ha pronunciato la seguente
SENTENZA
nel giudizio di legittimita' costituzionale dell'art. 14, comma
3-bis, del decreto del Presidente della Repubblica 30 maggio 2002, n.
115 (Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in
materia di spese di giustizia - Testo A), nella parte modificata
dall'art. 1, comma 598, lettera a), della legge 27 dicembre 2013, n.
147 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e
pluriennale dello Stato - Legge di stabilita' 2014), promosso dalla
Commissione tributaria provinciale di Campobasso nel procedimento
vertente tra la Ges.A.C. srl in liquidazione e il Ministero
dell'economia e delle finanze, Ufficio di segreteria della
Commissione tributaria provinciale di Campobasso, con ordinanza del 7
maggio 2015, iscritta al n. 162 del registro ordinanze 2015 e
pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 35, prima
serie speciale, dell'anno 2015.
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
udito nella camera di consiglio del 9 marzo 2016 il Giudice
relatore Aldo Carosi.
Ritenuto in fatto
1.- La Commissione tributaria provinciale di Campobasso, con
ordinanza del 7 maggio 2015, ha sollevato questione di legittimita'
costituzionale del comma 3-bis dell'art. 14 del decreto del
Presidente della Repubblica 30 maggio 2002, n. 115 (Testo unico delle
disposizioni legislative e regolamentari in materia di spese di
giustizia - Testo A), d'ora in avanti TUSG, nella parte modificata
dell'art. 1, comma 598, lettera a), della legge 27 dicembre 2013, n.
147 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e
pluriennale dello Stato - Legge di stabilita' 2014), per violazione
degli artt. 3, 53, 24, 113 e 117, primo comma, della Costituzione, in
relazione agli artt. 6 e 13 della Convenzione per la salvaguardia dei
diritti dell'uomo e delle liberta' fondamentali (CEDU), firmata a
Roma il 4 novembre 1950, ratificata e resa esecutiva con legge 4
agosto 1955, n. 848.
Riferisce il rimettente che la societa' Ges.A.C. srl. in
liquidazione ha proposto ricorso contro due inviti bonari di
pagamento notificati dalla direttrice della segreteria della medesima
Commissione tributaria con i quali, rilevato l'insufficiente
versamento dei contributi unificati effettuato dalla societa' in
relazione a due ricorsi cumulativi contro varie intimazioni di
pagamento, ricalcolati gli importi dovuti in base ai singoli atti
impugnati in relazione a ciascuno di detti ricorsi cumulativi, come
disposto dall'art. 14, comma 3-bis, del d.P.R. n. 115 del 2002 (nel
testo modificato dall'art. 1, comma 598, della legge n. 147 del
2013), aveva rideterminato la misura dei contributi unificati in euro
90,00 per il primo ricorso ed in euro 1.280,00 per il secondo.
La ricorrente difatti, per il primo ricorso cumulativo avente ad
oggetto 3 intimazioni di pagamento di tributi per un importo totale
di euro 1.524,67, aveva versato il contributo unificato pari ad euro
30,00 calcolato sulla somma totale predetta, mentre per il secondo
ricorso cumulativo, avente ad oggetto 19 intimazioni di pagamento di
tributi per un importo complessivo di euro 74.563,21, aveva versato
il contributo unificato pari a ad euro 250,00, calcolato anch'esso
sull'importo totale dei tributi.
La predetta societa' si doleva che il contributo unificato, in
caso di ricorso avverso piu' atti di accertamento, fosse stato
calcolato dalla segreteria della Commissione tributaria provinciale
con riferimento ai valori dei singoli atti e non sulla somma dei
detti valori, ed eccepiva la illegittimita' costituzionale della
modifica recata all'art. 14, comma 3-bis, del TUSG, disposta con la
legge di stabilita' del 2014 a decorrere dal 1° gennaio 2014, per
violazione degli artt. 3, 53, 24, 113 e 117, primo comma, della
Costituzione.
La Commissione tributaria provinciale di Campobasso, premesso di
aver ritenuto il ricorso ammissibile in quanto i due inviti bonari
dovevano ritenersi atti autonomamente impugnabili, sebbene non
ricompresi tra quelli previsti dall'art. 19 del decreto legislativo
31 dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul processo tributario in
attuazione della delega al Governo contenuta nell'articolo 30 della
legge 30 dicembre 1991, n 413), evidenzia che la questione sollevata
sarebbe rilevante in quanto l'oggetto della controversia sarebbe
proprio il criterio di determinazione del contributo unificato che,
secondo il ricorrente, dovrebbe essere rapportato alla somma totale
dei tributi oggetto dei vari provvedimenti impugnati con i due
ricorsi cumulativi proposti mentre, secondo la resistente segreteria
della medesima Commissione tributaria provinciale, dovrebbe essere
rapportato alla somma dei contributi previsti per ciascuno dei
provvedimenti indicati in ciascuno dei due ricorsi cumulativi, cosi'
come disposto dal vigente comma 3-bis dell'art. 14 del TUSG, con
conseguente maggiore esborso, come richiesto negli avvisi bonari
opposti, rispetto a quanto versato dal ricorrente.
