LA CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI PRIMO GRADO DI ROMA
(Ex Commissione Tributaria Provinciale di Roma)
Sezione 28
Riunita in udienza il 7 luglio 2022 alle ore 11,00 con la
seguente composizione collegiale:
Zucchelli Claudio, Presidente e Relatore;
Lamorgese Antonio Pietro Maria, Giudice;
Aquino Nunzio, Giudice;
in data 7 luglio 2022 ha pronunciato la seguente ordinanza sul
ricorso n. 11397/2020 depositato il 30 ottobre 2020;
proposto da R C. T. S.r.l. - 08482171009;
difeso da Gennaro Borriello -BRRGNR55H11F839W; Alfonso Magliulo -
MGLLNS66H09F839C; Fiorella Titolo - TTLFLL71D66F839V;
Rappresentato da Roberto Ferrarini - FRRRRT63C24E897J ed
elettivamente domiciliato presso
fiorellatitolo@avvocatinapoli.legalmail.it;
contro Regione Lazio;
difeso da Marco Marafini - MRFMRC68T01E472C ed elettivamente
domiciliato presso federalismofiscale@regione.lazio.legalmail.it;
Avente ad oggetto l'impugnazione di: avviso di accertamento n...;
a seguito di discussione in pubblica udienza.
Fatto
Con atto di accertamento e contestuale irrogazione sanzione, la
Regione Lazio ha ingiunto alla R. C. T. S.r.l. (d'ora innanzi RCT o
«la ricorrente») il pagamento della imposta regionale sulle
concessioni statali dei beni del demanio marittimo istituita ai sensi
dell'art. 6 legge regionale del Lazio 29 aprile 2013, n. 2, dovuta in
relazione alla concessione del...
Avverso tale atto la RCT propone ricorso per i seguenti motivi:
1) Con il primo motivo lamenta Violazione e falsa applicazione
dell'art. 6 della legge regionale del Lazio 29 aprile 2013 n. 2.
Violazione e falsa applicazione dell'art. 8 del decreto legislativo 6
maggio 2011, n. 68 e della legge delega 5 maggio 2009, n. 42.
Violazione e falsa applicazione della legge 28 gennaio 1994, n. 84.
Osserva che la legge n. 84/1994 ha riordinato l'intero sistema
portuale istituendo le Autorita' Portuali, oggi Autorita' di Sistema
Portuale-AdSP, cui sono devoluti i canoni di concessione versati dai
concessionari delle aree demaniali siti nella circoscrizione di
competenza delle stesse AdSP. Detti canoni, quindi, costituiscono la
provvista finanziaria per le AdSP per la erogazione dei servizi.
L'art. 1 della legge n. 16 maggio 1970 n. 281 (Provvedimenti
finanziari per l'attuazione delle Regioni a statuto ordinario)
istituisce un tributo derivato a favore delle Regioni, costituito da
un'imposta sulle concessioni statali dei beni del demanio siti nel
proprio territorio. Poiche' le concessioni di cui si discute
rientrano nell'ambito delle circoscrizioni delle Autorita' portuali,
e proprio per questo motivo sono rilasciate da tali enti autonomi, ne
consegue il venir meno del relativo requisito soggettivo giacche'
nella fattispecie non possono essere soggetti passivi dell'imposta in
parola, che e' regionale, i titolari delle concessioni demaniali
rilasciate dalle Autorita' portuali.
L'espressione «beni del demanio siti nel proprio territorio» non
va intesa in senso geografico, ma funzionale, cioe' intendendosi con
essa l'ambito su cui la Regione esercita le sue funzioni.
Poiche' sui porti di interesse nazionale sedi di AdSP la Regione
non esercita alcun potere amministrativo, ne consegue che sui beni
siti nella circoscrizione della AdSP la cui concessione da' luogo al
pagamento del canone, viene meno la stessa potesta' impositiva della
Regione, e l'accertamento impugnato, quindi, e' illegittimo.
2) Con il secondo motivo lamenta la violazione degli articoli
3, 23 e 53 della Costituzione nonche' del principio di ragionevolezza
e correlazione.
Osserva che la legge di delegazione n. 42 del 2009 ha previsto,
tra le altre, per attuare l'art. 119 della Costituzione sotto il
profilo finanziario, la possibilita' di garantire alle Regioni
tributi propri e non solo derivati, cosi' come definiti dall'art. 7,
comma 1, lettera b) della legge n. 42 del 2009, fissando principi e
criteri direttivi. RCT quindi lamenta che la disposizione regionale,
che sottopone all'imposta de qua i canoni delle concessioni demaniali
rilasciate dalle AdSP, sia costituzionalmente illegittima per
violazione, ad opera del decreto delegato n. 281 del 1970, dei
principi di ragionevolezza (art 3, comma 2 della Costituzione), di
legalita' e riserva di legge (art. 23 della Costituzione) di
capacita' contributiva (art. 53 della Costituzione), e per violazione
dei principi e criteri direttivi contenuti nella legge delega n. 42
del 2009 che aveva indicato gli stessi al legislatore delegato. Sul
punto osserva che la legge di delegazione n. 42 ha individuato (art.
2), tra gli altri, i seguenti criteri: «... n-1) rispetto del
criterio ... della capacita' contributiva ai fini del concorso alle
spese pubbliche; p) tendenziale correlazione tra prelievo fiscale e
beneficio connesso alle funzioni esercitate sul territorio in modo da
favorire la corrispondenza tra responsabilita' finanziaria e
amministrativa; continenza e responsabilita' nell'imposizione di
tributi propri.».
Emergono in particolare il rispetto dei principi: a) di
continenza; b) di correlazione; c) del divieto di duplicazione
dell'imposta; d) della conferma dei principi di capacita'
contributiva e progressivita'. RCT precisa che il c.d. «principio di
continenza» e' condizione necessaria affinche' il tributo sia
considerato «proprio», ossia espressivo della (e strettamente
funzionale alla) autonomia amministrativa della Regione e, dunque,
connesso alle materie di competenza regionale, attraverso un nesso
imprescindibile tra l'esercizio delle funzioni attribuite, i servizi
pubblici erogati e la relativa imposizione. Esso e' espresso nella
lettera p) del comma 2 dell'art. 2 della legge n. 42/2009 come: «p)
tendenziale correlazione tra prelievo fiscale e beneficio connesso
alle funzioni esercitate sul territorio in modo da favorire la
corrispondenza tra responsabilita' finanziaria e amministrativa;
continenza e responsabilita' nell'imposizione di tributi propri;».
Vi e', poi, un «principio di correlazione» che presuppone una
identificazione tra Ente impositore ed Ente erogante i servizi o beni
pubblici richiesti dalla collettivita' locale in modo che i gettiti
provenienti dai tributi, rispettosi della correlazione, siano
destinati esclusivamente alla copertura delle specifiche spese
sostenute per la fornitura di beni o prestazioni pubbliche, quindi
con un esercizio di moderazione nella imposizione finalizzato
esclusivamente a tali scopi. I richiamati principi impongono, quindi,
una stretta connessione tra «cosa tassata e cosa amministrata», per
ciascun livello di governo, in modo da garantire la corrispondenza
tra responsabilita' di entrata e responsabilita' di spesa. Ne
consegue che e' inibito alla Regione istituire e disciplinare
«tributi propri» su concessioni rilasciate dalle Autorita' Portuali e
cio' per due ragioni.
I. In primo luogo, non ricorre la indicata identificazione fra Ente
impositore ed Ente erogatore di servizi.
II. Inoltre, non ricorre neanche quel parallelismo fra competenza
amministrativa, gestione e autonomia tributaria espresso dai
richiamati principi di correlazione e continenza.
Ed infatti, gli ambiti portuali come quelli di Civitavecchia
rimangono di esclusiva competenza statale, sia con riferimento alle
funzioni amministrative, sia con riferimento alla proprieta'
demaniale del bene sia al sostentamento dei costi per la erogazione
dei servizi, che sono reperiti esclusivamente tramite i canoni
concessori. Anche sotto il profilo della proprieta' delle aree in
concessione, RCT ricorda che gia' dal primo intervento legislativo
volto a realizzare una maggiore autonomia amministrativa regionale
(decreto legislativo 31 marzo 1998 n. 112, art. 105, in attuazione
della delega contenuta nella legge 15 marzo 1997, n. 59), il
legislatore ha stabilito che, nell'ambito dei trasporti, «sono
conferite alle Regioni e agli Enti locali tutte le funzioni non
espressamente <...> attribuite alle autorita' portuali dalla legge 28
gennaio 1994, n. 84» e, in particolare, nell'individuare le funzioni
conferite agli Enti territoriali, espressamente ha disposto che «tale
conferimento non opera nei porti finalizzati alla difesa militare ed
alla sicurezza dello Stato, nei porti di rilevanza economica
internazionale e nazionale, nonche' nelle aree di preminente
interesse nazionale...», fra i quali rientrano i porti sedi di AdSP
quindi anche il Porto di Civitavecchia.
A tal proposito, sul piano del c.d. federalismo demaniale, la
citata Legge delega n. 42/2009 ha delegato ai decreti legislativi la
individuazione delle tipologie di beni di «rilevanza nazionale» che
non possono essere trasferiti (art. 19) e, in esecuzione di tale
delega, il decreto legislativo 18 maggio 2010 n. 85, nel disporre il
trasferimento dei beni statali alle Regioni e agli Enti locali, ha
espressamente escluso da tale trasferimento: i) i beni appartenenti
al demanio marittimo non direttamente utilizzati dallo Stato; e
ancora piu' specificamente ii) i porti e gli aeroporti di rilevanza
economica nazionale e internazionale, secondo la normativa di
settore. Per tali motivi solleva questione di costituzionalita' nei
confronti dei commi 1, 2 e 3 dell'art. 6 legge regione Lazio 29
aprile 2013, n. 2, nella parte in cui, nell'istituire l'imposta
regionale sulle concessioni statali dei beni del demanio marittimo,
di cui all'art. 2 della legge 16 maggio 1970, n. 281 quale tributo
proprio (comma 1), prevede che l'imposta sia dovuta alla Regione
anche dai titolari delle concessioni statali (comma 2) rilasciate e
gestite dalle autorita' portuali (comma 3). E, in ogni caso, non
esclude dalla sua applicazione le concessioni delle aree demaniali di
Porti di rilevanza economica di preminente interesse statale, come
quello di Civitavecchia, per violazione degli articoli 117 e 119
della Costituzione Nonche' per violazione dei principi del decreto
legislativo 6 maggio 2011, n. 68 art. 8, di cui la legge regionale e'
attuazione e conseguente violazione anche dei principi della legge n.
42/2009 attraverso la norma interposta di cui al decreto legislativo
n. 68/2011.
La legge regionale avrebbe infatti istituito un nuovo tributo,
non gia' si sarebbe limitata a trasformare l'imposta sulle
concessioni in imposta sui canoni, violando cosi' la delega contenuta
nella legge n. 42 del 2009, attraverso la violazione della norma
interposta costituita dal decreto legislativo n. 68 del 2011 di
attuazione della legge n. 42 del 2009. Si chiede, inoltre, che la
questione di legittimita' costituzionale sia sollevata anche nei
confronti dell'art. 8 decreto legislativo 6 maggio 2011, n. 68, per
eccesso di delega, violazione dei principi e criteri direttivi della
Legge di delega n. 42/2009, nonche' per violazione art. 117 e 119
della Costituzione se interpretato nel senso di autorizzare
l'imposizione sui canoni erariali riscossi dalle AdSP.
3) Nella memoria la ricorrente precisa che il dubbio di
incostituzionalita' investe anche l'art. 6 della legge regionale del
Lazio n. 2 del 2013.
