LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DI VENEZIA-MESTRE
Sezione 5
Riunita con l'intervento dei signori:
Rosin Giuseppe, Presidente Est.;
Garbin Luciano, relatore;
Paronuzzi Luigi, giudice,
Ha emesso la seguente ordinanza sull'appello n. 1832/2015
depositato il 23 settembre 2015;
avverso la sentenza n. 110/2015 Sez. 9 emessa dalla Commissione
tributaria provinciale di Treviso;
Contro: Eurometalnova Srl - Unipersonale Via San Pio X 40 31020
San Vendemiano difeso da: Dellabartola Gianmarco Viale G. Mazzini 11
- 00195 Roma e da Escalar Gabriele - Viale G. Mazzini 11 - 00195 Roma
proposto dall'appellante: Agenzia delle entrate direzione provinciale
Treviso
Atti impugnati: atto REC. CRED n. T6XCRTC00023/13 IRES-CRED.IMP.
2007
sull'appello n. 1895/2015 depositato il 5 ottobre 2015;
avverso la sentenza n. 110/2015 Sez. 9 emessa dalla
Commissione tributaria provinciale di Treviso;
Contro: Agenzia delle entrate direzione provinciale Treviso
proposto dagli appellanti: Eurometalnova Spa - Unipersonale Via San
Pio X 44 - 31020 San Vendemiano TV
difeso da: Dellabartola Gianmarco Viale Mazzini 11 - 00195 Roma
RM
difeso da: Escalar Gabriele Viale Mazzini 11 - 00195 Roma RM
Atti impugnati: Atto REC. CRED n. T6XCRTC00023/13 IRES-CRED. IMP
2007
Fatto e diritto
L'atto impositivo in epigrafe - emesso il 15 marzo 2013
dall'Agenzia delle entrate - direzione provinciale di Treviso nei
confronti di Eurometalnova s.p.a. unipersonale - recuperava la
maggiore imposta di euro 46.335 piu' interessi e sanzioni,
conseguente al disconoscimento del credito di imposta, che la
contribuente aveva maturato nel 2007 ex art. 1 commi 280-283 della
legge 27 dicembre 2006 n. 296 (finanziaria 2007), e che nel 2009
aveva utilizzato in compensazione, come previsto dall'art. 17 del
decreto legislativo n. 241/1997. La contribuente, tuttavia, aveva
perso il credito, dal momento che non aveva partecipato con domanda
su apposito modello FRS alla procedura di ricognizione dei medesimo,
come disposta in applicazione dell'art. 29 del decreto-legge 29
novembre 2008 n. 185, convertito in legge n. 2/2009.
La sentenza n. 110 in data 20 gennaio 2015 della Commissione
tributaria provinciale di Treviso, sez. 9, ha respinto il ricorso
della contribuente, in quanto effettivamente Eurometalnova s.p.a. non
aveva presentato l'istanza con il detto modulo FRS, ed era dunque
rimasta estranea alla procedura di selezione delle imprese ammesse
alla fruizione del credito. Questo infatti - dapprima automaticamente
riconosciuto dalla disposizione del 2006 per le attivita' di ricerca
e sviluppo - con il decreto-legge del 2008 aveva poi subito il limite
della capienza entro un tetto massimo posto al credito di imposta
fruibile dalle imprese. Innovazione, questa, che aveva reso
necessaria una procedura di selezione delle imprese da ammettere al
credito di imposta, attuata per l'appunto con la presentazione, dalle
10,00 del 6 maggio 2009 sino alle 24,00 del 5 giugno 2009, da parte
delle medesime di una domanda in via telematica su apposito
modulo-questionario FRS.
La sentenza ha pero' accolto il ricorso della contribuente nei
confronti dell'irrogazione di sanzioni, la cui l'applicazione e'
stata esclusa a norma dell'art. 8 del decreto legislativo n.
546/1992, per incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione
della disposizione tributaria violata.
Contro la sentenza ha proposto appello la contribuente
Eurometalnova s.p.a. ha proposto appello anche l'Agenzia delle
entrate, nei confronti della parte che esclude l'applicazione di
sanzioni.
Quanto al recupero di imposta disposto dall'Agenzia delle entrate
in relazione al disconoscimento del credito dichiarato, questa
Commissione non potrebbe che aderire alla decisione qui impugnata.
Da un lato, infatti, e' pacifico che la ricorrente non ha
partecipato alla selezione per il riconoscimento del credito
conseguito con l'attivita' di ricerca e sviluppo avviata nel 2007, e
cioe' anteriormente all'entrata in vigore del citato decreto-legge n.
185/2008.
