LA COMMISSIONE TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO
Ha pronunciato la seguente ordnanza su appello prodotto dal prof.
avv. F. Moschetti, via E. Filiberto, 3, Padova, quale proc. speciale
della Esco S.p.a., via Marosticana, 380, Dueville (Vicenza) e Ceppana
S.p.a., via Campanella, 29, Fontaniva (Padova), appellante, e
l'ufficio del registro di Bassano del Grappa, appellato, avverso la
decisione n. 92 del 19 settembre 1987 della commissione tributaria di
primo grado di Bassano del Grappa;
Letti gli atti;
Sentite le parti in causa (come descritto nel verbale d'udienza);
Udito il relatore Cimenti dott. Renato;
RITENUTO IN FATTO
In data 30 agosto 1984 le ditte Esco S.p.a. e Ceppana S.p.a.
stipulavano con il comune di Tezze sul Brenta una convenzione in
attuazione all'art. 20 della legge regionale del Veneto 7 settembre
1982, n. 44, relativa all'autorizzazione per la coltivazione di cava.
Tale convenzione veniva registrata in data 17 ottobre 1984 presso
l'ufficio del registro di Bassano del Grappa, il quale riteneva di
doverla assoggettare all'imposta nella misura proporzionale stabilita
dall'art. 9 della tariffa all. A, del d.P.R. n. 634/1972.
Successivamente, in data 23 novembre 1984, le ditte ricorrenti
presentavano istanza di rimborso all'ufficio del registro di Bassano
del Grappa sostenendo che la somma richiesta e regolarmente versata,
non era dovuta, in regione della natura "imposta" della prestazione
economica dedotta in convenzione.
Dispone infatti l'art. 20 della legge regonale del Veneto 7
settembre 1982, n. 44: "fra il richiedente l'autorizzazione o la
concessione ed il comune od i comuni interessati viene stipulata una
convenzione, con la quale il richiedente stesso si impegna a versare
in un'unica soluzione entro il 31 dicembre di ogni anno al comune od
ai comuni interessati, a titolo di contributo sulla spesa necessaria
per gli interventi pubblici ulteriori rispetto al mero ripristino
dell'area, una somma commisurata al tipo ed alla quantita' di
materiale estratto nell'anno, in conformita' alle tariffe stabilite
dalla giunta regionale, sentita la commissione tecnica regionale per
le attivita' di cava di cui all'art. 39.
Le somme versate ai comuni ai sensi del precedente comma debbono
essere prioritariamente utilizzate dai comuni medesimi per la
realizzazione di interventi e di opere connesse al ripristino
ambientale od alla riutilizzazione delle aree interessate da
attivita' di cava".
A seguito del silenzio serbato dall'ufficio del registro di
Bassano del Grappa oltre i novanta giorni, i contribuenti ricorrevano
alla commissione tributaria di primo grado di Bassano del Grappa
chiedendo, sul presupposto della riconosciuta natura di prestazione
patrimoniale "imposta" del contributo previsto dal citato art. 20
della legge regionale 7 settembre 1982, n. 44, atteso il carattere
obbligatorio di tale contributo ed il carattere autoritativo della
sua fonte:
a) la dichiarazione di illegittimita' del silenzio-rifiuto
dell'ufficio del registro di Bassano del Grappa per non avere
accordato il rimborso di somme percette dall'amministrazione
finanziaria assoggettando a tributo prestazioni imposte;
b) la rimessione alla Corte costituzionale della questione
relativa alla illegittimita' costituzionale dell'art. 20 della legge
regionale del Veneto 7 settembre 1982, n. 44, per contrasto con
l'art. 119, primo comma, della Costituzione.
La commissione tributaria di primo grado di Bassano del Grappa con
decisione n. 92 del 19 settembre 1987 rigettava il ricorso ritenendo
di dover "escludere la natura tributaria di quanto corrisposto dai
ricorrenti al comune di Tezze per conseguire la concessione
dell'attivita' di cava".