Ripercorrendo la successione di leggi nel tempo, con riferimento
alle funzioni delegate o trasferite alle Regioni, precisa che anche
in occasione della delega alle Regioni delle funzioni amministrative
su beni statali, con l'art. 59, comma 2 del decreto del Presidente
della Repubblica 24 luglio 1977, n. 616, in attuazione della delega
contenuta nell'art. 1 della legge 22 luglio 1975, n. 382, si
disponeva: «2. La delega di cui al comma precedente non si applica ai
porti e alle aree di preminente interesse nazionale in relazione agli
interessi della sicurezza dello Stato e alle esigenze della
navigazione marittima. L'identificazione delle aree predette e'
effettuata, entro il 31 dicembre 1978, con decreto del Presidente del
Consiglio dei ministri, ...».
Il decreto del Presidente del Consiglio dei ministri e' stato
emanato in data 21 dicembre 1995 e contempla, oltre ad altri, tutti i
porti sede di AdSP e nella specie Civitavecchia. Successivamente
anche l'art. 19 della legge n. 42 del 2009, in materia di
trasferimento delle funzioni su beni demaniali alle Regioni, dispone
che nel decreto delegato siano individuate le tipologie di beni di
rilevanza nazionale che non possono essere trasferiti. In attuazione
di tale criterio direttivo, il successivo decreto legislativo 28
maggio 2010, n. 85, art. 5, comma 2, ha disposto che «... Sono in
ogni caso esclusi dal trasferimento: ... i porti e gli aeroporti di
rilevanza economica nazionale e internazionale, secondo la normativa
di settore; ...».
Deduce la ricorrente che la legge regionale non e' che attuazione
del decreto legislativo n. 68 del 2011, il quale a sua volta attua la
delega contenuta nella legge n. 42 del 2009.
L'art. 6 del decreto legislativo n. 68 del 2011 non consente alle
Regioni di introdurre nuovi tributi ma solo di trasformare alcuni
tributi erariali esistenti in tributi da derivati a propri.
Espressamente esso richiama il decreto-legge 5 ottobre 1993, n. 400,
recante la disciplina della determinazione dei canoni demaniali, nei
soli articoli 1, 5 e 6 (che riguardano le funzioni delegate) ma non
nell'art. 7 che riguarda appunto i canoni per le concessioni nei
porti dotati di autorita'.
E infatti, correttamente il citato art. 8 trasforma l'imposta su
canoni concessori in tributo proprio della Regione, delimitando il
campo oggettivo ai soli beni contemplati dagli articoli 1, 5 e 6 del
decreto-legge n. 400/1993 ovvero quelli trasferiti alle Regioni, ma
non l'art. 7 che si occupa invece dei porti ove esistono le Autorita'
Portuali.
Conseguentemente la legge regionale n. 2 del 2013 avrebbe violato
l'art. 8 del decreto legislativo n. 68 del 2011 il quale consente
solo di trasformare il tributo erariale in tributo proprio avendo a
presupposto impositivo il pagamento dei canoni dovuti per le
concessioni nei porti le cui funzioni siano state delegate o
trasferite alle Regioni, ma non il pagamento dei canoni dovuti per la
concessione demaniale nei porti sede di AdSP che non sono stati
trasferiti e sui quali la Regione non esercita alcuna funziona
amministrativa. In tal modo la Regione avrebbe istituito ex novo un
tributo, nuovo poiche' si fonderebbe su un presupposto d'imposta
quantitativamente e qualitativamente diverso da quello definito
dall'art. 8 del decreto legislativo n. 68 del 2011 attuativo
dell'art. 2 della legge n. 281 del 1970.
La trasformazione in tributo proprio, infatti, e' possibile
secondo le due norme da ultimo citate solo con l'invarianza del
presupposto, nonche' delle componenti, soggettive e oggettive.
3) Ove le considerazioni che precedano non conducano ad una
interpretazione costituzionalmente orientata dell'art. 8 del decreto
legislativo n. 68 del 2011, che escluda i canoni concessori a favore
delle AdSP dalla imposizione, la RCT deduce allora una violazione
della legge di delegazione n. 42 del 2009 da parte dello stesso art.
8 che ne e' attuazione. Conseguentemente, per violazione della norma
interposta, anche la violazione della legge di delegazione n. 42 del
2009 da parte della legge regionale.
La legge n. 42 del 2009, infatti contiene principi di
attuazione, coerenti con la materia della finanza pubblica e quindi
incidenti in tutte le materie, che possono riassumersi nei seguenti:
a) Attribuzione di risorse autonome agli enti locali e alle
Regioni, in relazione alle rispettive competenze;
b) Tendenziale correlazione tra prelievo fiscale e beneficio
connesso alle funzioni esercitate sul territorio in modo da favorire
la corrispondenza tra responsabilita' finanziaria e amministrativa;
continenza e responsabilita' nella imposizione di tributi propri
(art. 2, comma 2, lettera p).
Orbene, allo stato attuale nessuna correlazione esiste tra
l'attivita' amministrativa nei proti affidati alle AdSP e le Regioni
competenti, per cui la legge regionale ha violato tali principi.
Necessita quindi una interpretazione costituzionalmente orientata,
ovvero, in alternativa, ritenere che l'art. 8 del decreto legislativo
n. 68 del 2011, se interpretato in tal maniera, ha violato la delega
contenuta nella legge n. 42 del 2009. Rendendo cosi' incostituzionale
la legge regionale per la incostituzionalita' della stessa norma
interposta in base alla quale la Regione ha potuto esercitare il suo
potere impositivo.
4) In sintesi:
a. Ai sensi dell'art. 8, decreto legislativo n. 68/2011 i tributi
da sopprimere o trasformare, sono solo quelli relativi ai beni
demaniali di cui agli articoli 1, 5 e 6, decreto-legge n. 400/1993;
b. L'art. 1 riguarda i canoni delle concessioni con decorrenza
1990, 1991, 1992 e 1993 (quella RCT e' del 2005);
c. Gli articoli 1, 5 e 6 decreto-legge n. 400/1993 attengono solo
ai beni demaniali le cui funzioni amministrative sono state delegate
alle Regioni ai sensi dell'art. 59 decreto del Presidente della
Repubblica n. 616/1977;
d. L'art. 59 decreto del Presidente della Repubblica n. 616/1977
esclude dalla delega alle Regione i porti di preminente interesse
nazionale individuati con decreto del Presidente del Consiglio dei
ministri;
e. Il decreto del Presidente del Consiglio dei ministri 21
dicembre 1995, attuativo dell'art. 59 decreto del Presidente della
Repubblica n. 616/1977, individua fra i porti di preminente interesse
nazionale quello di Civitavecchia;
f. L'art. 8 non fa riferimento, invece, all'art. 7 del
decreto-legge n. 400/1993 che si occupa delle Autorita' Portuali.
Si e' costituita la Regione Lazio resistendo.
Diritto
I. La questione che si agita dinanzi a questa Corte Tributaria
riguarda una pretesa avanzata dalla Regione Lazio nei confronti di R.
C. T. S.r.l. (RCT) concessionario a fronte di una concessione
demaniale nel porto di Civitavecchia rilasciata dalla Autorita' di
Sistema Portuale (AdSP) del Mar Tirreno Centro Settentrionale,
relativamente alla imposta sulle concessioni demaniali marittime.
La pretesa trova il suo fondamento nell'art. 6 della legge
regionale del Lazio 29 aprile 2013, n. 2, la quale prevede
l'applicazione della menzionata imposta, avente a base imponibile il
canone concessorio riferito al bene concesso. L'imposta, gia'
istituita come tributo proprio derivato e' stata trasformata in
tributo regionale proprio stricto sensu (cioe' non derivato)
dall'art. 8 del decreto legislativo 6 maggio 2011, n. 68 emanato in
attuazione della legge di delegazione 5 maggio 2009, n. 42.
Preliminarmente, sono state prospettate dalla ricorrente, o
devono essere sollevate d'ufficio, alcune questioni che appaiono non
manifestamente infondate di contrasto con norme costituzionali.
E' necessario, a tale scopo, tracciare il piu' brevemente
possibile il quadro del sistema portuale in connessione con i beni
demaniali marittimi, particolarmente con riferimento alla attuazione
degli articoli 117, 118 e 119 della Costituzione e ai cosi' detti
«federalismo patrimoniale (o demaniale)» e «federalismo fiscale»,
tenendo conto della evoluzione legislativa.
Occorre chiarire il rapporto giuridico esistente tra i beni del
demanio marittimo, oggetto delle concessioni e le funzioni delle
Autorita' di Sistema Portuale e delle Regioni, nonche' il rapporto
tra l'imposizione tributaria e le funzioni di questi due organi. In
tal modo si potra' meglio spiegare come il mutato assetto del sistema
incida sulla valutazione di non manifesta infondatezza di alcune
questioni di costituzionalita', di cui avanti.
II. Cenni sul sistema portuale.
Ai sensi dell'art. 822 del codice civile costituiscono, ciascuno
per se', una parte del demanio marittimo, naturale e necessario.
La funzione attribuita al titolare di un bene demaniale (nella
fattispecie i porti marini di cui all'art. 822 del codice civile) e'
primariamente quella di tutela, conservazione, manutenzione del bene
per garantirne l'uso comune o comunque pubblico nonche' per
soddisfare l'interesse pubblico sotteso al regime di demanialita'. Il
demanio marittimo e' bene fuori commercio e non puo' essere oggetto
di contratti di alienazione o godimento (art. 823 del codice civile),
ma solo di concessione traslativa ai sensi dell'art. 36 e segg. del
codice della navigazione e dell'art. 18 della legge 28 gennaio 1994,
n. 84 (Riordino del sistema portuale), per godimento individuale o
come fattore produttivo di una attivita' imprenditoriale. Cio' non
elide le finalita' primarie del bene demaniale sopra indicate che
vengono quindi perseguite attraverso l'esercizio di complesse
attivita' amministrative di competenza del titolare altresi' del
potere concessorio. Vi e' quindi una coincidenza necessaria tra il
titolare del diritto demaniale (di natura dominicale) e il titolare
delle funzioni amministrative.
A tal proposito, l'art. 6 della legge 28 gennaio 1994, n. 84
citata ha istituito le Autorita' Portuali, enti pubblici non
economici ai sensi del comma 5 del medesimo articolo. Esse esercitano
le medesime funzioni originariamente riservate allo Stato sui beni
demaniali costituti dai porti rientranti nelle rispettive
circoscrizioni, come per altro chiarito dal parere del Consiglio di
Stato, sez. III, del 9 luglio 2002, n. 1614, e sono titolari del
potere demaniale. Originariamente esse erano state individuate come
autorita' «mono-scalo», ma con la riforma recata dal decreto
legislativo 4 agosto 2016, n. 169 ed dal decreto legislativo 13
dicembre 2017, n. 232, sono state trasformate in Autorita' con
competenza su una circoscrizione territoriale comprendente piu'
porti, cosi' inseriti in un sistema. Sono esattamente le Autorita' di
Sistema Portuale - AdSP di cui all'art. 6 della legge n. 84 del 1994
novellata, con competenza sui porti individuati dall'Allegato A della
stessa legge. Trattasi dei porti gia' sostanzialmente definiti di
interesse nazionale e internazionale dal decreto del Presidente del
Consiglio dei ministri 21 dicembre 1995 gia' citato e mai stati
oggetto di delega o trasferimento di funzioni amministrative alle
regioni, come meglio si vedra' innanzi.
