LA COMMISSIONE TRIBUTARIA CENTRALE
Ha emesso la seguente ordinanza sul seguente ricorso principale n.
1124/1993 presentato dall'Int. fin di Roma, (controparte: Santini
Rinaldo) contro la decisione n. 298/09/93 riguardante l'imposta IRPEF
emessa dalla Commissione tributaria di secondo grado di Roma.
Premesso
Il dott. Rinaldo Santini, consigliere della regione Lazio dal 1
luglio 1970 al 30 giugno 1980, titolare dell'assegno vitalizio a
carico del fondo di previdenza dei consiglieri regionali, costituito
presso la regione Lazio, chiese all'Intendenza di finanza di Roma,
giusta istanze 8 novembre 1989, il rimborso delle somme, oggetto
delle ritenute operate a titolo di IRPEF su singoli assegni erogati
negli anni 1987 e 1988.
Dopo la formazione del silenzio qualificato, imputabile
dall'Amministrazione tributaria, il dott. Santini propose gravame,
che fu accolto parzialmente dalla Commissione tributaria di primo
grado di Roma con decisione 8 maggio 1992, n. 92290404.
L'Intendenza propose appello, che fu respinto dalla Commissione
tributaria di secondo grado di Roma, giusta decisione 9 settembre
1993, n. 93090298. La stessa Intendenza propose ricorso alla
Commissione tributaria centrale. Il dott. Santini chiese, con istanza
depositata, il 4 novembre 1994, la trattazione del ricorso principale
e di quello incidentale, che lo stesso dott. Santini assumeva di aver
presentato. La Commissione tributaria centrale, con ordinanza 4
dicembre 1995, dispose l'acquisizione agli atti del giudizio, dello
statuto e delle fonti sublegislative interne concernenti il Fondo
suindicato. Con la stessa ordinanza fu ordinato alla segreteria della
Sezione di ricercare il ricorso incidentale citato, non rinvenuto fra
i documenti compresi nel fascicolo. L'Ufficio autonomo fondi di
previdenza e solidarieta' dei consiglieri regionali con lettera 22
aprile 1996 ha inviato alcune fonti regionali legislative e
sublegislative relative allo stesso Fondo. Il dott. Santini ha
depositato il 12 luglio 1996 copia del ricorso incidentale cui si e'
fatto cenno.
Considerato
1. - Il dott. Rinaldo Santini chiese con due distinte istanze
rivolte all'Intendenza di finanza di Roma e datate 8 novembre 1989 la
restituzione delle somme costituenti le ritenute, operate a titolo di
IRPEF sugli assegni vitalizi erogati dal fondo suindicato allo stesso
dott. Santini negli anni 1987 e 1988. Il medesimo dott. Santini, dopo
la formazione del silenzio qualificato tenuto dall'Amministrazione
sulle istanze stesse, propose gravame alla Commissione tributaria di
primo grado di Roma, deducendo che sul vitalizio non poteva essere
applicata l'IRPEF, in quanto il fondo era alimentato da contributi
versati esclusivamente dai consiglieri regionali iscritti. Da questa
premessa fu tratta la conseguenza, inequivocabilmente espressa nel
gravame citato, della irriducibilita'dell'assegno vitalizio alle
indennita' degli artt. 85 e 87 T.U. 29 gennaio 1958, n. 645, e degli
artt. 12 e 14 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597. L'assegno vitalizio
fu identificato in un capitale analogo alle indennita' di natura
previdenziale (art. 124 r.d. 4 ottobre 1935, n. 1827, art. 34 d.P.R.