Relativamente alla non manifesta infondatezza, espone il giudice
a quo che il citato art. 14, comma 3-bis, prima della vigente
formulazione, disponeva che il contributo unificato dovesse essere
«determinato ai sensi del comma 5 dell'articolo 12 del decreto
legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, e successive modificazioni».
Il comma 5 dell'art. 12 del d.lgs. n. 546 del 1992 a sua volta
disponeva che «Per valore della lite si intende l'importo del tributo
al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni irrogate con
l'atto impugnato; in caso di controversie relative esclusivamente
alle irrogazioni di sanzioni, il valore e' costituito dalla somma di
queste». A decorrere dal 1° gennaio 2014, con l'art. 1, comma 598,
lettera a), della legge n. 147 del 2013, e' stato modificato il comma
3-bis dell'art. 14 del TUSG, nel senso che dopo la parola
«determinato» sono state aggiunte le parole «, per ciascun atto
impugnato anche in appello».
Secondo il rimettente la finalita' della riformulazione del comma
3-bis sarebbe indubbiamente quella di conseguire maggiori entrate
tributarie, effetto gia' prodotto dalla interpretazione sostenuta,
relativamente alla disciplina previgente, dal Ministero dell'economia
e delle finanze, Dipartimento amministrazione generale personale e
servizi contributo unificato nel processo tributario, con la
direttiva del 14 dicembre 2012, n. 2/DGT. Diversamente, si prosegue,
con riguardo a ricorsi concernenti contributi unificati versati prima
del gennaio 2014, la medesima Commissione tributaria provinciale di
Campobasso si era gia' pronunciata affermando che per il ricorso
cumulativo il contributo unificato doveva essere determinato sulla
base del valore costituito dalla somma dei vari tributi (al netto di
sanzioni ed interessi) oggetto dei provvedimenti impugnati, oppure
dalla somma delle sole sanzioni in caso di provvedimenti contenenti
solo sanzioni.
In merito alla effettiva portata della novella legislativa,
secondo il rimettente non sembrerebbe dubitabile che il legislatore
abbia proprio voluto disporre che nel ricorso cumulativo il
contributo unificato sia calcolato separatamente per ogni atto
impugnato assumendo come valore i tributi contenuti nei singoli atti
(escluse sanzioni ed interessi), e tanto troverebbe conferma nel
dossier del Servizio studi del Senato (ottobre 2013 n. 74) dove si
afferma che «con specifico riferimento all'ambito del processo
tributario [...] il calcolo del contributo per scaglioni viene
effettuato con riguardo a ciascun atto impugnato anche con riguardo
ai contenziosi in appello».
Sicche' nel caso del presente ricorso, che concerne la
determinazione del contributo unificato per due ricorsi cumulativi,
contributi versati nell'anno 2014, in base alla legge vigente, ovvero
al novellato comma 3-bis dell'art. 14 del TUSG, la determinazione del
contributo unificato dovrebbe essere effettuata (per entrambi i casi)
sommando i contributi previsti per ciascuno dei provvedimenti
impugnati con il ricorso cumulativo e non gia' assumendo l'unico
contributo determinato sulla base della somma dei tributi oggetto dei
vari provvedimenti, come ritenuto dalla ricorrente.
Secondo la Commissione tributaria provinciale di Campobasso la
novella del 2014 violerebbe i principi costituzionali
dell'uguaglianza e ragionevolezza (art. 3 Cost.), della capacita'
contributiva (art. 53 Cost.), del diritto di difesa (art. 24 Cost.) e
della tutela giurisdizionale (art. 113 Cost.), nonche' del diritto ad
un processo equo e ad un ricorso effettivo (art. 117, primo comma,
Cost., in riferimento agli artt. 6 e 13 della CEDU).
Secondo il rimettente sarebbe innanzi tutto irragionevole e
discriminatorio, integrando la lesione degli artt. 3 e 53 Cost., il
sacrificio imposto al contribuente, in caso di ricorso cumulativo, a
seconda che la determinazione dei contributi unificati riguardi
provvedimenti contenenti tributi, od invece solo sanzioni: si
tratterebbe di un trattamento differenziato privo di giustificazione,
a parita' di debito verso l'erario, tra chi debba corrispondere solo
tributi rispetto a chi debba corrispondere solo sanzioni, venendo
inoltre maggiormente incisa la capacita' contributiva del primo
rispetto al secondo.