Piu' precisamente, alle AdSP sono affidati compiti di:
a) Indirizzo, programmazione, coordinamento, regolazione,
promozione e controllo, delle operazioni e dei servizi portuali;
b) Manutenzione ordinaria e straordinaria delle parti comuni
nell'ambito portuale;
c) Affidamento e controllo delle attivita' dirette alla
fornitura a titolo oneroso agli utenti portuali di servizi di
interesse generale;
d) Coordinamento delle attivita' amministrative esercitate
dagli enti e dagli organismi pubblici nell'ambito dei porti;
e) Amministrazione in via esclusiva delle aree e dei beni del
demanio marittimo ricompresi nella propria circoscrizione;
f) Promozione e coordinamento di forme di raccordo con i
sistemi logistici retro portuali e interportuali. La AdSP quindi si
configura principalmente come autorita' di regolazione e non di
gestione. Essa e' chiamata a regolare il proprio mercato di
riferimento, costituito dai beni demaniali di competenza e dalla loro
utilizzazione, in condizioni di scarsita' del bene e di monopolio
dell'offerta. E' quindi chiamata ad esercitare le funzioni dello
Stato proprietario, ma non a erogare beni e servizi al mercato
medesimo nei cui confronti essa e' il monopolista della
disponibilita' del bene demaniale. L'erogazione di beni e servizi al
mercato tramite l'utilizzazione del bene demaniale, infatti, e'
esercitata in maniera esclusiva solo dalle imprese private
concessionarie, che all'uopo ottengono dalla AdSP apposita
autorizzazione ad esercitare le operazioni portuali e fornire servizi
di interesse generale agli utenti utilizzando a tale scopo i beni
demaniali attraverso la concessione, e quindi esercitando una
attivita' commerciale.
Il canone concessorio costituisce sinallagmaticamente la
remunerazione dell'uso del bene, in particolar modo quando esso e'
inserito in una filiera produttiva imprenditoriale e funge quindi da
mezzo di produzione. Infatti, ai sensi dell'art. 6, comma 9-quater
della legge n. 84/1994, i canoni ricevono il trattamento fiscale
proprio dei canoni di locazione, cioe' sono considerati ricavi e
concorrono a formare il reddito complessivo della AdSP ai fini delle
imposte dirette.
Con riserva di approfondire piu' avanti l'argomento, possiamo
anticipare che ai sensi dell'art. 2, comma 1 della legge 281 del 1970
e successivamente dell'art. 7 del decreto-legge 5 ottobre 1993, n.
400 convertito in legge 4 dicembre 1993, n. 494, ai fini della misura
e della qualificazione giuridica del canone e' stata istituita una
summa divisio. Da un lato i canoni determinati in via generale e
astratta secondo i criteri indicati dallo stesso decreto legge n.
400/1993 oppure con legge, o regolamenti o atti amministrativi
generali, quale tipica espressione della potesta' pubblicistica dello
Stato o del titolare del diritto demaniale e relativi alle
concessioni rilasciate per finalita' turistico ricreative sportive e
abitative (contenute in un elenco che esplicitamente le descrive);
dall'altra (art. 7 del decreto-legge n. 400 del 1993), i canoni
relativi alle concessioni rilasciate per servizi pubblici e per
servizi e attivita' portuali rese in regime imprenditoriale, invece
determinati in relazione a criteri estimativi e di volta in volta
approvate per ciascuna concessione con un provvedimento
amministrativo del concedente, per altro attraverso procedure ad
evidenza pubblica obbligatorie. Vedi a tal proposito il nuovo art.
18, comma 1, secondo periodo della legge n. 84 del 1994 come
sostituito dalla legge 5 agosto 2022, n. 118 (Legge annuale per il
mercato e la concorrenza 2021) che espressamente subordina
l'affidamento della concessione all'espletamento di una procedura ad
evidenza pubblica («Le concessioni sono affidate, previa
determinazione dei relativi canoni, anche commisurati all'entita' dei
traffici portuali ivi svolti, sulla base di procedure ad evidenza
pubblica, ...»).
Si tratta, in sostanza, di valutazioni tecnico discrezionali in
funzione del valore e della potenzialita' economica dei beni,
validate dal mercato tramite le procedure pubbliche di scelta del
contraente.
Ed infatti, l'art. 03 dello stesso decreto-legge individua
criteri e parametri predeterminati (ad esempio un importo fisso per
mq, casi di riduzione etc.) per la determinazione del canone di
concessione, applicabili a qualsiasi concessione a fini turistico
ricreativi sul territorio nazionale. Viceversa, l'art. 7 del medesimo
decreto-legge dispone un criterio del tutto differente per la
determinazione dei canoni relativi alle sole concessioni rilasciate
dalle AdSP, affidando a queste ultime il compito di adottare criteri
diversi dai precedenti.
In tal modo la norma ha istituzionalizzato la differenza tra le
«concessioni pure» ed le cosi' dette «concessioni contratto».
Per concessione pura si deve intendere quella avente ad oggetto
beni demaniali destinati ad attivita' turistico ricreative, sportive,
abitative anche correlate alla nautica da diporto (per la
equiparazione di queste alle prime discendente dalla sentenza Corte
della costituzionale 10 gennaio 2017, n. 29) il cui canone e' appunto
determinato preventivamente in maniera generale e astratta; per
concessioni contratto si intendono, invece, quelle nella quali la
concessione accede strumentalmente a un rapporto contrattuale a
prestazioni sinallagmatiche e la determinazione del canone segue
regole non giuridiche ma di mercato attraverso la regolazione dello
stesso esercitata dalla AdSP (scelta del bene, procedura ad evidenza
pubblica, durata della concessione etc.).
Il canone svolge cosi' la funzione economica di prezzo di un
fattore di produzione, determinato dalla AdSP secondo le regole della
economia aziendale in funzione della domanda e offerta, dei propri
costi e quindi del mantenimento dell'equilibrio economico della
stessa. Tutte le concessioni rilasciate dalle AdSP per i porti di
loro competenza sono per definizione concessioni contratto.
III. Il Federalismo amministrativo nel Settore portuale.
I porti sono dunque oggetto di complessa attivita'
amministrativa, la cui titolarita' ha subito nel tempo numerose
vicissitudini legislative tutte da riferire al rapporto tra Stato e
Regione alla luce degli articoli 117, 118 e 119 della Costituzione ed
alla allocazione della funzione amministrativa. Negli anni, il
sistema ha trovato un assetto completamente diverso da quello
tradizionale fondato sulla gestione demaniale prevista
dall'originario codice della navigazione, per evolversi verso una
organizzazione basata su alcuni principi generali che fungono da
cardine, sia con riferimento alla «proprieta' pubblica» del bene
porto, sia alla sua gestione e utilizzazione, sia ai risvolti fiscali
di tali attivita'.
Il primo principio ordinatore del settore e' che esiste una summa
divisio tra i porti (corrispondente a quella esistente per i canoni)
non ascrivibile solo alle dimensioni e alla conseguente
classificazione di cui all'art. 4 della legge n. 84 del 1999, ma
dipendente dalla rilevanza nazionale e internazionale del porto. Da
cio' consegue la scelta del Legislatore in ordine alla proprieta'
pubblica di esso e alle modalita' di gestione e utilizzazione. Tali
porti non sono mai stati oggetto di delega alle Regioni ne' tampoco
di trasferimento e sono quelli sede di Autorita' di Sistema Portuale
- AdSP.
Infatti, in questa lunga e complessa storia, troviamo in primis
che in occasione della prima delega alle Regioni delle funzioni
amministrative su beni statali, con l'art. 59, comma 2 del decreto
del Presidente della Repubblica n. 24 luglio 1977, n. 616, in
attuazione della delega contenuta nell'art. 1 della legge 22 luglio
1975, n. 382, si disponeva: «2. La delega di cui al comma precedente
non si applica ai porti e alle aree di preminente interesse nazionale
in relazione agli interessi della sicurezza dello Stato e alle
esigenze della navigazione marittima. L'identificazione delle aree
predette e' effettuata, entro il 31 dicembre 1978, con decreto del
Presidente del Consiglio dei ministri, ...».
Le Autorita' Portuali non erano ancora state istituite (lo
saranno solo con la legge 84 del 1994) e quindi il riferimento alle
categorie di porti piu' rilevanti da sottrarre alla delega non poteva
che essere fatto in base al concetto di «preminente interesse
nazionale» da individuarsi attraverso un decreto del Presidente del
Consiglio dei ministri il quale e' stato effettivamente emanato in
data 21 dicembre 1995, e' ancora in vigore e contempla, oltre ad
alcuni altri, ovviamente tutti i porti sede di AdSP e nella specie
anche Civitavecchia.
Sempre sul fronte della gestione amministrativa delle aree in
concessione, gia' dal primo intervento legislativo volto a realizzare
una maggiore autonomia amministrativa regionale (decreto legislativo
3 marzo 1998, n. 112, art. 105), il legislatore ha stabilito che,
nell'ambito dei trasporti, «sono conferite alle Regioni e agli Enti
locali tutte le funzioni non espressamente < ... > attribuite alle
autorita' portuali dalla legge 28 gennaio 1994, n. 84» e, in
particolare, nell'individuare le funzioni conferite agli Enti
territoriali, espressamente ha disposto che «tale conferimento non
opera nei porti finalizzati alla difesa militare ed alla sicurezza
dello Stato, nei porti di rilevanza economica internazionale e
nazionale, nonche' nelle aree di preminente interesse nazionale...»,
fra i quali rientrano i porti facenti parte di AdSP.
Sul piano del c.d. federalismo patrimoniale o demaniale, la
citata Legge delega n. 42/2009 in materia di trasferimento delle
funzioni su beni demaniali alle Regioni, ha delegato ai decreti
legislativi la individuazione delle tipologie di beni di «rilevanza
nazionale» che non possono essere trasferiti (art. 19, comma 1,
lettera d) e, in esecuzione di tale criterio direttivo, il decreto
legislativo delegato 18 maggio 2010 n. 85, art. 5, nel disporre il
trasferimento dei beni statali alle Regioni e agli Enti Locali, ne ha
espressamente escluso: a) i beni appartenenti al demanio marittimo
non direttamente utilizzati dallo Stato, e quindi anche quelli
attribuiti alle AdSP, e ancora piu' specificamente ha disposto che:
b) <...> Sono in ogni caso esclusi dal trasferimento: <...> i porti e
gli aeroporti di rilevanza economica nazionale e internazionale,
secondo la normativa di settore.
Gli ambiti portuali ricompresi nei distretti delle AdSP, come
quello di Civitavecchia, rimangono quindi di esclusiva competenza
statale, sia con riferimento alle funzioni amministrative, sia con
riferimento alla proprieta' statale demaniale del bene sia al
sostentamento dei costi per la erogazione dei servizi, che sono
reperiti esclusivamente tramite i canoni concessori.
IV. Il Federalismo fiscale nel Settore portuale.
Nella complessa operazione di riordino del sistema tributario per
la provvista finanziaria degli enti locali, il Legislatore ha preso
le mosse necessariamente dagli articoli 117, 118 e 119 della
Costituzione, dai quali scaturiscono i «principi generali»
dell'ordinamento giuridico in materia, i quali costituiscono anche, a
loro volta, i «principi fondamentali» cui le regioni si devono
attenere nell'esercizio della potesta' legislativa concorrente (art.
117, comma terzo, ultimo periodo della Costituzione) quale quella in
esame, cioe' il «coordinamento della finanza pubblica e del sistema
tributario;» come riconosce anche Corte costituzionale 1° febbraio
2023, n. 6.
A tale proposito giova ricordare che nella sentenza citata la
Corte precisa: «7.2. - Dalla riconducibilita' delle disposizioni
impugnate a tale materia di legislazione concorrente deriva che le
norme dettate dallo Stato possano trovare legittimazione se ne
stabiliscono i principi fondamentali, secondo quanto previsto
dall'art. 117, terzo comma, della Costituzione, o se dettate per
effetto della «chiamata in sussidiarieta'».
Precisamente e' scritto: «Quanto ai primi occorre ricordare che,
secondo la giurisprudenza costante di questa Corte, la qualificazione
di una norma di fonte statale, quale principio fondamentale di una
materia di competenza legislativa concorrente cui le Regioni devono
adeguarsi, deve essere valutata, avendo riguardo al contenuto della
stessa e alla sua funzione nel sistema (ex plurimis, sentenze n. 166
e n. 44 del 2021, n. 78 del 2020, n. 94 del 2018, n. 16 del 2010), in
considerazione delle «esigenze di coerenza sistematica e di
uniformita' a livello nazionale della disciplina» (sentenza n. 166
del 2021)».
