correttamente adempiuto.
In definitiva si rileva come il mancato riconoscimento del credito
di imposta sui dividendi accertati e non dichiarati viola il
principio della capacita' contributiva di cui all'art. 53 della
Costituzione secondo il quale "tutti sono tenuti a concorrere alle
spese pubbliche in ragione della loro capacita' contributiva", posto
che l'imposta dovuta e' determinata non in funzione di accertati
indici di ricchezza, ma in funzione degli obblighi formali e
strumentali violati.
Analogamente appare palesemente violato il principio di
uguaglianza, contenuto nell'art. 3 della Costituzione in quanto
sottopone ad un diverso trattamento, situazioni sostanzialmente
identiche in quanto a parita' di reddito prodotto deriva una diversa
imposta dovuta.
Ne si sostenga che la norma e' dettata allo scopo di sanzionare un
illegittimo comportamento del contribuente, posto che l'ordinamento
tributario vigente sanziona l'inosservanza dell'obbligo di
dichiarazione dei dividendi con l'art. 46 del citato d.P.R. n.
600/1973, mentre applicando le contestate disposizioni di cui
all'art. 2, secondo comma, della legge n. 904/1977 si verificherebbe
la conseguenza perversa che la pena pecuniaria per incompleta
dichiarazione (sanzione specifica) non risulterebbe commisurata alla
maggior imposta effettivamente dovuta, ma anche a quella parte di
maggiore imposta derivante dal mancato riconoscimento del credito
d'imposta (sanzione impropria), commisurando cosi' una sanzione
specifica ad ad una sanzione impropria.
Poiche' la prospettata questione appare rilevante ai fini del
decidere essendo l'imposta dovuta, sensibilmente minore nel caso di
incostituzionalita' della norma impugnata, e poiche' a questa
commissione appare "non manifestamente infondata" la prospettata
questione di legittimita' costituzionale;