Con ricorso in data 19 novembre 1987, depositato il 23 novembre
1987 le societa' Esco S.p.a. e Ceppana S.p.a. hanno interposto
appello avverso la decisione della commissione tributaria di primo
grado di Bassano del Grappa sostenendo l'illegittimita' della
decisione stessa laddove esclude il carattere tributario del
contributo previsto dall'art. 20, primo comma, della l.r. 7 settembre
1982, n. 44. Al riguardo, le ditte ricorrenti hanno sottolineato la
sostanziale obbligatorieta' della stipulazione della convenzione
prevista dal citto art. 20 della legge regionale e la natura di onere
tributario imposto al sottoscrittore dell'atto. Di conseguenza hanno
sottolineato l'illegittimita' costituzionale dell'art. 20 della l.r.
n. 44/1982 per contrasto con l'art. 119 della Costituzione, in quanto
- ponendo a carico del richiedente l'autorizzazione alla coltivazione
di cave una prestazione di carattere tributario - in assenza di una
disposizione legislativa statale specificatamente legittimante tale
imposizione violerebbe il principio contenuto nella norma
costituzionale secondo il quale "le regioni hanno autonomia
finanziaria nelle forme e nei limiti stabiliti da leggi della
Repubblica, che la coordinano con la finanza dello Stato, delle
province e dei comuni".
Le ditte ricorrenti hanno pertanto concluso con la richiesta, in
via pregiudiziale, di dichiarare rilevante e non manifestamente
infondata la questione relativa alla illegittimita' costituzionale
dell'art. 20 della legge regionale 7 settembre 1982, n. 44, per
contrasto con l'art. 119, primo comma, della Costituzione, e in via
principale, per la dichiarazione di non assoggettabilita' ad imposta
di registro della convenzione di cui all'art. 20 della legge
regionale medesima, atteso il carattere tributario dell'obbligo di
contribuzione ivi previsto, ordinando conseguentemente il rimborso
delle somme indebitamente percette dall'amministrazione finanziaria,
oltre agli interessi di legge.
D I R I T T O
La questione sollevata dalle ditte ricorrenti sono molteplici e
meritano, a giudizio della commissione, la piu' attenta valutazione.
In relazione alla specifica materia concernente la disciplina
delle attivita' estrattive dei materiali di cava cosi' come definiti
dall'art. 2, terzo comma, del regio decreto 29 luglio 1927, n. 1443,
la regione Veneto ha provveduto ad emanare la l.r. 7 settembre 1982,
n. 44, dettando norme particolari cui sono assoggettate le attivita'
di ricerca e coltivazione di detti materiali in ambito regionale.
In sostanza detta legge prevede che l'esercizio dell'attivita' di
coltivazione di una cava da parte del privato imprenditore deve
essere subordinato ad autorizzazione amministrativa (artt. 16-18),
rilasciata discrezionalmente dalla giunta regionale (nella fase
transitoria della legge) e, una volta che la legge sia stata attuata
in tutte le sue parti, dalla giunta provinciale.
In particolare l'art. 20, primo comma, della l.r. n. 44/1982
prevede che fra il richiedente l'autorizzazione o la concessione ed
il comune od i comuni interessati venga stipulata "una convenzione
con la quale il richiedente stesso si impegna a versare in un'unica
soluzione entro il 31 dicembre di ogni anno al comune od ai comuni
interessati, a titolo di contributo sulla spesa necessaria per gli
interventi pubblici ulteriori rispetto al mero ripristino dell'area,
una somma commisurata al tipo ed alla quantita' di materiale estratto
nell'anno, in conformita' alla tariffe stabilite dalla giunta
regionale, sentita la commissione tecnica regionale per le attivita'
di cava di cui all'art. 39".
Il successivo secondo comma prevede inoltre che "le somme versate
ai comuni ai sensi del precendente comma devono essere
prioritariamente utilizzate dai comuni medesimi per la realizzazione
di interventi e di opere connesse al ripristino ambientale o alla
riutilizzazione delle aree interessate da attivita' di cava".
In corso di giudizio l'ufficio del registro interessato ha
argomentato il proprio comportamento rilevando di avere assoggettato
l'atto ad imposizione nella misura proporzionale stabilita' dall'art.
9 della prima parte tariffa all. A del d.P.R. n. 634/1972,
considerato che tale tariffa si rende applicabile qualora leggi
speciali non prevedano specificatamente l'assoggettamento a tassa
fissa - il che non avveniva nel caso di specie - e che nel medesimo
la convenzione ha per oggetto prestazione a contenuto patrimoniale
dando vita ad una obbligazione pecuniaria, che, per cio' stesso, la
rende assoggettabile all'imposta di registro di cui all'art. 9, parte
prima, tariffa A, all. A, del d.P.R. n. 634/1972.
