LA COMMISSIONE TRIBUTARIA DI PRIMO GRADO
Ha pronunciato la seguente ordinanza sulla questione di
costituzionalita' dell'art. 44, primo comma, del d.P.R. n. 602/1973,
in relazione agli artt. 3, 23, 42 e 53 Costituzione, prospettata
dalla "Sardoil S.p.a." in liquidazione, nel ricorso proposto il 2
febbraio 1994, avverso silenzio-rifiuto dell'intendenza di finanza di
Sassari.
Recita l'art. 44, primo comma, del d.P.R. n. 602/1973:
"Il contribuente che sia stato iscritto a ruolo per un ammontare
d'imposta superiore a quello effettivamente dovuto, ha diritto per la
maggiore imposta effettivamente pagata, all'interesse del 4,5% per
ognuno dei semestri interi, escluso il primo, compresi tra la data
del versamento o della scadenza della ultima rata del ruolo in cui e'
stata iscritta la maggiore imposta e la data dell'ordinativo o
dell'elenco di rimborso".
Allora, il periodo per il quale il contribuente non ha diritto
alla percezione degli interessi varia in funzione di due circostanze
del tutto aleatorie: il periodo di emissione dei tuoli; la data
dell'ordinativo di rimborso.
In base all'art. 18 del d.P.R. n. 602/1973 le imposte iscritte nei
ruoli sono ripartite in due rate con scadenza:
a) per i ruoli di febbraio: il 10 aprile e il 10 giugno;
b) per i ruoli di luglio: il 10 settembre e il 10 novembre;
c) per i ruoli di settembre: il 10 novembre e il 10 febbraio;
d) per i ruoli di dicembre: il 10 febbraio e il 10 aprile.
In base all'art. 44, il dies a quo per il decorso del tempo cui
riferire gli interessi e' la data di pagamento della seconda rata;
gli interessi decorrono poi dal semestre intero successivo al primo.
Assumendo come data di pagamento il 15 del mese di scadenza della
rata, si hanno per ciascuna emissione di ruoli i seguenti periodi
senza interessi:
sub a): 7 mesi e 15 giorni;
sub b): 8 mesi e 15 giorni;
sub c): 12 mesi;
sub d): 9 mesi e 15 giorni.
Ai suindicati periodi esclusi dal computo degli interessi va poi
aggiunto quello intecorrente dall'inizio del semestre nel quale viene
emesso l'ordinativo di rimborso alla data di emissione
dell'ordinativo stesso (in quanto non costituisce "semestre intero":
questo periodo puo' anch'esso variare del tutto casualmente da 1
giorno ad 1 semestre meno 1 giorno (in sostanza 6 mesi). Si verifica
quindi che, per effetto della norma in esame, il contribuente, per il
solo fatto di essere stato colpito da un accertamento rivelatosi
illegittimo, subisce un pregiudizio patrimoniale per un importo pari,
come minimo, agli "interessi fiscali" non percepiti sulle somme
indebitamente pagate, per un periodo variabile da 7 mesi e 16 giorni
a 18 mesi. Non appare, pertanto, manifestamente infondata, mentre
appare sicuramente rilevante, la questione di legittimita'
costituzionale dell'art. 44 del d.P.R. n. 602/1973, con riferimento
agli articoli 3, 23, 42 e 53 della Costituzione, prospettata dalla
"Sardoil s.p.a.".
A) Con riferimento all'art. 3 della Costituzione.
Primo. - Il contribuente colpito da accertamento ai fini delle
imposte dirette successivamente dichiarato illegittimo, e' sullo
stesso piano giuridico del contribuente andato esente da
accertamento: entrambi hanno dichiarato correttamente i propri
redditi. Pertanto non vi e' motivo che il primo (quello accertato)
subisca un trattamento penalizzante rispetto a chi non e' stato
oggetto di accertamento fiscale.
Secondo. - Il meccanismo di determinazione degli interessi e' tale
da determinare differenze di trattamento tra contribuenti accertati:
pur in presenza dello stesso presupposto, dipende infatti da
circostanze del tutto fortuite, quali il periodo di emissione del
ruolo e la data dell'ordinativo, che puo' essere piu' o meno
procastinata in base alla sola discrezionalita' o alla funzionalita'
dell'amministrazione.
Terzo. - In materia di IVA, l'art. 60, quarto comma del d.P.R. 26
ottobre 1972, stabilisce nel caso, analogo a quello in esame, di
rimborso a seguito di decisione del giudice tributario di quanto
pagato in via provvisoria, che: "sulle somme rimborsate si applicano
gli interessi calcolati al saggio indicato nell'art. 38-bis, con
decorrenza dalla data di pagamento effettuato dal contribuente";
senza quindi escludere dal computo primi semestri e semestri non
interi.
Non si comprende quindi per quale motivo un contribuente
"accertato" ai fini delle imposte dirette debba subire un trattamento
piu' sfavorevole che quello "accertato" ai fini dell'IVA.
B) Con riferimento all'art. 23 della Costituzione.
L'applicazione della norma in esame comporta per il contribuente
una prestazione che non attiene ad alcun presupposto tributario, tale
non potendo certamente essere il fatto di essere stati colpiti da
accertamento fiscale rivelatosi infondato.
Inoltre la misura di tale "contribuzione" risulta solo a
posteriori per effetto delle determinazioni assunte
dall'amministrazione circa l'emissione del ruolo e la data
dell'Ordinativo di rimborso.
Trattasi quindi di una norma che, finalizzata a sancire il
riconoscimento di un diritto (agli interessi), in realta', negandolo
per un periodo di non poca durata, finisce per imporre un onere
innominato a carico del contribuente.
C) Con riferimento all'art. 42 della Costituzione.
L'applicazione della disposizione di cui all'art. 44 del d.P.R. n.
602/1973 sembra attuare l'esproprio temporaneo di un bene privato (il
capitale) senza adeguato indennizzo.
La stessa Corte costituzionale ha affermato, nella sentenza n. 63
del 1982, con la quale respinse la questione di illegittimita'
costituzionale circa la mancanza di tutela giurisdizionale contro
l'iscrizione provvisoria; "la pretesa fatta valere in giudizio deve
trovare, se infondata, la sua concreta soddisfazione mediante la
reintegrazione successiva".
Ora certamente non si ha "reintegrazione" se il contribuente e'
stato privato della disponibilita', sia pur temporanea, del proprio
capitale senza ricevere in compensazione neppure l'interesse nella
misura "fiscale".
D) Con riferimento all'art. 53 della Costituzione.
La mancata corresponsione degli interessi per l'intero periodo nel
quale le somme versate sono rimaste nella disponibilita' dell'erario,
comporta per il contribuente l'equivalente del pagamento di
un'imposta. Questa imposta non e' commisurata alla capacita'
contributiva del soggetto che ne e' stato colpito: il giudice adito
ha infatti dichiarato con effetto es tunc l'insussistenza del
rapporto tributario dedotto nell'accertamento.