A parere del giudice a quo la disposizione di cui al comma 3-bis
del citato art. 14, secondo la quale in caso di ricorso avverso piu'
atti (ricorso cumulativo o collettivo) il valore della lite deve
essere calcolato con riferimento ai singoli atti impugnati,
comporterebbe assoluta incoerenza ed irrazionalita' poiche' a fronte
del presupposto impositivo unitario, che consisterebbe in quello
dell'iscrizione a ruolo di un solo ricorso per un solo processo (come
sarebbe desumibile dall'art. 9 del TUSG) farebbe corrispondere una
molteplicita' di basi imponibili (i valori dei singoli atti
impositivi e non il valore del processo).
Il giudice a quo richiama opinioni di dottrina secondo le quali
la discrezionalita' del legislatore nella determinazione della base
imponibile incontrerebbe il limite della necessaria coerenza tra il
profilo assunto come rilevante e il presupposto impositivo, poiche'
l'incoerenza tra il parametro prescelto e il presupposto del tributo
introdurrebbe un grave elemento di irrazionalita' della disciplina
dell'istituto tributario che dovrebbe necessariamente condurre alla
dichiarazione di incostituzionalita'.
Tale incoerenza, secondo il rimettente, sussisterebbe solo nel
processo tributario poiche' in quello civile - sul quale e' modellato
il primo -, in caso di cumulo oggettivo delle domande, il contributo
unificato sarebbe quantificato su una base imponibile unitaria (somma
delle domande) in tal modo rispettandosi pienamente il canone della
coerenza tra presupposto e base imponibile del tributo.
Secondo la Commissione tributaria provinciale di Campobasso il
principio di uguaglianza e ragionevolezza sarebbe, altresi', violato
considerando le diverse modalita' di accertamento che per legge o per
volonta' dell'ente impositore siano adottate per recuperare tributi
di pari valore: in tal caso diversa sara' la determinazione del
contributo unificato nell'ipotesi di un unico atto contenente piu'
tributi (unico contributo unificato determinato in base alla somma
dei tributi) od in quella invece di piu' atti contenenti gli stessi
tributi relativi ad annualita' diverse (somma dei contributi dovuti
per ciascuno degli atti), come si e' verificato nelle fattispecie
oggetto del giudizio a quo.
In via esemplificativa, il rimettente espone il caso di due
distinti processi azionati da due contribuenti aventi identico debito
tributario di euro 150.000,00, debito contestato al primo con un solo
provvedimento e al secondo con tre distinti provvedimenti, ciascuno
di euro 50.000,00. Con l'applicazione del novellato comma 3-bis
dell'art. 14 del TUSG, in presenza di debito tributario di ammontare
complessivamente identico, il primo contribuente dovra' corrispondere
un contributo (euro 500,00) di ammontare inferiore a quello (euro
750,00) che dovra' corrispondere il secondo. E tanto, secondo il
rimettente, sebbene chi presenti un unico ricorso cumulativo
agevolerebbe le esigenze di snellezza e celerita' della giustizia,
eliminando, altresi', il pericolo di contrasto di giudicati.
Ancora piu' evidente sarebbe il caso in cui sia appellata una
sola sentenza emessa in esito ad un processo in cui sia stata
disposta la riunione di due ricorsi ciascuno di importo superiore ad
euro 200.000,00. In tal caso l'applicazione del novellato comma 3-bis
comporterebbe l'applicazione di un contributo pari ad euro 3.000,00
(euro 1.500,00 piu' euro 1.500,00) mentre, applicando il criterio del
valore del processo, secondo la previgente formulazione legislativa,
il contributo sarebbe stato pari al valore massimo, ovvero ad euro
1.500,00.
Il principio di uguaglianza e ragionevolezza sarebbe, altresi',
violato in considerazione della diversa disciplina dettata per le
domande azionate cumulativamente nel processo civile, ex artt. 10 e
104 del codice di procedura civile, non essendo ravvisabile, secondo
il rimettente, alcuna valida ragione per la differenziazione, essendo
identico il presupposto della imposizione («iscrizione a ruolo di un
processo civile [...] amministrativo o tributario») ed essendo
identico l'indice di capacita' contributiva (potere di adire gli
organi della giustizia). Si rivelerebbe, pertanto, del tutto evidente
la illogicita' di una normativa che, solo per esigenze di cassa,
impone un diverso e molto piu' oneroso sistema di calcolo degli
obblighi tributari, per il processo tributario rispetto al processo
civile, dovendosi, peraltro, escludere la ravvisabilita' di un
particolare interesse fiscale nel processo tributario.
Ne', prosegue il giudice a quo, potrebbe in contrario rilevarsi
che il processo tributario ha natura impugnatoria a differenza del
processo civile, poiche' la predetta natura impugnatoria potrebbe
sussistere anche nel processo civile, sia in primo grado (opposizione
a decreto ingiuntivo) che in secondo grado, dove e' connaturata la
natura impugnatoria.