«Quanto al meccanismo della chiamata in sussidiarieta' -
costantemente richiamato da questa Corte a partire dalle sentenze n.
303 del 2003 e n. 6 del 2004 - pur nelle materie di legislazione
concorrente o residuale, le esigenze di carattere unitario abilitano
lo Stato ad accentrare l'esercizio delle funzioni amministrative, ai
sensi dell'art. 118 della Costituzione, e al tempo stesso a regolarne
l'esercizio. Affinche' l'intervento normativo statale "in attrazione"
sia costituzionalmente legittimo e' necessario che la disciplina
dettata sia logicamente pertinente, risulti limitata a quanto
strettamente indispensabile e preveda adeguati meccanismi di
cooperazione con i livelli di governo coinvolti per l'esercizio
concreto delle funzioni amministrative allocate in capo agli organi
centrali (ex plurimis, sentenze n. 123 e n. 40 del 2022, n. 246 del
2019, n. 142 e n. 7 del 2016)».
E ancora precisa: «7.3. - Con riferimento alla fattispecie in
esame, questa Corte ritiene, innanzitutto, che l'intervento statale
in attrazione trovi presupposto legittimante nelle esigenze unitarie,
che risultino non sproporzionate o irragionevoli (tra le altre,
sentenze n. 170 del 2017 e n. 142 del 2016).»
Ricorda ancora la Corte: «D'altronde, questa Corte aveva gia'
prefigurato che il carattere di rilevanza economica internazionale o
di preminente interesse nazionale dei porti avrebbe potuto
«giustificare la competenza legislativa ed amministrativa dello Stato
su di essi sulle connesse aree portuali» (sentenze n. 412 del 2008,
n. 255 del 2007, n. 90 e n. 89 del 2006)).
Anche a tenore della giurisprudenza della Corte, che ha sancito
il crisma di legalita' costituzionale al sistema, nessun rapporto di
natura legislativa, amministrativa o comunque giuridicamente
rilevante lega le Regioni ai beni demaniali marittimi ricompresi
nelle circoscrizioni delle AdSP.
Dunque, mentre l'art. 118 introduce un regime generalizzato di
decentramento delle funzioni amministrative secondo il principio
della sussidiarieta', l'art. 119 conseguentemente attribuisce alle
Regioni e agli enti locali la potesta' di imporre tributi propri per
la provvista dei mezzi per farvi fronte, vincolandola pero' al
rispetto, tra l'altro, del citato art. 119, comma quarto della
Costituzione, il quale prevede che le regioni attingono alle risorse
previste dal comma terzo del medesimo art., tra cui quelle
tributarie, solo per finanziare integralmente le funzioni pubbliche
loro attribuite. Le due disposizioni costituzionali introducono cosi'
il principio di corrispondenza tra responsabilita' finanziaria e
amministrativa che ha come corollario quello del contenimento della
pressione fiscale regionale a cio' che e' strettamente necessario a
finanziare le funzioni attribuite, rispetto a cui e' quindi correlato
il principio di responsabilita' , vale a dire il dovere della Regione
di non debordare da una politica fiscale di pareggio tra le entrate
tributarie e le spese pubbliche per la fornitura di servizi al
territorio.
Inoltre, il riconoscimento della potesta' tributaria regionale e'
comunque vincolato al rispetto del divieto di una doppia imposizione
sul medesimo presupposto da parte dello Stato e della Regione,
espressamente previsto dall'art. 2, comma 2, lettera o) della legge
di delegazione n. 42 del 2009.
In sostanza, dalla normativa vigente si ricavano, tra gli altri,
alcuni «principi fondamentali» dell'ordinamento giuridico nel settore
tributario regionale, cioe':
-Il principio di continenza nel reperimento delle risorse,
individuate in funzione dei LEP e dei costi standard, strettamente
necessarie al sostentamento delle funzioni amministrative;
- Il principio di convenienza e di adeguatezza, vale a dire la
limitazione del potere fiscale alla copertura dei costi finanziari
dei servizi se e in quanto resi al territorio;
- Il principio del divieto di doppia imposizione sul medesimo
presupposto;
- Il principio di correlazione, in merito alla coincidenza tra
l'ente impositore e l'ente erogatore del bene o servizio. La
prosecuzione del cammino del federalismo fiscale, per l'attuazione
degli articoli 117 e 119 della Costituzione, e' proseguita nel
rispetto di tali principi. La legge 5 giugno 2003, n. 131 contenente
la cd. Modifica del titolo V della Costituzione, (Disposizioni per
l'adeguamento dell'ordinamento della Repubblica alla legge
costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3) ha dettato una serie di
principi, criteri direttivi e parametri, tra cui nella presente
questione rilevano quelli contenuti negli articoli 2, comma 5 e 7,
comma 2 per i loro riflessi sulla attivita' di reperimento delle
risorse regionali attraverso il sistema fiscale.
Tali norme, in previsione del trasferimento di funzioni
amministrative previsti nella legge costituzionale n. 3 del 2001,
prevedono la presentazione da parte del Governo di leggi collegate
alla manovra finanziaria finalizzate a reperire le risorse
strettamente correlate alle funzioni amministrative conferite e al
loro costo, ribadendo il principio di correlazione che diviene cosi'
uno dei principi cardine in questa materia concorrente di cui
all'art. 117, comma terzo della costituzione: «coordinamento della
finanza pubblica e del sistema tributario».
A seguire, nella legge di delegazione n. 42 del 2009 (Delega al
Governo in materia di federalismo fiscale, in attuazione dell'art.
119 della Costituzione), il Legislatore del settore ha indicato i
principi e criteri direttivi che sovraintendono al Legislatore
delegato, ma che contemporaneamente costituiscono anche essi
«principi fondamentali» ai sensi dell'art. 117, comma terzo, ultimo
periodo. Tra questi, per il momento, interessa citare quelli previsti
nell'art. 2, comma 2, lettere e), f), o) e p), rispettivamente (in
estrema sintesi per quanto qui di interesse):
e) attribuire risorse autonome ai comuni, alle province, alle
citta' metropolitane e alle Regioni, secondo il principio di
territorialita'; le risorse derivanti dai tributi e dalle entrate
propri di Regioni ed enti locali, dalle compartecipazioni al gettito
di tributi erariali e dal fondo perequativo devono consentire di
finanziare integralmente il normale esercizio delle funzioni
pubbliche attribuite;
f) determinazione del costo e del fabbisogno standard che
devono costituire l'indicatore rispetto al quale comparare e valutare
l'azione pubblica; definire gli obiettivi di servizio cui devono
tendere le amministrazioni regionali e locali;
o) Divieto della doppia imposizione dello Stato e delle Regioni
sul medesimo presupposto;
p) continenza e correlazione tra l'imposizione fiscale
regionale e le funzioni trasferite, prevedendo:
«p) tendenziale correlazione tra prelievo fiscale e beneficio
connesso alle funzioni esercitate sul territorio in modo da favorire
la corrispondenza tra responsabilita' finanziaria e amministrativa;
<...>».
E infatti, contestualmente il medesimo art. 2 richiama, tra
l'altro, il principio contenuto nell'art. 8, comma 1, lettera i)
della stessa legge, il quale a sua volta richiama il su citato art.
7, comma 2, della legge 5 giugno 2003, n. 131.
Anche essi si muovono nel solco dei principi generali e
fondamentali sopra mentovati, cui le leggi regionali di disciplina
dei tributi propri devono attenersi, sicche' la inevitabile
conclusione per cui, a fronte di funzioni non trasferite, non e'
luogo a reperimento di risorse e ad imposizione fiscale propria, ma
di cio' amplius piu' avanti.
In attuazione della delega, per quanto qui di interesse, il
Legislatore delegato del decreto legislativo n. 68 del 2011, ha
previsto la «trasformazione» in tributi propri regionali stricto
sensu (cioe' non derivati) di tributi erariali preesistenti, ferma la
possibilita' per le Regioni e gli enti locali di sopprimerli.
Tra questi l'imposta regionale sulle concessioni statali dei beni
del demanio. Istituita originariamente come tributo regionale
derivato dagli articoli 1 e 2 della legge 16 maggio 1970, n. 281,
poi, come detto, trasformata in tributo regionale proprio con l'art.
8 del decreto legislativo n. 68 del 2011 citato e con riferimento
agli articoli 1, 5 e 6 del decreto-legge ottobre 1993, n. 400
(Disposizioni per la determinazione dei canoni relativi a concessioni
demaniali marittime). Giova sottolineare che non si tratta di tassa
(cioe' un tributo cui non corrisponde una controprestazione, inoltre
non e' correlata ad una prestazione di servizi pubblici indivisibili)
ma imposta indiretta proporzionale, quindi a pieno titolo rientrante
nella disciplina di cui all'art. 53 della Costituzione e soggetta al
limite della capacita' contributiva. Essa ha come presupposto di
imposta il rilascio di concessioni statali dei beni del demanio
marittimo e la sua base imponibile, trattandosi di imposta e non di
tassa, varia da concessione a concessione perche' commisurata
all'ammontare del canone della singola specifica concessione.
La legge regionale del Lazio 29 aprile 2013, n. 2, con l'art. 6
ha disciplinato questo tributo proprio trascurando la
differenziazione tra i due tipi di concessione, anzi al comma 3 del
medesimo art. 6 ha trattato allo stesso modo le due tipologie di
concessione, assoggettando espressamente alla imposta anche le
concessioni demaniali marittime rilasciate e gestite dalle autorita'
portuali.
V. Incostituzionalita' degli articoli 1 e 2 della legge 16 maggio
1970, n. 281, dell'art. 8 del decreto legislativo 6 maggio 2011, n.
68 e dell'art. 6 della legge regionale del Lazio del 29 aprile 2013,
n. 2 per violazione degli articoli 3 e 53 della Costituzione e
irragionevolezza.
Cosi' sommariamente delineato il quadro normativo, si puo'
procedere all'esame delle questioni di costituzionalita' prospettate
dalla ricorrente o sollevate d'ufficio.
In via di priorita' logico giuridica e' necessario esaminare per
prima la prospettazione di non manifesta infondatezza della questione
di costituzionalita' degli art. 1 e 2 della legge 16 maggio 1970 n.
281, dell'art. 8 del decreto legislativo 6 maggio 2011, n. 68 e
dell'art. 6 della legge regionale del Lazio del 29 aprile 2013, n. 2
per violazione dell'art. 53 della Costituzione nonche' del principio
di ragionevolezza, nella parte in cui sottopongono alla imposta in
questione le concessioni su beni demaniali marittimi rilasciate dalle
ex Autorita' portuali oggi Autorita' di Sistema Portuale AdSP, ad
imprenditori della filiera portuale.
L'accoglimento della prospettazione determinerebbe la
incostituzionalita' della imposta (in parte qua) e quindi
scioglierebbe definitivamente il merito del ricorso con carattere del
tutto assorbente. Da cio' anche la sua rilevanza nel presente
giudizio.
Va) Sulla capacita' contributiva e il presupposto di imposta.
A) Si e' gia' osservato che il tributo in esame e' qualificato
come imposta indiretta, avente a presupposto giuridico una
concessione traslativa a fronte della quale e' corrisposto un canone
concessorio.
Il presupposto appena menzionato non sembra essere conforme alla
realta' economica sottostante, e quindi al parametro della capacita'
contributiva, ed anzi sembra contrario a principi di logica e di
ragionevolezza nella misura in cui sottopone ad una imposta un
componente negativo della forza economica del contribuente.