19 settembre 1973, n. 601, modificato dall'art. 15 legge 13 aprile
1977, n. 114). Tale impostazione costitui' la causa petendi del
gravame di primo grado. La Commissione tributaria di primo grado
accolse parzialmente il gravame sul presupposto dell'applicabilita'
della l. 26 settembre 1985, n. 482. La soluzione data dalla citata
Commissione fu condivisa in sede di appello, al punto che la
Commissione tributaria di secondo grado decise per la reiezione
dell'appello proposto dall'Amministrazione, che aveva dedotto
l'assenza di qualunque norma di esonero dall'imposta sul reddito
costituito dall'assegno vitalizio, al quale si e' fatto cenno. Il
fatto che nella decisione della Commissione tributaria di secondo
grado sia usata la formula del rigetto dell'appello, senza alcuna
limitazione, non equivale affatto ad accoglimento integrale della
domanda del dott. Santini. Infatti la stessa Commissione ribadi' che
l'assegno vitalizio era estraneo all'imposizione nei limiti stabiliti
dalla legge n. 482, gia' citata, e non nella sua interezza. Pertanto
la Commissione medesima confermo' l'accoglimento parziale, stabilito
dalla Commissione tributaria di primo grado con la decisione, 8
maggio 1992, che non era stata censurata dal dott. Santini. Pertanto
deve essere disattesa la tesi del dott. Santini, espressa a pag. 4
della replica al ricorso dall'Intendente di finanza (atto depositato
il 1 aprile 1994 nella segreteria della Commissione tributaria di
secondo grado, in relazione al ricorso proposto dell'Intendente alla
Commissione tributaria centrale), secondo la quale la Commissione di
secondo grado avrebbe deciso senza alcun riferimento ad un
accoglimento parziale. In effetti l'assenza della formula limitativa
e' ampiamente giustificata dal fatto che la Commissione si era
pronunciata sull'appello dell'Intendente, appello respingendolo e
confermando la decisione di primo grado, che era stata, giusta quanto
gia' precisato, di accoglimento parziale. Per altro verso il dott.
Santini non aveva proposto appello incidentale alla Commissione
tributaria di secondo grado, in vista della declaratoria di totale
estraneita' dell'assegno vitalizio dall'imposizione.
2. - La tesi sostenuta dall'Amministrazione ricorrente circa
l'inesistenza di una normativa di esecuzione dall'imposizione
dell'assegno suindicato e' fondata. Infatti deve essere esclusa la
pertinenza del richiamo, espresso dal dott. Santini nel gravame di
primo grado e nel "ricorso incidentale" depositato il 16 dicembre
1995, all'art. 124 r.d.l. 4 ottobre 1935, n. 1827, conv. nella legge
6 aprile 1936, n. 1155. Infatti tale norma e' comunque priva di
vigenza, posto che non e' stata confermata dal d.P.R. 29 settembre
1973, n. 601, giusta il principio desumibile dall'art. 42 dello
stesso decreto. Del pari ininfluente e' il richiamo, espresso nella
memoria citata all'art. 34 d.P.R. indicato sopra; infatti tale norma
di esenzione riguarda le pensioni di guerra, le relative indennita'
accessorie, gli assegni connessi alle pensioni privilegiate
ordinarie, le pensioni connesse alle decorazioni dell'ordine militare
d'Italia e i sprassoldi connessi alle medaglie al valor militare.
L'assegno vitalizio in esame e' del tutto eterogeneo rispetto alle
prestazioni, cui si e' fatto cenno. La stessa eterogeneita' deve
essere affermata con riferimento alle pensioni liquidate ai ciechi
civili e ai sussidi corrisposti dallo Stato e dagli altri enti
pubblici a titolo assistenziale, art. 34, citato, comma 2.
Irrilevante, in ogni modo, e' il richiamo agli artt. 85 e 87 del T.
U. 29 gennaio 1958, n. 645, tenuto conto dell'abrogazione dello
stesso T. U. a decorrere dal 1 gennaio 1974, giusta l'art. 89 d.P.R.
29 settembre 1973, n. 597.
L'art. 47, comma 1, lett. h d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, citato
nel "ricorso incidentale", non dispone nel senso della estraneita'
all'imposizione di assegni omogenei a quelli erogati dal dott.
Santini. Tale norma infatti equipara ai redditi da lavoro dipendente
le rendite vitalizie e quelle a tempo determinato, costituite a
titolo oneroso. Tale equiparazione non importa l'esonoro
dall'applicazione dell'imposta delle rendite costituite in modo
diverso da quello oneroso.
Per altro verso il fatto che il dott. Santini abbia contribuito al
finanziamento del fondo di previdenza dei consiglieri della regione
Lazio, l.r. 16 marzo 1973, n. 7, art. 6 e seg., implica che non sia
fondatamente prospettabile la gratuita' dell'assegno vitalizio
corrisposto allo stesso dott. Santini.