Secondo il giudice a quo la novella recata al comma 3-bis
dell'art. 14 citato violerebbe anche l'art. 53 Cost.
Poiche' il contributo unificato costituisce un prelievo coattivo,
ovvero un tributo, volto al finanziamento delle spese giudiziarie e
commisurato al valore del processo, la base imponibile dovrebbe
ritenersi costituita dal valore della singola controversia anche se
esso abbia per oggetto piu' atti tributari, poiche' esso dovrebbe
ritenersi finalizzato a sostenere il costo forfettario di quel
processo e non degli atti che ne sono oggetto.
Il comma 3-bis dell'art. 14 violerebbe anche il diritto di difesa
sancito dall'art. 24 Cost., in quanto scoraggerebbe l'iniziativa di
coloro che vogliano avvalersi del ricorso cumulativo o collettivo per
la difesa delle proprie ragioni.
Inoltre, l'imposizione, per il ricorso cumulativo, di un
contributo unificato non rapportato al costo del processo, ma ai
singoli atti impugnati, secondo il rimettente si rivelerebbe come un
eccessivo peso tributario e, in quanto tale, violerebbe anche l'art.
113 Cost. che assicura che contro gli atti della pubblica
amministrazione e' sempre ammessa la tutela giurisdizionale.
Infine sostiene il giudice a quo che l'imposizione di un
contributo gravoso per il ricorso cumulativo o collettivo
comprometterebbe seriamente il diritto ad un processo equo e ad un
ricorso effettivo, diritto garantito dall'art. 117, primo comma,
Cost. e dagli artt. 6 e 13 della CEDU.
2.- E' intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio dei
ministri, deducendo l'inammissibilita' o comunque l'infondatezza
della questione.
Premette l'interveniente che il presupposto interpretativo da cui
muove il giudice rimettente sarebbe errato in quanto anche nel regime
precedente all'introduzione della novella del 2013 il criterio di
calcolo del contributo unificato per i ricorsi tributari cumulativi
era dato dal numero di atti impugnati, e non dalla somma dei tributi
con essi pretesi. Nondimeno, si prosegue, poiche' l'art. 14, comma
3-bis, nella parte relativa agli atti impositivi di tributi, aveva
tuttavia dato luogo a dubbi interpretativi, il legislatore del 2013
sarebbe intervenuto per chiarire che il contributo si calcola per
ciascun atto impugnato anche in appello. Non si tratterebbe quindi di
una disposizione innovativa, essendo comunque pacifico che alla
questione discussa nella causa principale si applica il nuovo testo.
La questione complessivamente considerata sarebbe inoltre
inammissibile perche' il rimettente, pur ponendo formalmente
questioni di legittimita' della disposizione, in sostanza
censurerebbe la discrezionalita' legislativa nella determinazione
delle modalita' di applicazione del contributo al caso del
presupposto impositivo "complesso", quale e' il ricorso cumulativo,
specie con riferimento alle censure tratte dall'art. 53 e dall'art.
24 Cost., ove il rimettente non specificherebbe perche' la descritta
modalita' di applicazione sarebbe manifestamente incongrua rispetto
alla natura del presupposto impositivo, o sarebbe cosi' gravosa da
tradursi in un ostacolo all'effettivita' della tutela
giurisdizionale. Tanto varrebbe anche con riferimento alle censure
basate sull'art. 3 Cost., in quanto il rimettente si sarebbe limitato
ad osservare che vi e' un trattamento diverso tra situazioni che
nella loro natura intrinseca sono, pero', palesemente non
assimilabili.
La questione tratta dall'art. 3 Cost. sarebbe quindi anch'essa
inammissibile, in quanto il giudice non avrebbe spiegato perche',
nonostante l'oggettiva diversita' delle situazioni poste a raffronto,
tuttavia il diverso trattamento ad esse riservato relativamente alla
determinazione del contributo unificato sarebbe eccessivo e incongruo
rispetto a tali differenze.
Nel merito, osserva la Presidenza del Consiglio dei ministri,
tutte le questioni sollevate sarebbero comunque infondate.