La commissione tributaria di primo grado di Bassano del Grappa,
nella decisione impugnata, sostiene, a fronte delle argomentazioni
dei ricorrenti, che nel caso di specie "non ci si trova in presenza
di prestazioni patrimoniali imposte senza che l'ente pubblico sia
tenuto ad una controprestazione" e osserva che "il pagamento della
tassa si concreta in un onere accettato volontariamente dal soggetto
che intende conseguire un proprio vantaggio dalla concessione che
egli ottiene dall'ente pubblico". La decisione impugnativa rileva
anche che "tutto cio' avviene con assoluta liberta' di scelta, nel
senso che il soggetto e' libero di accettare o no quella convenzione,
in forza della quale consegue l'adempimento di una obbligazione
pecuniaria quale corrispettivo del vantaggio che egli ritrarra'; cio'
anche se non ci sia correlazione tra l'entita' della tassa dovuta ed
il vantaggio che derivera' al soggetto richiedente o, in altre
parole, anche se non ci sia equivalenza economica tra la prestazone
del cittadino e la controprestazione dell'ente". In base a tali
argomentazioni esclude pertanto la natura tributaria di quanto
corrisposto dai ricorrenti al comune di Tezze sul Brenta per
conseguire l'autorizzazione all'attivita' di cava.
Invero le argomentazioni della decisione appellata relativa
all'asserita esistenza di una "controprestazione" per escludere la
natura di onere tributario della somma corrisposta in base alla
"convenzione" prevista dall'art. 20 della l.r. n. 44/1982 appaiono -
come hanno osservato giustamente le ditte ricorrenti - facilmente
controvertibili, tenendo presente che nell'ordinamento giuridico
numerosi tributi sono pagati a fronte di controprestazioni da parte
di pubbliche amministrazioni (tariffa postale, canone televisivo,
diritti comunali sulle pubbliche affissioni, tasse di concessione
governativa).
A giudizio di questa commissione il vero ordine di argomentazioni
da valutare riguarda l'affermata "volontarieta'" della "convenzione",
asserita dalla decisione appellata per escludere la natura tributaria
della somma corrisposta.
Invero, dall'esame delle disposizioni della legge regionale n.
44/1982 in materia di cave, la stipulazione della convenzione
prevista dall'art. 20 risulta atto necessario sia ai fini del
rilascio dell'autorizzazione all'esercizio dell'attivita' di cava in
quanto, ai sensi dell'art. 18, lett. d), della stessa legge, la
convenzione e' uno degli elementi costitutivi dell'autorizzazione,
che e' tenuta a recepirla - sia nella normativa transitoria della
legge citata ai fini della continuazione dell'attivita' di cava
autorizzata anteriormente alla sua entrata in vigore, in quanto, ai
sensi dell'art. 46, ventesimo comma, i titolari delle autorizzazioni
"sono tenuti" a stipulare la convenzione con il comune od i comuni
interessati.
A questa commissione l'atto convenzionale previsto dall'art. 20
della l.r. n. 44/1982 appare pertanto come un vero e proprio "atto
dovuto", al quale l'imprenditore non puo' sottrarsi, qualora voglia
esercitare, o continuare ad esercitare, attivita' di cava in ambito
regionale.
Sotto questo aspetto viene condivisa l'argomentazione delle ditte
ricorrenti, laddove sostengono che la decisione impugnata confonde la
volontarieta' del presupposto remoto del dovere di pagamento (la
richiesta di autorizzazione all'apertura di una cava) con una
inesistente volontarieta' del pagamento. La volontarieta', nel caso
di specie, riguarda soltanto il presupposto della prestazione
pecuniaria, vale a dire la richiesta di autorizzazione; a tale atto
volontario e' collegato un pagamento che l'esame delle disposizioni
della legge regionale fa ritenere imposto, in quanto la volonta'
dell'obbligato non sembra concorrere per nulla alla sua
determinazione ne' in ordine all' an, ne' in ordine al quantum, tanto
e' vero che - a tale ultimo riguardo - il pagamento avviene sulla
base di tariffe fissate con decreto della giunta regionale.
Nei fatti, a giudizio di questa commissione, nel caso di specie ci
si trova di fronte ad una prestazione obbligatoria, in quanto
istituita con atto di autorita'.
E infatti, il prelievo e' stato istituito con legge regionale, he
e' la fonte giuridica che impone l'obbligo di stipulare la
convenzione e quindi di sottostare al pagamento del prelievo; e'
parimenti riconducibile ad un atto d'autorita' il quantum del
prelievo fondato su decreto della giunta regionale.