Negli atti preparatori della legge n. 281/1970 si afferma
sbrigativamente e apoditticamente che: «L'esistenza stessa di
concessioni statali sui beni indicati e' stata considerata come
possibile oggetto imponibile da parte delle regioni, rappresentando
essa indubbiamente una manifestazione di ricchezza.». L'assenza di
una credibile motivazione non puo' essere surrogata dal semplice uso
di un avverbio (indubbiamente) che di per se' non spiega nulla,
sicche', per verificare se sia stato rispettato il dettato dell'art.
53 della Costituzione e' necessario indagare se esista e quale sia la
capacita' contributiva in relazione alla quale e' costituzionalmente
permessa la istituzione di questa prestazione patrimoniale imposta,
ovvero in altri termini, se il fatto giuridico, prescelto quale
presupposto sia idoneo per se', sotto un profilo economico, a
costituire vero indizio di ricchezza manifestatasi attraverso di
esso. Inoltre occorre verificare che l'imposizione non sia comunque
irragionevole in senso intrinseco.
Il potere impositivo incontra i limiti entro cui puo'
costituzionalmente incidere nei principi della capacita'
contributiva, della soggettivita' e autosufficienza del presupposto,
della ragionevolezza.
Quanto alla «capacita' contributiva», le frequenti volte in cui
la giurisprudenza costituzionale ha preso in considerazione il
significato di questa espressione ha sempre ritenuto che i parametri
per individuarla nel concreto possano anche essi essere sottoposti al
giudizio di costituzionalita' per verificare che la ampia
discrezionalita' che si deve riconoscere al Legislatore in questa
materia non debordi in palese arbitrarieta' ed irragionevolezza
(giurisprudenza consolidata, ex multis Corte costituzionale 24
ottobre 2017, n. 249; 4 maggio 1995, n. 143; 1992, n. 42).
Afferma, infatti, la Corte nella sentenza n. 108 del 1994 «< ...
> ogni volta che il legislatore e' tenuto a bilanciare distinti
valori costituzionali, non puo' affatto essere preclusa la via del
controllo di questa Corte in ordine alla congruita' e alla
ragionevolezza del bilanciamento compiuto.».
Dalle motivazioni della giurisprudenza costituzionale nelle
sentenze sopra citate si evince, sia pure non espressamente
affermato, che la capacita' contributiva sia categoria economica e
conseguentemente giuridica, e non viceversa, indagabile con l'ottica
propria della analisi economica del diritto. E infatti: «Per
capacita' contributiva, ai sensi dell'art. 53 della Costituzione deve
intendersi l'idoneita' soggettiva alla obbligazione d'imposta
deducibile dal presupposto al quale la prestazione e' collegata.»
(Corte costituzionale 6 luglio 1972, n. 144, 10 maggio 1972, n. 92),
quindi una idoneita' propria della situazione soggettiva del
contribuente. Al contempo, emerge altresi' il carattere oggettivo
della detta capacita' poiche' «il principio sancito dall'art. 53
della Costituzione ha carattere oggettivo, riferendosi ad indici
concretamente rivelatori di ricchezza.» (Corte costituzionale, ex
multis sentenze del 20 novembre 2001, n. 16/02, del 7 giugno 1999, n.
229; del 8 luglio 1982, n. 143).
In base a detto principio, il presupposto di imposta, anche se
individuato discrezionalmente dal legislatore, deve sempre riferirsi
a una manifestazione concreta ed effettiva di ricchezza, deve avere
cioe' una valenza non costitutiva di un rapporto giuridico
tributario, ma dichiarativa di uno status economico. Il presupposto,
in altri termini, rinvia alla capacita' contributiva di cui e'
sintomo.
Perche' tale operazione non sia irragionevole e immotivatamente
arbitraria e vessatoria, l'art. 53 pone alla base del potere
tributario la necessita' di tenere conto, nell'an e nel quantum di
questa «forza economica».
Tra imposte dirette e imposte dirette esiste una differenziazione
concettuale non indifferente ai fini che qui interessano. Le imposte
dirette, come e' noto, colpiscono la ricchezza nel momento in cui
essa e' prodotta (reddito, o flusso) o gia' maturata (patrimonio, o
stock). Le imposte indirette colpiscono la ricchezza nel momento in
cui e' traferita, sia che il trasferimento avvenga per causa gratuita
(donazione, successione) sia per causa onerosa. In altri termini
hanno quale presupposto economico un mutamento della allocazione
(utilizzazione mediante trasferimento) della ricchezza, la cui
funzione economica e' sostanzialmente quella del consumo di essa per
l'acquisizione di un bene giuridico. Mentre quindi l'imposta diretta
colpisce la ricchezza nel suo divenire (reddito) o nel suo esistere
(patrimonio), l'imposta indiretta la colpisce nel suo manifestarsi
attraverso il presupposto e il consumo.
Cio' che caratterizza tale manifestazione e' che la ricchezza si
manifesta deprivando il patrimonio del contribuente senza alcuna
altra giustificazione economica che godere di essa attraverso il bene
giuridico appreso. La spendita della ricchezza non e' finalizzata ad
aumentare il reddito o il patrimonio ma puramente ad acquisire un
bene per soddisfare un bisogno, cioe' sostanzialmente riconducibile
al concetto economico del «consumo finale» e come tale essa misura la
marginalita' economica dei mezzi utilizzati, cioe' appunto la
capacita' contribuiva del contribuente dipendente dall'entita' del
suo patrimonio in senso tecnico (l'insieme dei rapporti economici
attivi e passivi a lui imputabili).
Tutte le imposte indirette dell'ordinamento giuridico tributario
hanno questa strutturazione: imposta di registro, imposta sulle
successioni e donazioni, imposta di bollo sull'atto giuridico
presupposto, imposta ipotecaria, imposta catastale, accise, imposta
sui finanziamenti sostitutiva delle imposte di registro, ipotecaria,
catastale, bollo e tassa sulle concessioni governative, IVA, la
quale, grazie al suo meccanismo particolare, incide solo
sull'incremento di valore nei passaggi intermedi della filiera, ma
percuote il consumatore finale che paga l'intera imposta. In tutte le
imposte indirette il presupposto manifesta la ricchezza perche' la
contiene in se'.
Da cio' rilevanti conseguenze sulla fattispecie che saranno
analizzate piu' avanti.
Qualunque sia la natura della ricchezza tassata (reddito nel suo
prodursi, patrimonio nel suo consistere, manifestazione nel
trasferimento per consumo) l'art. 53 della Costituzione impone che
l'onere tributario sia commisurato alla capacita' contributiva
personale di ciascun contribuente. Considerando la differenziazione
concettuale tra imposte dirette e indirette appena accennata, se ne
deduce che la valutazione della capacita' contributiva e' funzione
del presupposto, nel senso cioe' che a ciascun diverso presupposto
corrisponde un diverso fenomeno economico che la individua.
La giurisprudenza Costituzionale e la dottrina hanno individuato
piu' che parametri di valutazione della capacita' contributiva in
quanto tali, degli indici della sua esistenza o manifestazione,
tecnicamente delle figure sintomatiche di capacita': il reddito, il
patrimonio, il consumo o comunque la riallocazione di ricchezza
tramite negozi dispositivi (imposte indirette), la spesa complessiva
affrontata dal contribuente nel periodo di riferimento, gli
incrementi di valore del patrimonio non legati a un'attivita' del
soggetto passivo (sopravvenienze attive, rivalutazione di cespiti
etc.).
Ciascuno di questi indici e' legato ad un indefettibile
presupposto d'imposta, per cui ai fini della ragionevolezza del
tributo e della sua corrispondenza alla capacita' contributiva
effettiva occorre verificare che esso consista in un fatto o atto
giuridico economico ascrivibile a uno degli indici individuati dalla
giurisprudenza costituzionale, ma anche che il fatto economico
sottostante sia idoneo a manifestare effettivamente la potenzialita'
di una ricchezza.
Limitatamente alla imposizione proporzionale gravante sulle
concessioni contratto, il dubbio di costituzionalita' per violazione
del principio della capacita' contributiva sotto il profilo
dell'erronea valutazione della sua sussistenza, riposa esattamente
sul fatto che non sembra si possa ritenere il rilascio di una simile
concessione (come presupposto giuridico) e il sostenimento del canone
(come presupposto economico) come manifestazione in se' di ricchezza
o forza economica all'interno di uno degli indici indicati giacche'
il presupposto economico e' costituito da un elemento negativo del
patrimonio ed e' finalizzato non al consumo finale ma a quello
intermedio.
Se le imposte dirette per loro stessa natura sono destinate a
colpire il «consumo finale» della ricchezza, appare logico e
ragionevole che nessuna imposta indiretta possa colpire le
concessioni in esame che costituiscono mero «consumo intermedio»,
cioe' quella parte della ricchezza consumata o trasformata dai
produttori durante il processo produttivo.
Sembra quindi del tutto irragionevole che, nella doverosa
comparazione tra l'interesse del cittadino contribuente e quello
della collettivita' cui e' sostanzialmente finalizzato l'art. 53
della Costituzione, si incida il primo con riferimento ad una posta
passiva del suo patrimonio. In particolare, quando cio' avvenga con
riferimento ad una imposta indiretta, nella quale si assume a
presupposto non il reddito o il patrimonio (unita' direttamente
individuabili e sicuramente, per definizione, manifestazioni
esteriori della ricchezza in fieri o accumulata) ma si considerino
invece indiziariamente gli scambi.
In tal caso occorre verificare la natura e il significato
economici dello scambio o transazione economica, vale a dire il suo
significato all'interno della situazione economica propria del
contribuente. In particolare se egli agisca nella specie come
consumatore finale o come consumatore intermedio.
Viene in questione quindi anche il principio dell'autosufficienza
del presupposto, vale a dire esso deve contenere in se stesso la
forza economica per sopportare il tributo, se necessario tramite la
cessione sul mercato del presupposto stesso (tipico esempio l'imposta
di successione eccedente il numerario e la conseguente necessaria
vendita di cespiti ereditari per reperire le risorse per
l'adempimento).
A tale proposito Corte costituzionale 19 aprile 1995, n. 143,
precisa che il presupposto deve essere costituito da un «bene indice
di ricchezza nella sua oggettivita'.» Sicche', il presupposto
prescelto deve essere idoneo a manifestare, da solo, la forza
economica del soggetto.
Ed infatti la Corte afferma nella sentenza 10 maggio 1972, n. 92,
ponendo attenzione ai meccanismi e conseguenze economiche e non
giuridiche dell'atto-presupposto: «Questo collegamento ad un
presupposto condiziona esclusivamente, e nello stesso tempo
esaurisce, il riconoscimento di detta idoneita' (la capacita'
contributiva ndr)».
Se l'imposta e' correlata alla capacita' contributiva e quindi
alla forza economica del soggetto passivo, il presupposto non e' solo
un fatto (giuridico o naturale) ma un elemento della medesima
capacita' contributiva. Cosi' nella imposta di registro (la c.d.
Regina delle Imposte vero paradigma delle imposte indirette), il
presupposto giuridico formale e' il negozio o l'atto giuridico
(compravendita, morte del de cuius, locazione, lo stesso rilascio di
concessione demaniale etc.), ma il presupposto economico e
sostanziale e' costituito dalla conseguenza economica della
riallocazione di ricchezza che, in quanto tale, si manifesta in
occasione e in concomitanza con il fatto o atto giuridico.
Il presupposto nelle imposte indirette e' realmente indice di una
forza economica che si fonda nella disponibilita' in potenza del
reddito o del patrimonio. La forza economica, sino ad allora mera
«potenza» si trasforma in atto, cioe' si attualizza e si manifesta e
in quel momento e' percossa, proprio nella riallocazione (spesa o
trasferimento definitivi). Il passaggio dalla potenza all'atto
costituisce la manifestazione, ma solo se la ricchezza potenziale,
reddituale o patrimoniale, e' finalisticamente e definitivamente
consumata o trasferita.