Dall'altro, non v'e' dubbio che il citato art. 29 del
decreto-legge apporti alle precedenti disposizioni delle modifiche,
con l'introduzione, per i crediti conseguiti anteriormente, di un
tetto massimo posto al credito di imposta fruibile dalle imprese, con
la conseguente previsione di una selezione tra le imprese medesime,
ed allo scopo di una procedura - poi correttamente attuata
dall'Amministrazione -, consistente nella partecipazione delle
imprese interessate al concorso per la ricognizione del credito, e
nell'accoglimento delle domande secondo il criterio della priorita'
nel tempo stabilito, entro il limite del tetto massimo posto dal
decreto-legge.
Questa Commissione, tuttavia, nutre dei dubbi in ordine alla
legittimita' costituzionale: sia del citato art. 29 comma 1, che
dispone testualmente «...il monitoraggio di tutti i crediti di
imposta vigenti alla data di entrata in vigore del presente decreto,
tenendo conto degli oneri finanziari previsti...», senza fare salvi
di quelli gia' sorti per le attivita' di ricerca e sviluppo avviate
prima dell'entrata in vigore, il 29 novembre 2008, del decreto-legge
medesimo; sia dello stesso art. 29, comma 2 lett. a) e comma 3, i
quali, per attivita' di ricerca e sviluppo avviate prima del detto 29
novembre 2008, prevedono - tra le domande di riconoscimento del
credito trasmesse all'Agenzia delle entrate per via telematica nel
tempo ed entro termine stabilito - l'accoglimento delle medesime
secondo criterio dell'«ordine cronologico di arrivo», sino al
raggiungimento del tetto massimo stabilito.
I dubbi - tali da dare luogo a questione di legittimita' che
appare non priva di fondamento - nascono in relazione ai parametri di
cui all'art. 3 della Costituzione.
Innanzitutto, e' necessario avere presente che le disposizioni
originarie dell'art. 1 commi 280-283 della legge n. 286/2006
stabilivano un credito di imposta che entrava nel patrimonio del
contribuente ope legis, per solo fatto di costi sostenuti per
attivita' di' ricerca industriale e studio precompetitivo; in altri
termini un diritto soggettivo perfetto, il cui fatto costitutivo era
il mero sostenimento dei costi. Di conseguenza, le citate
disposizioni del decreto-legge n. 185/2008, sotto l'eufemismo sviante
di monitoraggio, vanno in realta' ad incidere su diritti soggettivi,
cui apportano delle limitazioni, o che addirittura aboliscono.
Ora, secondo le statuizioni della stessa Corte costituzionale,
l'affidamento del cittadino sulla certezza delle situazioni
giuridiche, quale essenziale elemento dello Stato di diritto, non
puo' essere leso da disposizioni retroattive, le quali danno vita ad
un regolamento irrazionale di situazioni giuridiche soggettive
fondate su leggi precedenti. Pertanto, mentre la potesta' legislativa
puo' senz'altro limitare o abolire benefici fiscali per iniziative
imprenditoriali, con riferimento ad attivita' successive all'entrata
in vigore delle norme limitative o abolitive, si deve dubitare della
ragionevolezza, criterio postulato dall'art. 3 Cost., di una
disposizione ablativa di crediti di imposta, quale citato art. 29,
gia' entrati nel patrimonio del contribuente in relazione a costi
gia' sostenuti.
Inoltre, la descritta procedura fissata dallo stesso art. 29 per
selezionare - nel novero degli imprenditori gia' titolari di diritti
di credito in relazione ad attivita' di ricerca e sviluppo gia'
avviate - quelli destinati a fruire del credito, palesa ulteriori
aspetti di irragionevolezza, in contraddizione con la disposizione
dell'art. 3 Cost., e conduce a risultati che non si collegano al
merito delle ragioni del credito di imposta, e nemmeno alla solerzia
nell'esercizio delle stesse. Si pensi alla sproporzione tra le
risorse disponibili e le domande di riconoscimento del credito ai
fini della sua concreta fruizione, all'ampiezza del numero dei
concorrenti, alla velocita' dei meccanismi di trasmissione
informatica: fattori che determinano una selezione sostanzialmente
casuale, che si esaurisce in un tempo brevissimo e che porta a
risultati dipendenti soprattutto dalla potenza e sofisticatezza delle
apparecchiature informatiche di cui dispongono i singoli imprenditori
contribuenti o i professionisti che li assistono. E tutto cio'
determina una disparita' di trattamento (in ordine alla fruizione del
credito di imposta) di situazioni eguali (di contribuenti gia'
titolari di diritti soggettivi perfetti di credito per attivita' gia'
avviate prima dell'entrata in vigore del decreto-legge) in base ad un
criterio di priorita' cronologica che, per le sue concrete modalita'
di attuazione, non appare ragionevole.
In definitiva, le disposizioni del citato art. 29, cui si
dovrebbe dare applicazione nel presente procedimento con una sentenza
di conferma di quella impugnata, per piu' aspetti appaiono in
contraddizione con l'art. 3 della Costituzione.