Quanto al presunto contrasto con l'art. 3 Cost., osserva
l'interveniente che il ricorso contro un singolo atto impositivo e'
iniziativa processuale necessitata dalla struttura del processo
tributario come processo di impugnazione dell'atto impositivo entro
un termine perentorio e per motivi da dedurre esclusivamente con il
ricorso introduttivo (salvo il caso eccezionale in cui siano
consentiti i motivi aggiunti). Laddove il ricorso cumulativo contro
piu' atti e' iniziativa del tutto facoltativa del ricorrente e,
secondo l'interveniente, iniziativa non affatto consentita in via
normale dalla giurisprudenza (come, invece, sembrerebbe ritenere il
giudice a quo): sarebbe, infatti, fermo nella giurisprudenza di
legittimita' che il ricorso cumulativo e' ammissibile solo se in
concreto tra i diversi atti impositivi vi sia oggettiva connessione
di fatto e di questioni giuridiche, e non vi sia possibile contrasto
logico; sicche' e' inammissibile il ricorso cumulativo proposto
contro piu' atti che siano accomunati dalla sola circostanza di
essere diretti contro il medesimo contribuente, senza alcun altro
nesso oggettivo tra loro, o il ricorso contro piu' atti che comporti
tesi contraddittorie. La mera identita' di importo che puo'
sussistere tra un singolo atto impositivo e la somma di piu' atti
ciascuno di importo minore sarebbe quindi circostanza del tutto
irrilevante ai fini che qui interessano (si richiamano in proposito
le decisioni della Corte di cassazione, sezione quinta civile, 30
aprile 2010, n 10578 e 22 febbraio 2013, n. 4490).
Secondo il Presidente del Consiglio dei ministri sarebbe,
altresi', evidente che la scelta per il ricorso cumulativo
esprimerebbe una capacita' contributiva maggiore della scelta per il
ricorso singolo, poiche' indubbiamente introduce un processo
caratterizzato da maggiore complessita' di oggetto e di struttura
logica delle questioni da decidere: laddove sia introdotto un
processo piu' complesso, e quindi sia richiesto un servizio pubblico
di maggiore "pregio" tecnico, non sarebbe irragionevole che sia
richiesto un contributo maggiore. Non vi sarebbe dunque disarmonia
tra il presupposto del contributo unificato e la particolare
modalita' di applicazione di esso in esame (numero degli atti
impugnati, anziche' somma dei loro valori).
Evidenti sarebbero, poi, secondo l'interveniente, le differenze
ontologiche tra processo tributario e processo civile: il processo
civile puo', infatti, assumere struttura impugnatoria necessaria solo
in casi particolari (e non certo la assumerebbe nel caso ipotizzato
dal rimettente dell'opposizione a decreto ingiuntivo), quali le
impugnative societarie e simili; laddove il processo tributario e'
necessariamente impugnatorio di atti, sicche' si giustificherebbe che
il riferimento fondamentale per il calcolo del contributo unificato
sia ogni singolo atto impugnato e non la somma complessivamente
controversa in ciascun processo. Cosi' come lo sarebbero le
differenze tra il processo su atti impositivi di tributi ed il
processo su sanzioni tributarie: le sanzioni attengono, si sostiene,
all'esercizio di una potesta' connessa a quella di imposizione
tributaria, ma distinta da essa; esse esprimono la generale potesta'
punitiva dello Stato nei confronti di comportamenti contrari ai
doveri fondamentali di solidarieta' sociale, tanto che le medesime
fattispecie illecite possono essere spesso oggetto anche di sanzioni
penali. La finalita' di prevenzione speciale e generale propria delle
sanzioni mirerebbe quindi a rafforzare l'effettivita' delle norme
impositive sostanziali, mentre non mirerebbe di per se', in via
primaria, ad assicurare il prelievo di un gettito pecuniario. Il
prelievo pecuniario della sanzione sarebbe soltanto il mezzo
attraverso cui la sanzione si esplica in concreto; non la finalita'
essenziale della norma sanzionatoria.
Infine, eccepisce la difesa erariale che anche la censura di
illegittimita' in relazione all'art. 24 Cost. sarebbe priva di
fondamento, poiche' comunque la modalita' di applicazione del
contributo, essendo limitata dai massimi impositivi previsti per
ciascun atto impugnato, non si tradurrebbe mai in importi che
appaiano manifestamente sproporzionati rispetto al bene della vita
perseguito dal ricorrente, e che lo scoraggino, quindi, dal proporre
ricorsi cumulativi.
Considerato in diritto
1.- Con l'ordinanza indicata in epigrafe, la Commissione
tributaria provinciale di Campobasso ha sollevato questioni di
legittimita' costituzionale dell'art. 14, comma 3-bis, del decreto
del Presidente della Repubblica 30 maggio 2002, n. 115 (Testo unico
delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di spese di
giustizia - Testo A) - nella parte modificata dall'art. 1, comma 598,
lettera a), della legge 27 dicembre 2013, n. 147 (Disposizioni per la
formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato - Legge di
stabilita' 2014) - in riferimento agli artt. 3, 24, 53, 113 e 117,
primo comma, Cost. ed in relazione agli artt. 6 e 13 della
Convenzione per la salvaguardia dei diritti dell'uomo e delle
liberta' fondamentali (CEDU), firmata a Roma il 4 novembre 1950,
ratificata e resa esecutiva con legge 4 agosto 1955, n. 848.