In altre parole, il presupposto non e' solo un accidens o
l'occasione fortuita del manifestarsi della ricchezza, ma anzi e'
sostanza della medesima capacita' contributiva che si manifesta.
Diviene cosi' irragionevole, quindi costituzionalmente
illegittima, l'imposizione di un tributo derivante dall'avversarsi di
un presupposto giuridico che, di per se', non sia sostenuto da un
sottostante economico che si identifica con la stessa forza economica
(capacita' contributiva) del contribuente.
In ordine alla ragionevolezza Corte costituzionale 14 dicembre
1988, n. 1130, afferma: «il giudizio di ragionevolezza, lungi dal
comportare il ricorso a criteri di valutazione assoluti e
astrattamente prefissati, si svolge attraverso ponderazioni relative
alla proporzionalita' dei mezzi prescelti dal legislatore nella sua
insindacabile discrezionalita' rispetto alle esigenze obiettive da
soddisfare o alle finalita' che intende perseguire, tenuto conto
delle circostanze e delle limitazioni concretamente sussistenti. <
... >».
Ne consegue che il giudizio di ragionevolezza non puo' avvenire
in base ad astratti parametri generali, ma di volta in volta, nel
caso concreto, comparando i diversi parametri indicati dalla Corte,
secondo una analisi che ricerchi l'irragionevolezza intrinseca della
norma e non un mero giudizio ab extrinseco di essa sul piano logico
formale.
Venendo all'attuale fattispecie, consegue da cio' che nelle
concessioni c.d. pure, il canone assume la finalita' di acquisire il
godimento in se' considerato del bene demaniale, senza alcuna altra
finalita' che godere del bene giuridico acquisito e quindi il
concessionario si comporta, dal punto di vista economico, come
consumatore finale, paga un prezzo che e' di per se' sintomo della
propria forza economica. Viceversa, nella concessione contratto, la
concessione e' finalizzata allo svolgimento dell'attivita'
imprenditoriale. Il canone si inserisce non alla fine del percorso
economico come consumo-manifestazione di forza economica, ma
all'inizio di un processo economico destinato a produrre ricchezza,
quindi come debolezza economica legata al rischio. In altri termini,
nelle prime il canone e' indice di consumo finale, manifesta il
passaggio della ricchezza da potenza in atto, nella seconda e' indice
non di riallocazione finale della ricchezza, ma di consumo intermedio
attraverso l'indebitamento, secondo le regole e i meccanismi propri
della economia d'impresa, cioe' di investimento produttivo attraverso
l'acquisizione di uno strumento di produzione. Non sembra quindi che
sia ragionevolmente presente quella connessione oggettiva tra il
presupposto e una manifestazione di ricchezza che giustificherebbe la
prestazione patrimoniale imposta indiretta.
In cio' si manifesta la irragionevolezza della norma.
Nella sentenza 27 maggio 1996, n. 172, la Corte definisce la
ragionevolezza come «razionalita' pratica», cioe' un uso della
ragione che si avvicina al buon senso per moderare la
discrezionalita' del legislatore e la distingue concettualmente dalla
razionalita' formale, caratterizzata dal principio logico di non
contraddizione. L'aderenza al parametro della razionalita' pratica
necessita, come appare nelle motivazioni della Corte, che la
ragionevolezza intrinseca appaia in modo manifesto, evidente, ictu
oculi. Allo stesso modo, e' sufficiente per sollevare il dubbio di
costituzionalita', che la irragionevolezza si palesi in modo
intuitivo tenendo conto soprattutto di quelle situazioni
contro-intuitive nelle quali il buon senso «se ne sta nascosto per
paura del senso comune». Il buon senso e' in effetti la capacita' di
giudicare rettamente in maniera istintiva a prescindere dalle spesso
fuorvianti concatenazioni logico formali.
La ragionevolezza intrinseca, dunque, e' oggetto di intuizione
immediata, cosi' come il suo contrario. Dubita questo Giudice che le
norme sottoposte al giudizio della Corte possano essere considerate
ragionevoli, la' dove sottopongono a tassazione, considerandoli
manifestazione di ricchezza, esborsi di numerario non destinati altro
che a diminuire la ricchezza del contribuente nella speranza, o
fiducia, che l'impiego di essi nella intrapresa produca i suoi
frutti.
E' fortemente intuitivo che non sia ragionevole sottoporre a
tassazione poste negative della intrapresa economica mentre
contro-intuitive sono le conseguenze economiche della imposta
considerata.
Non si tratta, ovviamente, di considerazioni fondate sul dato
formale del presupposto giuridico, poiche' essendo la capacita'
contributiva per se' categoria economica e non giuridica, l'esame
deve essere condotto sul ruolo e sulla valenza economica che il
fenomeno assume perche' se ne possa dedurre la funzione di «indice» o
«sintomo» da cui emerga la forza economica ricercata e, inoltre, che
esso non duplichi altro indice o sintomo gia' altrimenti considerato.
Nel caso di specie dubita questo Giudice della conformita' alla
Costituzione di questo presupposto di imposta (limitatamente alle
concessioni contratto), per il fatto che esso colpisce un costo della
produzione del tutto avulso da uno qualsiasi degli indici sopra
mentovati. Non e' reddito, non patrimonio, soprattutto non e' consumo
ne' risparmio, anzi essendo investimento e' economicamente una
riduzione della ricchezza in vista di una aspettativa di maggior
ricavo e guadagno. Esso e' solo, e puramente, un costo di produzione.
Nell'ambito del rapporto sinallagmatico tra concedente e
concessionario, il canone ha la esclusiva funzione economica, e
quindi giuridica, di fissare il prezzo di mercato. Come costo, esso
converge verso la produzione di reddito e patrimonio in base alle
risultanze del conto profitti e perdite.
Si e' gia' ricordato che nei lavori preparatori della legge n.
281 del 1970 si riscontra un accenno al regime fiscale, nel senso che
si afferma: «L'esistenza stessa di concessioni statali sui beni
indicati e' stata considerata come possibile oggetto imponibile da
parte delle regioni, rappresentando essa indubbiamente una
manifestazione di ricchezza». L'affermazione, puramente apodittica e
quindi difficilmente falsificabile, e' pur comprensibile considerando
che la divaricazione tra concessioni pure e concessioni contratto ai
fini della competenza amministrativa e della differenziazione della
funzione del canone, in questo settore imprenditoriale si e'
verificata solo 23 anni piu' tardi ad opera del citato decreto-legge
n. 400 del 1993, sicche' all'epoca dell'istituzione dell'imposta le
concessioni erano tute "pure" e rappresentavano effettivamente la
manifestazione di ricchezza attraverso il consumo, e quindi il
pagamento del canone poteva rientrare nel concetto di indice di
capacita' contributiva. L'emersione di una diversa ragione economica
del canone concessorio nel mutato assetto economico del settore dei
porti (istituito solo nel 1994 con la citata legge n. 84 di riordino)
giustifica oggi una minore certezza apodittica sulla effettiva
manifestazione di ricchezza di un esborso numerario avente il solo
scopo di remunerare un fattore di produzione.
V b) Sulla doppia imposizione.
Un secondo dubbio di incostituzionalita', sempre in relazione
agli articoli 53 della Costituzione e 3 con riferimento al principio
di ragionevolezza, si appalesa non manifestamente infondato. Sempre
con limitato riferimento alla imposta gravante sui canoni da
concessione contratto con le AdSP (poiche' non sarebbe rilevante la
medesima questione nei confronti della imposta sulle concessioni
"pure" atteso che l'oggetto dell'accertamento qui impugnato non
riguarda questo tipo di concessioni), sembra violato il principio di
ragionevolezza e di equita' attraverso la violazione del divieto di
doppia imposizione, fattispecie specifica del principio generale
dell'ordinamento giuridico che aborre il bis in idem in qualsiasi
situazione, ma particolarmente in quelle in cui si incida (quindi due
volte) su una situazione giuridica soggettiva di diritto soggettivo.
Principio introdotto in via generale dalla normativa avanti citata e,
nella materia del federalismo fiscale, dall'art 2, comma 2, lettera
o) della legge n. 42 del 2009, come gia' osservato.
Ed infatti, il tributo in esame ha il suo presupposto nella
titolarita' di una concessione demaniale, il soggetto inciso e' il
titolare della concessione e la base imponibile e' proporzionale al
canone corrisposto.
E' agevole notare che i presupposti, il soggetto, la base
imponibile sono i medesimi della imposta di registro che grava sulle
concessioni demaniali marittime ai sensi dell'art. 5, comma 2, della
Tariffa parte I, allegata al decreto del Presidente della Repubblica
26 aprile 1986, n. 131, Testo unico sulla imposta di registro e
dell'art. 1, comma 993, della legge 27 dicembre 2006, n. 296. E non a
caso la detta tariffa inserisce l'imposta di registro sulle
concessioni nel medesimo art. della imposta di registro sulle
locazioni, in ossequio all'art. 20 dello stesso decreto del
Presidente della Repubblica che dispone che l'imposta e' applicata
secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici, e quindi prima
ancora economici, dell'atto e non secondo la forma dell'atto. Il
corrispettivo, quindi (canone concessorio), e' tassato due volte.
La violazione dell'art. 53 della Costituzione sembra emergere
esattamente dalla considerazione che la doppia imposizione si
verifica sul medesimo presupposto e a carico del medesimo soggetto e
quindi duplica, immotivatamente, la capacita' contributiva che
giustifica il prelievo.
Ricorrerebbe, nella fattispecie, un fenomeno di doppia
imposizione in senso economico, vale a dire l'incisione di una stessa
ricchezza in fattispecie impositive distinte e relativamente a
tributi diversi (imposta sulle concessioni e imposta di registro),
per altro appartenenti alla medesima categoria giuridica delle
imposte indirette ove l'emersione della capacita' contributiva e'
legata allo scambio (che ha nei due casi l'identico meccanismo
economico) e non al reddito o patrimonio.
L'ordinamento tributario prevede in via generale, assurgendo
quindi a principio dell'ordinamento giuridico tributario, l'espresso
divieto di doppia imposizione, sia nell'art. 67 del decreto del
Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, in materia di
accertamento delle imposte sui redditi, sia nell'art. 163 del decreto
del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, Testo unico
delle imposte sui redditi, riprendendo una tradizione normativa gia'
risalente all'analogo divieto contenuto nella legge sull'imposta di
ricchezza mobile e nel Testo unico sulle imposte dirette del 1958.
La migliore dottrina considera il divieto quale principio
generale dell'ordinamento giuridico tributario, e non un mero
principio procedimentale di interpretazione e applicazione, operante
non solo nella diversita' nominalistica delle due imposte a
confronto, ma soprattutto in funzione della analisi economica delle
loro conseguenze.
La unicita' del presupposto d'imposta, tra imposta sui canoni e
imposta di registro, si ricava sia se la si intende come presupposto
giuridico del tributo nella sua componente oggettiva o materiale (il
rilascio della concessione demaniale/la stipulazione del contratto di
locazione), sia se riferita al sostrato economico del fatto giuridico
colpito dal prelievo (l'esborso del canone demaniale/locativo quale
corrispettivo).
Ancor di piu' con riferimento al vizio di doppia imposizione si
appalesano irragionevoli le norme istitutive della imposta sulle
concessioni marittime demaniali (nella fattispecie delle concessioni
rilasciate dalle AdSP). Non appare ragionevole che per l'identico
fatto giuridico il cittadino sia inciso due volte da due imposte
apparentemente diverse aventi non solo il medesimo presupposto, i
soggetti e la base imponibile, ma altresi' la medesima struttura
impositiva (cioe' il fine di colpire la manifestazione di ricchezza)
come se lo stesso contribuente si sdoppiasse dinanzi al potere
impositivo.