Non potrebbe essere condivisa la conclusione, formulata dal
contribuente, secondo cui l'applicabilita' della ritenuta alla fonte
sulle rendite a titolo oneroso, art. 33, comma 3, d.P.R. 4 febbraio
1988, n. 42, importerebbe l'estraneita' alla quale si e' fatto
riferimento. La norma sulla ritenuta alla fonte concerne un modo di
riscossione dell'imposta e non fissa il regime tributario di un
reddito. Tale regime e' stabilito da altra normativa, che nella
specie deve essere identificata nella disciplina concernente
l'imposizione dei redditi da lavoro dipendente. In particolare e'
necessario fare riferimento all'art. 47, comma 1, lett. i, d.P.R. 22
dicembre 1986, n. 917, concernente "... altri assegni periodici,
comunque denominati, alla cui produzione non concorrono attualmente
ne' capitale ne' lavoro ...".
3. - Le conclusioni suesposte non possono essere disattese sul
presupposto della normativa introdotta dalla legge 26 settembre 1985,
n. 482, applicata concordemente dalle Commissioni tributarie di primo
e di secondo grado. La legge citata, della quale il contribuente,
malgrado il "ricorso incidentale" alla Commissione tributaria
centrale preordinato alla conferma della decisione di primo grado,
che non era stata riformata a conclusione del giudizio di primo
grado, chiede l'applicazione, riguarda il trattamento di fine
rapporto di cui all'art. 2120 del Codice civile. La normativa posta
dalla legge citata e' estensibile alle indennita' equipollenti,
comunque denominate, art. 2 stessa legge. L'assegno vitalizio
erogato al dott. Santini non e' identificabile come indennita'
equipollente al trattamento di fine rapporto, attesa comunque la
periodicita' dello stesso assegno. Pertanto la conclusione della
Commissione tributaria di secondo grado, confermativa della decisione
della Commissione tributaria di primo grado, non appare sostenibile.
4. - E' prospettabile per altro verso il problema della conformita'
alla Costituzione, art. 53, della norma, identificabile nell'art.
47, comma 1, lett. i, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, gia' citato.
Quest'ultima norma e' priva di qualsiasi disposizione dalla quale si
possa desumere la deduzione dalla base imponibile di quanto
corrisponde ai contributi versati dal titolare di un assegno
vitalizio per finanziare il fondo, al quale sia imputabile l'assegno
medesimo. Il problema suindicato e' rilevante rispetto alla
controversia in esame, in quanto il fondo di previdenza dei
consiglieri della regione Lazio era alimentato fino al 1990, e quindi
anche negli anni 1987 e 1988, che interessano nella specie,
esclusivamente mediante contributi dei consiglieri iscritti, artt. 11
e 12 l.r. 16 marzo 1973, n. 7. L'ausilio finanziario della regione
per il ripianamento del fondo suindicato e' stato disposto (cfr.
anche lettera 26 luglio 1993, n. 187-93-A-6, dell'ufficio autonomo
fondi di previdenza del consiglio regionale Lazio) con l.r. 23 marzo
1990, n. 34, che per altro verso ha disposto anche l'aumento dei
contributi a carico dei consiglieri iscritti. Tale normativa comunque
e' ininfluente nella presente controversia, giusta le osservazioni
suesposte. Il dubbio sulla costituzionalita' della norma posta dal
citato art. 47, comma 1, lett. i, d.P.R. n. 917, si pone in relazione
ai principi affermati dalla Corte costituzionale con sentenza n. 178
del 1986, con la quale fu dichiarata l'incostituzionalita' della
normativa primaria che disponeva nel senso della inclusione nella
base imponibile della parte di indennita' di buonuscita
corrispondente alla proporzione tra i contributi dell'impiegato e
l'apporto dell'Amministrazione. Tale declaratoria di
incostituzionalita' fu dedotta dalla irriducibilita' della parte
suindicata a reddito. Tali principi possono richiamati anche nel caso
in esame, posto che la parte di assegno vitalizio, corrispondente
alla somma dei contributi versati dal singolo consigliere al fondo
non costituiscono reddito, ma prelievo di quanto a suo tempo
corrisposto in percentuale sull'indennita' consiliare, costituente a
sua volta reddito.
Il dubbio di costituzionalita' non e' superabile se non sollevando
in via incidentale la questione di legittimita' costituzionale
davanti alla Corte costituzionale dell'art. 47, comma 1, lett. i,
d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, che altrimenti dovrebbe essere
applicato al caso di specie nella sua integralita'.