Il giudice rimettente riferisce che una societa' (Ges.A.C. srl,
in liquidazione) ha proposto ricorso contro due inviti bonari di
pagamento notificati dalla segreteria della Commissione tributaria
provinciale di Campobasso, in relazione ad altrettanti precedenti
ricorsi cumulativi (contro piu' atti impositivi), proposti dalla
predetta societa', con cui quest'ultima veniva invitata ad integrare
il versamento del contributo unificato, ritenuto insufficiente. La
ricorrente si doleva del fatto che con riguardo ai ricorsi cumulativi
il contributo unificato fosse stato calcolato applicando la regola
generale prevista per il ricorso contro l'atto singolo, cioe'
considerando l'importo dei diversi atti impugnati, piuttosto che la
somma finale ottenuta cumulando tali importi, come avverrebbe per il
processo civile. Tale modalita' di calcolo deriverebbe, a suo dire,
dall'applicazione della disposizione censurata, come modificata dalla
legge di stabilita' per il 2014, con la quale e' stato disposto che
il contributo unificato debba essere «determinato per ciascun atto
impugnato, anche in appello», chiarendo che il suddetto criterio
trovi applicazione anche nel caso del ricorso cumulativo.
Ad avviso della Commissione tributaria provinciale di Campobasso
la novella recata dalla legge di stabilita' per il 2014 violerebbe i
principi costituzionali di uguaglianza e ragionevolezza (art. 3
Cost.), di capacita' contributiva (art. 53 Cost.), del diritto di
difesa (art. 24 Cost.) e della tutela giurisdizionale (art. 113
Cost.), nonche' del diritto ad un processo equo e ad un rimedio
giudiziale effettivo (art. 117, primo comma, Cost. in relazione agli
artt. 6 e 13 della CEDU).
In particolare, il rimettente sottolinea che l'applicazione della
norma censurata imporrebbe di chiedere un identico esborso a titolo
di contributo unificato a chi attivi un solo processo proponendo un
unico ricorso per piu' atti ed a chi, proponendone uno per ciascun
atto impugnato, provochi l'attivazione di molteplici processi.
Risulterebbe cosi' notevolmente pregiudicata l'esigenza di snellire e
rendere celeri i procedimenti giudiziari, che meglio potrebbe essere
soddisfatta con la presentazione di un unico ricorso cumulativo.
La Commissione tributaria assume il contrasto del citato comma
3-bis dell'art. 14 con i principi di cui agli artt. 3 e 53 Cost. ed,
in particolare, l'irragionevolezza della nuova disposizione, che
opererebbe una discriminazione in ordine all'entita' del sacrificio
imposto al contribuente nel ricorso cumulativo, nonche' laddove
prevede una diversa quantificazione dell'ammontare del contributo
unificato in caso di provvedimenti concernenti tributi rispetto a
quelli che concernano solo sanzioni (per i quali si applicherebbe il
principio del cumulo), pur a parita' di debito verso l'erario.
La disposizione impugnata, secondo il rimettente, sarebbe,
inoltre, incoerente ed irrazionale poiche' al presupposto impositivo
unitario (iscrizione a ruolo di un solo ricorso, per un solo
processo) farebbe corrispondere una molteplicita' di basi imponibili
(i valori dei singoli atti impositivi e non il valore del processo).
I principi di uguaglianza e ragionevolezza risulterebbero violati
anche in comparazione alla disciplina dettata nel processo civile per
le domande azionate cumulativamente, alle quali si applicherebbero
gli artt. 10 e 104 del codice di procedura civile, essendo identico
il presupposto dell'imposizione («iscrizione a ruolo di un processo
civile [...] amministrativo o tributario») ed essendo identico
l'indice di capacita' contributiva, ritenendo illogica una normativa
che, per esigenze di cassa, impone un diverso sistema di calcolo
degli obblighi tributari per i due gradi di merito, piu' oneroso nel
processo tributario rispetto a quello civile.
La norma, inoltre, contrasterebbe con l'art. 53 Cost. in
relazione alla capacita' contributiva, in quanto il contribuente che
proponga un ricorso cumulativo si troverebbe a pagare a titolo di
contributo unificato un importo maggiore di quello corrispondente al
valore del processo determinato sulla sommatoria dell'ammontare dei
soli tributi (oggetto degli atti impugnati), trattandosi di un onere
volto al finanziamento delle spese giudiziarie e commisurato al
valore del processo, con la conseguenza che la base imponibile
dovrebbe ritenersi costituita dal valore della controversia, anche
ove riguardi piu' atti tributari, in quanto finalizzato a sostenere
il costo forfettario di quel processo e non dei singoli atti che ne
sono oggetto.
La norma impugnata violerebbe anche il diritto di difesa sancito
dall'art. 24 Cost., in quanto risulterebbe scoraggiata, per i motivi
in precedenza evidenziati, l'iniziativa di coloro che vogliano
avvalersi del ricorso cumulativo o collettivo per la difesa delle
proprie ragioni.