L'accoglimento di una delle su illustrate questioni di
costituzionalita', che riguardano la legittimita' costituzionale (in
parte qua, cioe' limitata ai canoni delle concessioni contratto su
beni demaniali marittimi attribuiti alle AdSP) della istituzione
stessa della imposta sarebbe di per se' assorbente delle ulteriori
questioni solevate dalla ricorrente o rilevabili d'ufficio e delle
questioni di merito, il che da' conto della rilevanza della
questione.
Tuttavia, occorre delibare altresi' le ulteriori questioni di
costituzionalita' prospettate dalla ricorrente, nonche' motivare la
impossibilita' di risolvere il merito, come richiesto da RCT,
ricorrendo ad una interpretazione costituzionalmente orientata
dell'art. 8 del decreto legislativo 68 del 2011 e dell'art. 6 della
legge regionale del Lazio n. 2 del 2013.
VI. Incostituzionalita' per contrasto con l'art. 23, con l'art. 76,
con gli articoli 117 e 119 della Costituzione e con i Principi
generali e fondamentali dettati dalla Legislazione statale dell'art.
8 del decreto legislativo n. 68 del 2011 dell'art. 2, comma 2 della
Legge di delegazione n. 42 del 2009, dell'art. 6 della legge
regionale del Lazio n. 2 del 2013.
VI a) Una interpretazione costituzionalmente orientata.
L'ampia e complessa normativa sopra illustrata traccia un quadro
di principi generali nella materia alla luce dei quali e'
ermeneuticamente possibile, in astratto, una interpretazione c.d.
costituzionalmente orientata, proposta dalla medesima ricorrente,
dell'art. 8 del decreto legislativo n. 68 del 2011 e, correlatamente,
dell'art. 6 della legge regionale del Lazio n. 2 del 2013.
Occorre dar conto di tale tentativo, atteso che, secondo la
giurisprudenza costituzionale e' inammissibile una questione di
costituzionalita' quando la norma sospettata sia suscettibile di una
interpretazione «costituzionalmente orientata» che conduca a un
risultato giuridico non in contrasto con la Costituzione. In tal caso
e' obbligo del Giudice accedere alla interpretazione conforme.
La ricorrente prospetta una lettura di tale contenuto la quale,
molto semplificando, sarebbe nel senso per cui la trasformazione
della imposta sulle concessioni demaniali marittime (contemplata
negli articoli citati) riguardi esclusivamente quelle afferenti le
cosi' dette concessioni «pure», e non anche le «concessioni
contratto» perche' correlate a funzioni amministrative non conferite
alle Regioni e quindi in palese contrasto con i principi generali del
sistema, sopra ampiamente trattati.
La lettera dell'art. 8 del decreto legislativo n. 68 del 2011
permette una tale interpretazione, nel senso che non la esclude,
poiche' si riferisce genericamente a tutte le concessioni demaniali
marittime, e dunque, in sede di interpretazione, ben potrebbe il
Giudice operare una distinzione in base ai criteri sistematici e
finalistici sopra ampiamente illustrati. Con questa proposta lettura
delle norme si darebbe attuazione completa ai principi di
correlazione e continenza, negando sostanzialmente la potesta'
impositiva della regione su un presupposto di imposta nei cui
confronti essa non svolge e non puo' svolgere alcuna funzione
amministrativa conferita.
VI b) Correlatamente a questa impostazione, la ricorrente prospetta
in subordine l'incostituzionalita' dell'art. 8 del decreto
legislativo n. 68 del 2011 (che ha trasformato in regionale proprio
il tributo de quo) e dell'art. 6 della legge regionale del Lazio n. 2
del 2013 che l'ha disciplinata, ove interpretato in senso difforme a
quella che si e' prospettata come interpretazione «costituzionalmente
orientata», per violazione dell'art. 76 della Costituzione sotto il
profilo della violazione dei principi di delega contenuti nell'art.
2, comma 2 della legge n. 42 del 2009.
In effetti, l'esercizio della potesta' impositiva sulle
concessioni demaniali marittime di competenza delle AdSP sia da parte
del decreto legislativo statale sia della legge regionale, sembra
essere in contrasto e contraddizione con tutti i principi e con il
disegno generale del sistema, cosi' come si e' sopra descritto, come
anche con il modello emergente dalla citata legge di delegazione n.
42 del 2009.
Questa questione di costituzionalita' prospettata dalla
ricorrente e' nondimeno manifestamente inammissibile. Essa, infatti,
non riguarda la norma che, ai sensi dell'art. 23 della Costituzione,
autorizza la istituzione della prestazione patrimoniale imposta, e
quindi, quand'anche fosse accolta, non determinerebbe la definizione
del giudizio.
Infatti, tale interpretazione, fondata su una lettura in ipotesi
costituzionalmente corretta dell'art. 8 del decreto legislativo n. 68
del 2011 e dell'art. 2, comma 2 della legge di delegazione n. 42 del
2009 non sufficientemente precise sul punto, viceversa si porrebbe in
contrasto insanabile con la lettera della legge regionale che, unica
norma primaria, autorizza il potere impositivo.
Infatti, i citati articoli 8 del decreto legislativo 68 del 2011
e 2, comma 2 della legge n. 42 del 2009, di cui si vorrebbe far
dichiarare la incostituzionalita', non costituiscono le basi dirette
della potesta' impositiva esercitata mediante l'accertamento qui
impugnato. Trattandosi di tributo ormai proprio in senso stretto, la
relativa disciplina legislativa compete alla Regione nell'ambito
della materia concorrente, sia pure nel rispetto dei «principi
fondamentali» dettati dallo Stato (art. 117, comma terzo).
L'accertamento, in altri termini, e' giuridicamente sostenuto
dalla potesta' impositiva scaturente non dagli articoli 8 del decreto
legislativo 68 del 2011 e 2, comma 2 della legge n. 42 del 2009, ma
dall'art. 6 della legge regionale Lazio n. 2 del 2013, il quale,
espressamente, assoggetta alla imposta anche le concessioni
rilasciate dalle AdSP (comma 3), in piena contraddizione con
l'interpretazione dell'art. 8 del decreto legislativo n. 68 del 2011
sopra mentovata, sulla quale prevale sia perche' norma successiva,
sia perche' la disciplina attuativa, applicativa e di dettaglio nelle
materie concorrenti e' demandata alle regioni.
Da questo punto di vista l'accertamento impugnato si
appaleserebbe, quindi, del tutto legittimo poiche'
l'assoggettabilita' al tributo e' disposta direttamente dalla legge
(sia pure regionale) in ossequio all'art. 23 della Costituzione, sul
presupposto, in ipotesi erroneo, che sussista la corrispondente
potesta' impositiva ad onta di qualsiasi interpretazione contraria.
Manifestamente infondata, quindi, e' la prospettazione di una
incostituzionalita' della imposta per violazione dell'art. 23 della
Costituzione, sul presupposto che si tratterebbe di un nuovo tributo
istituito senza legittimazione normativa, come anche prospettato
dalla ricorrente, atteso che e' invece proprio la norma primaria
regionale ad istituire espressamente il tributo. Mentre e'
inammissibile una questione di costituzionalita' nei confronti
dell'art. 8 del decreto legislativo 68 del 2011 (e dell'art.
delegante 2, comma 2 della legge n. 42 del 2009) come prospettato
dalla ricorrente, per mancanza di rilevanza, non essendo essi la
norma primaria che autorizza e sostiene la potesta' impositiva e la
loro dichiarata incostituzionalita' non influirebbe sulla decisione
del merito.
VII. Incostituzionalita' dell'art 6 della legge regionale del Lazio
n. 2 del 2013 per violazione degli art. 23, 117, comma terzo, 76
della Costituzione.
VII a) Le medesime motivazioni di sistema e di principio alla base
della interpretazione costituzionalmente orientata dell'art. 8 del
decreto legislativo n. 68 del 2011 ben potrebbero costituire la base
di una interpretazione costituzionalmente orientata anche dell'art.
6, comma 3 della legge regionale del Lazio n. 2 del 2013, la quale,
pero', espressamente assoggetta al tributo anche le concessioni
rilasciate dalle AdSP.
Tuttavia non e' possibile procedere ad un tale tentativo
ermeneutico, poiche' il significato fatto palese dalle parole e', in
questo caso, inequivocabile e una decisione fondata nel senso
dell'accoglimento del ricorso solo su una interpretazione
costituzionalmente orientata sostanzialmente analoga a quella sopra
illustrata, si risolverebbe non in una operazione ermeneutica, ma in
una disapplicazione sic et simpliciter della norma primaria
regionale, inibita al Giudice nel nostro ordinamento giuridico, salvo
il caso che qui non si presenta, di contrasto con l'ordinamento
giuridico europeo.
Proprio nei confronti di detto art. 6, pero', sorge il dubbio sul
rispetto da parte della legge regionale delle regole costituzionali
di esercizio delle competenze legislative, dubbio che necessita di un
giudizio del Giudice delle leggi e della Attribuzione e non puo'
essere sciolto dal Giudice ordinario.
VII b) Il Collegio, ritiene quindi non manifestamente infondata la
questione di costituzionalita' dell'art. 6 della legge regionale del
Lazio piu' volte citata, nella parte in cui, al comma 3, sottopone
alla imposta anche le concessioni demaniali con riferimento ai porti
attribuiti alla competenza delle AdSP, per violazione dell'art. 117,
comma terzo, della Costituzione.
La questione e' rilevante perche', come gia' osservato, l'art. 6
in questione costituisce la norma tributaria primaria ex art. 23
della Costituzione, regolatrice dell'imposta e la dichiarazione di
una sua incostituzionalita' sarebbe del tutto assorbente nella
decisione del presente giudizio.
A tal proposito si osserva: Nei precedenti paragrafi III e IV
sono stati illustrati l'attuale regime amministrativo e quello
fiscale delle concessioni demaniali marittime nei porti, segnatamente
quelli di competenza delle AdSP. L'interpretazione della lunga
sequela di norme che hanno disciplinato la materia dei porti, e in
particolare dell'art. 8 del decreto legislativo n. 68 del 2011, e
della legge n. 84 del 2009 soprattutto nella sua successiva
evoluzione a seguito dei decreti-legislativi 4 agosto 2016, n. 169 e
13 dicembre 2017, n. 232, ha permesso di individuare principi
generali, successivamente affermatisi attraverso le varie novelle
succedutesi, sia nell'uno sia nell'altro settore.
Essi si possono qui riassumere:
La netta separazione del regime amministrativo tra i porti di
rilevanza nazionale e internazionale attribuiti alla competenza delle
AdSP e quelli attribuiti alla competenza delle regioni e in
conseguenza:
- l'individuazione di una doppia tipologia di concessioni
demaniali sui beni marittimi tra «pure» e «contrattuali»;
- il principio di continenza nel reperimento delle risorse,
individuate in funzione dei LEP e dei costi standard, strettamente
necessarie al solo sostentamento delle funzioni amministrative;
- il principio di convenienza e di adeguatezza, vale a dire la
limitazione del potere fiscale alla copertura dei costi finanziari
dei servizi se e in quanto resi al territorio;
- il divieto per le regioni di costituire una doppia
imposizione fiscale sul medesimo presupposto di imposta utilizzato
dallo Stato;
- il principio di correlazione, in merito alla coincidenza tra
l'ente impositore e l'ente erogatore del bene o servizio;
- il principio di corrispondenza tra responsabilita'
finanziaria e amministrativa;
- il principio di autonomia territoriale nel reperimento delle
risorse che devono consentire di finanziare integralmente il normale
esercizio delle funzioni pubbliche attribuite;
- il principio del rispetto dei costi standard e dei livelli
essenziali delle prestazioni.
Essi costituiscono quindi quei «principi fondamentali» che le
regioni devono rispettare nell'esercizio della loro competenza
legislativa concorrente ex art. 117 comma terzo della Costituzione.
In merito alla valutazione di tali principi, la corte
Costituzionale ha elaborato alcuni criteri cardine, con numerose
sentenze, tra cui di recente Corte costituzionale 1° febbraio 2023,
n. 6.