La "convenzione" di cui parla l'art. 20 della legge regionale
veneta n. 44/1982 appare percio' soltanto "formalmente" come un atto
volontario di natura privatistica, mentre nella sostanza risulta
essere l'adempimento, senza alcun ambito di libera determinazione, di
quanto predeterminato dalla legge e dal decreto della giunta
regionale.
Sulla base di quanto precede risulta allora ininfluente - come
invece vorrebbe la decisione impugnata - argomentare la
"volontarieta'" dell'atto sulla base della manifestazione di volonta'
di un soggetto di richiedere un'autorizzazione amministrativa e, per
cio' stesso, escludere la natura di onere tributario di quanto
corrisposto con la convenzione.
La conseguenza di una impostazione del genere sarebbe quella -
invero paradossale - di non considerare tributi tutte le tasse di
concessione governativa, che vengono corrisposte soltanto quando il
provato "decide" di richiedere autorizzazioni o licenze alla pubblica
amministrazione. Invero il carattere impositivo di una prestazione
non viene meno neppure nel caso in cui la richiesta di un pubblico
servizio dipenda dalla volonta' del privato e corrisponda anche ad un
interesse dello stesso, come gia' affermato dalla Corte
costituzionale.
Essendo di fronte, nel caso di specie, ad una prestazione
obbligatoria, in quanto istituita e quantificata con atto d'autorita'
ed avendo la convenzione una rilevanza solo "formale", essendo an e
quantum predeterminati da atti autoritativi esterni, il "contributo"
istituito dall'art. 20 ha indubbiamente carattere di entrata
tributaria.
Ma se si propende per il riconoscimento - come questa commissione
ritiene - di onere tributario del contributo in questione, si pongono
seri dubbi sulla legittimita' costituzionale dell'art. 20 della legge
regionale veneta n. 44/1982, in relazione al disposto dell'art. 119,
primo comma, della Costituzione secondo il quale "le regioni hanno
autonomia finanziaria nelle forme e nei limiti stabiliti da leggi
della Repubblica, che le coordinano con la finanza dello Stato, delle
province e dei comuni".
In relazione alla norma costituzionale citata, va osservato che
alle regioni non e' concessa una capacita' impositiva autonoma e
generalizzata, e tanto meno esse hanno potere di imporre tributi a
favore di altri enti, quali - come nel caso di specie - i comuni.
Giurisprudenza e dottrina sono concordi nel ritenere che la
locuzione "nelle forme e nei limiti stabiliti" abbia quanto meno il
valore enunciato che impone - ai fini dell'esercizio, da parte delle
regioni, della propria potesta' impositiva - la previa emanazione di
una normativa statale destinata a suddividere, fra centro e
periferia, la materia imponibile.
Dalle enunciazioni delineate si desume, pertanto, che, avendo la
regione Veneto introdotto nell'ordinamento un tributo non contemplato
dalla legge dello Stato, essa sembra porsi in contrasto, da un lato,
con l'art. 119, primo comma, della Costituzione e, dall'altro, con
l'art. 23 della Costituzione, dal momento che le "prestazioni
patrimoniali imposte" debbono - per essere conformi al dettaglio
costituzionale - rispettare il riparto delle competenze definito dal
Costituente, il quale prevede il concorso e della legge statale e di
quella regionale: cio' in ossequio, fra l'altro, alla circostanza che
alle regioni ordinarie va riconosciuta, in campo tributario, una
potesta' legislativa concorrente o complementare rispetto a quella
dello Stato.
Va osservato, ad abundantiam, che la c.d. legge finanziaria
regionale 16 maggio 1970, n. 281, non contempla affatto, fra i
tributi propri delle regioni, il contributo imposto con la l.r. del
Veneto n. 44/1982 e che addirittura nei confronti della regione
Sicilia (ad autonomia finanziaria particolarmente differenziata) la
Corte costituzionale ha stabilito il principio secondo cui essa non
puo' derogare il quadro delle ipotesi normative precostituite dal
legislatore nazionale.
Non risulta pertanto manifestamente infondata l'eccezione di
illegittimita' costituzionale dell'art. 20 della l.r. 7 settembre
1982, n. 44, in relazione al disposto dell'art. 119, primo comma,
della Costituzione, per avere introdotto con propria legge un onere
tributario non contemplato espressamente da legge dello Stato e, per
altro aspetto, in relazione al disposto dell'art. 23 della
Costituzione.