Il rimettente ritiene, inoltre, che la norma impugnata confligga
con l'art. 113 Cost., in quanto l'imposizione di un contributo
unificato nel ricorso cumulativo non rapportato al costo del
processo, ma ai singoli atti impugnati, costituirebbe un eccessivo
peso tributario dal quale scaturirebbe una riduzione della tutela
giurisdizionale contro gli atti della pubblica amministrazione.
Infine, la Commissione tributaria provinciale di Campobasso
ravviserebbe l'illegittimita' della disposizione impugnata in
riferimento all'art. 117, primo comma, Cost. ed in relazione agli
artt. 6 e 13 della CEDU, in quanto l'imposizione di un contributo
cosi' gravoso per il ricorso cumulativo o collettivo comprometterebbe
seriamente il diritto ad un processo equo.
2.- Prima di passare all'esame delle questioni cosi' specificate
e' utile una sintetica ricostruzione, ai soli fini che qui
interessano, del quadro normativo e giurisprudenziale inerente al
regime di tassazione degli atti giudiziari, dalla quale emerge un
contesto eterogeneo dei criteri applicabili, influenzato dalle
diverse situazioni sostanziali e processuali che ne sono alla base.
L'art. 13, comma l, del d.P.R. n. 115 del 2002 ha introdotto un
nuovo regime di tassazione degli atti giudiziari, costituito da un
«contributo unificato» fissato secondo i due criteri, alternativi o
concorrenti, della materia e della proporzione al valore della
controversia, che sostituisce il sistema previgente basato sul
pagamento di una marca da bollo da versare anticipatamente al momento
dell'iscrizione a ruolo e sul versamento di diritti di segreteria (ai
sensi del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.
642, recante «Disciplina dell'imposta di bollo»).
L'applicazione del contributo unificato e' stata estesa al
processo tributario dall'art. 37, comma 6, del decreto-legge 6 luglio
2011, n. 98 (Disposizioni urgenti per la stabilizzazione finanziaria)
- convertito, con modificazioni, dall'art. 1, comma 1, della legge 15
luglio 2011, n. 111 - che ha modificato l'art. 9 del d.P.R. n. 115
del 2002.
Quest'ultima disposizione stabilisce, al primo comma, che il
contributo unificato di iscrizione a ruolo e' dovuto per ciascun
grado di giudizio nel processo civile, compresa la procedura
concorsuale e di volontaria giurisdizione, nel processo
amministrativo e nel processo tributario.
Quanto alla determinazione del contributo, l'art. 13 del d.P.R.
n. 115 del 2002 stabilisce criteri diversi per il processo civile,
amministrativo e tributario. Nel primo, per la quantificazione del
contributo - come determinato dai primi sei commi del predetto art.
13 - vengono in rilievo sia la materia che il valore della
controversia; nel secondo - disciplinato dal comma 6-bis del medesimo
articolo - e' stato adottato il criterio della differenziazione per
materia; nel processo tributario - per i ricorsi davanti alle
commissioni tributarie - il successivo comma 6-quater stabilisce
importi crescenti per scaglioni di valore delle liti.
L'art. 14 del d.P.R. n. 115 del 2002 fissa i criteri per
l'individuazione degli obbligati al pagamento e per la determinazione
del valore dei processi. Nel processo civile il valore, fissato
mediante rinvio alle disposizioni del codice di procedura civile,
deve risultare da apposita dichiarazione resa dalla parte nelle
conclusioni dell'atto introduttivo. Per quanto riguarda il processo
amministrativo e' prevista una disciplina specifica per i ricorsi in
materia di affidamento di lavori pubblici, servizi e forniture e
contro i provvedimenti delle autorita' amministrative indipendenti.
Nel processo tributario il comma 3-bis dell'art. 14, nel testo
precedente le modifiche apportate dalla legge n. 147 del 2013,
prevedeva che: «[...] il valore della lite, determinato ai sensi del
comma 5 dell'articolo 12 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n.
546, e successive modificazioni, deve risultare da apposita
dichiarazione resa dalla parte nelle conclusioni del ricorso, anche
nell'ipotesi di prenotazione a debito».
L'art. 12, comma 5, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n.
546 (Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega
al Governo contenuta nell'art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n.
413) - precedentemente alle modifiche apportate dal decreto
legislativo 24 settembre 2015, n. 156, recante «Misure per la
revisione della disciplina degli interpelli e del contenzioso
tributario, in attuazione degli articoli 6, comma 6, e 10, comma 1,
lettere a) e b), della legge 11 marzo 2014, n. 23» - stabiliva che
«Per valore della lite si intende l'importo del tributo al netto
degli interessi e delle eventuali sanzioni irrogate con l'atto
impugnato; in caso di controversie relative esclusivamente alle
irrogazioni di sanzioni, il valore e' costituito dalla somma di
queste».