Nella sentenza citata, proprio per la individuazione dei principi
fondamentali nel settore dei porti, la Corte precisa: «7.2. - Dalla
riconducibilita' delle disposizioni impugnate a tale materia di
legislazione concorrente deriva che le norme dettate dallo Stato
possano trovare legittimazione se ne stabiliscono i principi
fondamentali, secondo quanto previsto dall'art. 117, terzo comma,
della Costituzione, o se dettate per effetto della «chiamata in
sussidiarieta'».
In primo luogo si osserva che la Corte qualifica la materia in
questione come concorrente, con la conseguenza che e' legittimo
interrogarsi su quali siano i principi fondamentali cui le regioni
devono attenersi.
Continua la Corte: «Quanto ai primi (i principi fondamentali)
occorre ricordare che, secondo la giurisprudenza costante di questa
Corte, la qualificazione di una norma di fonte statale, quale
principio fondamentale di una materia di competenza legislativa
concorrente cui le Regioni devono adeguarsi, deve essere valutata,
avendo riguardo al contenuto della stessa e alla sua funzione nel
sistema (ex plurimis, sentenze n. 166 e n. 44 del 2021, n. 78 del
2020, n. 94 del 2018, n. 16 del 2010), in considerazione delle
«esigenze di coerenza sistematica e di uniformita' a livello
nazionale della disciplina» (sentenza n. 166 del 2021)».
«Quanto al meccanismo della chiamata in sussidiarieta' -
costantemente richiamato da questa Corte a partire dalle sentenze n.
303 del 2003 e n. 6 del 2004 - pur nelle materie di legislazione
concorrente o residuale, le esigenze di carattere unitario abilitano
lo Stato ad accentrare l'esercizio delle funzioni amministrative, ai
sensi dell'art. 118 della Costituzione, e al tempo stesso a regolarne
l'esercizio. Affinche' l'intervento normativo statale "in attrazione"
sia costituzionalmente legittimo e' necessario che la disciplina
dettata sia logicamente pertinente, risulti limitata a quanto
strettamente indispensabile e preveda adeguati meccanismi di
cooperazione con i livelli di governo coinvolti per l'esercizio
concreto delle funzioni amministrative allocate in capo agli organi
centrali (ex plurimis, sentenze n. 123 e n. 40 del 2022, n. 246 del
2019, n. 142 e n. 7 del 2016)».
E ancora precisa: «7.3. - Con riferimento alla fattispecie in
esame, questa Corte ritiene, innanzitutto, che l'intervento statale
in attrazione trovi presupposto legittimante nelle esigenze unitarie,
che risultino non sproporzionate o irragionevoli (tra le altre,
sentenze n. 170 del 2017 e n. 142 del 2016).».
Ricorda ancora la Corte: «D'altronde, questa Corte aveva gia'
prefigurato che il carattere di rilevanza economica internazionale o
di preminente interesse nazionale dei porti avrebbe potuto
«giustificare la competenza legislativa ed amministrativa dello Stato
su di essi sulle connesse aree portuali» (sentenze n. 412 del 2008,
n. 255 del 2007, n. 90 e n. 89 del 2006)).
Risulta con sufficiente chiarezza, dunque, che i principi
generali individuati dalle numerose leggi intervenute nel settore
siano da considerarsi principi fondamentali ai sensi dell'art. 117,
comma terzo, con le conseguenze del caso ove la legge regionale non
li rispetti.
In primis, i principi di continenza e correlazione, cioe' la
connessione indefettibile tra l'esercizio di funzioni amministrative
e l'imposizione fiscale strettamente necessaria a reperirne le
risorse e la identita' del soggetto impositore e di quello erogatore;
inoltre, la suddivisione concettuale del sistema portuale in due
categorie separate costituite l'una dai porti attribuiti alla
competenza delle AdSP l'altra dai porti restanti e conseguentemente
di due categorie distinte di concessione, e inoltre il divieto della
doppia imposizione.
Sul primo punto si osserva che il principio della correlazione e'
espressamente individuato dall'art. 2, comma 2, lettera p) della
legge n. 42 del 2009 quale principio ai sensi dell'art. 76 della
Costituzione da rispettare nell'esercizio della potesta' legislativa
delegata.
Il decreto legislativo n. 68 del 2011, art. 8 sopra esaminato,
non ha espressamente disposto che la trasformazione in tributo
regionale proprio, non derivato, riguardasse solo i porti non
attribuiti alla competenza delle AdSP, ma tale omissione non elide la
considerazione che tale principio deriva dalla stratificazione delle
norme di settore che hanno finito col separare nettamente i porti
trasferiti alla competenza amministrativa delle regioni da quelli
attribuiti alle AdSP, con i corollari della diversa natura e
competenza nelle funzioni amministrative e della diversita' economico
giuridica della funzione dei rispettivi canoni, ma soprattutto,
secondo i principi di correlazione e continenza, che la potesta'
impositiva sia strettamente connessa alle funzioni amministrative,
che in questi porti non sono trasferite alle regioni.
La interpretazione del combinato disposto dell'art. 2, comma 2
della legge n. 42 del 2009 e dell'art. 8 comma 1 del decreto
legislativo n. 68 del 2011, nel senso appena illustrato, rende palese
la volonta' del Legislatore di tenere distinte le due categorie di
porti (cioe' quelli attribuiti o no alla competenza regionale) e
delle relative concessioni, anche sotto il profilo della competenza
legislativa in materia tributaria. Tuttavia, poiche' la
trasformazione in tributo proprio non derivato della imposta in
questione ha attribuito alla Regione la competenza legislativa sulla
disciplina della stessa, occorre verificare se tale ultima disciplina
sia conforme al dettato costituzionale.
Il primo esame va condotto alla luce dell'art. 76 della
Costituzione, come prospettato dalla ricorrente.
Il meccanismo legislativo previsto dall'art. 76 della
Costituzione prevede la delegazione della potesta' legislativa dal
Parlamento al Governo. Destinatario della delega e' quindi solo il
Governo della Repubblica e non le Regioni come organi costituzionali.
Ove si verta in materia di legislazione concorrente, per quanto
non ci si possa riferire alla legge regionale come «attuazione della
delega legislativa» (che e' direttamente cogente solo per il
Legislatore statale delegato), tuttavia e' evidente che il contenuto
di una legge di delegazione e del relativo decreto legislativo di
attuazione manifestino e cristallizzino quei «principi fondamentali»
di cui all'art. 117, comma terzo, ultimo periodo della Costituzione,
che le regioni sono tenute a rispettare nell'esercizio della loro
competenza legislativa concorrente.
La questione, quindi, non e' quella di individuare una violazione
dell'art. 76 della Costituzione sotto il profilo della violazione di
principi di delega attraverso la violazione della norma interposta,
poiche' la potesta' legislativa concorrente della regione e'
esercitata per legittimazione sua propria e non su delegazione.
Piuttosto si tratta di verificare se la legge regionale sia conforme
ai «principi fondamentali» da rispettare (art. 1, comma 3 della legge
131 del 2003), dettati anche dalla citata legge di delegazione, ma
soprattutto dall'intero sistema legislativo in materia che si e' gia'
esaminato.
VII c) Inammissibile e' quindi la questione nei confronti dell'art.
76 come prospettata dalla ricorrente, mentre ammissibile e' quella
circa la violazione dell'art. 117, comma terzo.
Infatti, nelle materie di legislazione concorrente, come quella
che qui ci affatica, «spetta alle Regioni la potesta' legislativa,
salvo che per la determinazione dei principi fondamentali, riservata
alla legislazione dello Stato.». L'art. 1, comma 3 della legge n. 131
del 2003, che detta i principi fondamentali per l'attuazione della
riforma del titolo V della costituzione, nel ribadire che nelle
materie concorrenti le Regioni esercitano la potesta' legislativa
nell'ambito dei principi fondamentali chiarisce che questi possono
non solo essere espressamente determinati dallo Stato ma anche
desumibili dalle leggi statali vigenti.
E' quindi necessario valutare se la legge regionale abbia
rispettato i principi fondamentali desumibili da tutta la normativa
in tema di federalismo fiscale e patrimoniale o demaniale che abbiamo
esaminato sopra.
VIII. Principi generali e fondamentali amministrativi e fiscali nella
materia «Coordinamento della Finanza pubblica e del Sistema
tributario» nel Sistema portuale.
Giova ricapitolare sinteticamente i principi generali emergenti
da tutta la legislazione del settore e sopra esaminati:
quanto all'organizzazione amministrativa:
la suddivisione dei porti in due sottoinsiemi
quantitativamente e qualitativamente, oltre che giuridicamente, ben
differenziati. I porti attribuiti alla competenza amministrativa
delle regioni e i porti sottratti alle Regioni e rientranti nelle
competenze delle AdSP;
come corollario, il principio della attribuzione alle AdSP e
solo ad esse, o se si vuole dire, della sottrazione alle regioni, di
qualsiasi competenza amministrativa su tali porti;
la figura della AdSP come autorita' di regolazione e non di
gestione;
ancora come corollario, la differente natura giuridica del
canone di concessione.
Quanto alle conseguenze fiscali:
- il principio di continenza nel reperimento delle risorse,
individuate in funzione dei LEP e dei costi standard, strettamente
necessarie al sostentamento delle funzioni amministrative e ad esse
legate da un rapporto di biunivocita' necessaria;
- il principio di convenienza e di adeguatezza, vale a dire la
limitazione del potere fiscale alla copertura dei costi finanziari
dei servizi se e in quanto resi al territorio;
- il principio di correlazione, in merito alla coincidenza tra
l'ente impositore e l'ente erogatore del bene o servizio;
- il principio del divieto di doppia imposizione, statale e
regionale, sul medesimo presupposto;
- la diversa natura giuridico fiscale del canone di
concessione: manifestazione del dominium per i porti regionali,
prezzo del sinallagma, imponibile fiscalmente, per i canoni richiesti
dalla AdSP.
Atteso che i principi succitati, e in particolare quelli di
correlazione e continenza, sono assurti, come si e' argomentato ad
abundantiam, a principi generali e fondamentali ai sensi dell'art.
117, terzo comma della Costituzione, e considerato altresi' che la
espressa sottoposizione ad opera del citato art. 6, comma secondo
periodo, alla imposta anche dei canoni relativi alle concessioni di
competenza delle AdSP e' in palese contrasto con tali principi, se ne
deduce la non manifesta infondatezza della questione di
costituzionalita' relativa al detto art. 6.
In assenza di qualsiasi altra questione preliminare nel merito o
nel rito che sia per se' sola in grado di definire il giudizio e
quindi dinanzi alla necessita' di applicare una legge regionale su
cui esiste una non manifesta infondatezza di incostituzionalita', si
appalesa la rilevanza della medesima questione, che impone quindi la
rimessione alla Corte Costituzionale del giudizio incidentale nulla
incostituzionalita' delle seguenti norme:
1. Degli articoli 1 e 2 della legge 16 maggio 1970 n. 281,
dell'art. 8 del decreto legislativo 6 maggio 2011, n. 68 e dell'art.
6 della legge regionale del Lazio del 29 aprile 2013, n. 2 per
violazione degli articoli 3 e 53 della Costituzione e
irragionevolezza, nella parte in cui sottopongono alla imposta in
questione le concessioni su beni demaniali marittimi rilasciate dalle
ex Autorita' portuali oggi Autorita' di Sistema Portuale AdSP;
2. Dell'art. 6, comma 3, della legge regionale del Lazio 29
aprile 2013, n. 2, limitatamente all'inciso: «ivi comprese quelle
rilasciate e gestite dalle autorita' portuali», per violazione
dell'art. 117, comma terzo, ultimo periodo, della Costituzione, per
non avere rispettato i principi fondamentali della materia
«coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario;»
riservati alla legislazione dello Stato.