L'art. 1, comma 598, della legge n. 147 del 2013 ha modificato il
menzionato comma 3-bis dell'art. 14, specificando che il valore della
lite e' determinato «per ciascun atto impugnato anche in appello».
A seguito delle modifiche alla disciplina della difesa tecnica,
introdotte dal citato d.lgs. n. 156 del 2015, il riferimento al
"valore della lite" e' stato spostato dal comma 5 (che ha assunto un
contenuto diverso) del citato art. 12 al precedente comma 2.
Parallelamente, il richiamo al «comma 5», contenuto nell'art. 14 del
d.P.R. n. 115 del 2002 e' stato sostituito (dall'art. 10, comma 2,
del citato d.lgs. n. 156 del 2015) con quello al comma 2 del medesimo
art. 12.
La modifica recata dal d.lgs. n. 156 del 2015, successiva
all'ordinanza di rimessione, non incide, peraltro, sulle questioni di
legittimita' costituzionale sollevate, essendo rimasto
sostanzialmente immutato il quadro normativo considerato dal giudice
a quo.
In definitiva, dalla esposta premessa si ricava implicitamente la
difficolta' ad individuare un principio o una fattispecie
suscettibile di analogia, utilizzabile nel presente giudizio quale
tertium comparationis. Peraltro, il gia' variegato contesto normativo
non e' stato tenuto in minima considerazione dal rimettente, il quale
sembra, al contrario, ipotizzare un'omogeneita' di fondo dei criteri,
dai quali si discosterebbe soltanto la fattispecie censurata.
3.- Anche alla luce di quanto premesso, le questioni di
legittimita' costituzionale sollevate sono inammissibili sotto tutti
i profili dedotti.
3.1.- Quanto alla pretesa violazione degli artt. 3 e 53 Cost.,
laddove viene lamentata l'irragionevole diversita' di trattamento tra
tributi e sanzioni, il rimettente non argomenta minimamente in ordine
alle ragioni per le quali, a fronte della diversita' delle suddette
pretese erariali, debba sussistere un identico trattamento, stante la
diversa natura e funzione e la distinta disciplina (per le sanzioni
la regolamentazione fondamentale si rinviene nel decreto legislativo
18 dicembre 1997, n. 472, recante «Disposizioni generali in materia
di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie, a
norma dell'articolo 3, comma 133, della legge 23 dicembre 1996, n.
662»).
Quanto alla lamentata diseguaglianza, contraddittorieta' ed
irragionevolezza nella determinazione del "valore della lite", quale
"base imponibile", rispetto al presupposto del tributo - che il
giudice a quo vorrebbe strettamente ancorato al valore unitario del
processo come previsto per il rito civile - questi non spiega
compiutamente perche', a fronte di una disomogeneita' dei criteri
fissati per determinare il valore della lite nei singoli ambiti
processuali, calati sulle particolarita' delle questioni ivi
deducibili e sulle peculiarita' dei diversi processi, solo il
criterio del rito civile dovrebbe essere assunto quale tertium
comparationis.
3.2.- Inoltre, con riferimento alle censure sollevate in
riferimento all'art. 53 Cost., per violazione del principio della
capacita' contributiva, esse non appaiono comunque congruenti in
relazione alla fattispecie normativa in esame. Secondo il costante
orientamento di questa Corte, il principio della capacita'
contributiva come limite alla potesta' di imposizione di cui all'art.
53 Cost. non riguarda «ne' una singola imposizione ispirata a
principi diversi da quello della progressivita', ne' [...] la spesa
per i servizi generali [...] coperta da imposte indirette o da
entrate che siano dovute esclusivamente da chi richiede la
prestazione dell'ufficio organizzato per il singolo servizio o da chi
ne provoca l'attivita'» (sentenza n. 30 del 1964; in senso conforme
sentenze n. 167 del 1973, n. 149 del 1972 e n. 23 del 1968,) e,
pertanto, non e' invocabile e non puo' operare con riguardo alle
spese di giustizia.
3.3.- Sono, altresi', inammissibili le censure proposte in
riferimento agli artt. 24 e 113, primo comma, Cost.
Il rimettente non chiarisce in alcun modo per quale motivo il
diritto di difesa sarebbe conculcato dal meccanismo di determinazione
del contributo unificato nel ricorso cumulativo oggettivo mentre non
lo sarebbe con riguardo a quello previsto per ogni singolo atto,
quasi che la possibilita' di difendersi fosse legata alla prerogativa
di scegliere le modalita' cumulative anziche' quelle individuali.
3.4.- Parimenti inammissibili sono infine le censure formulate in
riferimento all'art. 117, primo comma, Cost., in relazione agli artt.
6 e 13 della CEDU. Il contrasto con le norme della Convenzione si
configura come oggetto di mera asserzione, priva di alcun riscontro
argomentativo in grado di giustificare la pretesa lesione del diritto
ad un processo equo e ad una tutela giurisdizionale effettiva.