LA CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO DELLA CAMPANIA
Sezione 16
Riunita in udienza il 5 luglio 2024 alle ore 11,00 con la
seguente composizione collegiale:
Clemente Antonio, Presidente;
Serrao d'Aquino Pasquale, relatore;
Troncone Fulvio, giudice;
in data 5 luglio 2024 ha pronunciato la seguente ordinanza
sull'appello n. 1371/2024 depositato il 25 febbraio 2024 proposto da
P. A. - difeso da Amalia Pantano - PNTMLA83E56D086U ed elettivamente
domiciliato presso amaliapantano@pec.giuffre.it
contro Ag. entrate-riscossione - Napoli, difeso da Raffaele
Olacco - LCCRFL56H28F839B Maria Cristina Porcelli - PRCMCR71T56F839D
ed elettivamente domiciliato presso
raffaeleolacco@avvocatinapoli.legalmail.it
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
pronuncia sentenza n. 10455/2023 emessa dalla Corte di
giustizia tributaria Primo grado Napoli sez. 21 e pubblicata il 21
luglio 2023.
Atti impositivi:
avviso di intimazione n. ... intimazione ...
cartella di pagamento n. ... diritto annuale CCIAA ...
cartella di pagamento n. ... IRPEF - addizionale regionale
...
cartella di pagamento n. ... IRPEF - addizionale comunale ...
cartella di pagamento n. ... IRPEF - altro ...
cartella di pagamento n. ... IVA - altro ...
cartella di pagamento n. ... IRAP ...
cartella di pagamento n. ... IRPEF - addizionale regionale
...
cartella di pagamento n. ... IRPEF - addizionale comunale ...
cartella di pagamento n. ... IRPEF - altro ...
cartella di pagamento n. ... IRAP ...
cartella di pagamento n. ... diritto annuale CCIAA ...
cartella di pagamento n. ... IRPEF - altro ...
Elementi in fatto e diritto
1. A. P., con ricorso indirizzato all'Agenzia per la riscossione,
ha impugnato l'intimazione di pagamento n. ..., per un importo
complessivo pari ad euro ..., dei quali ... relativi a tributi ed in
particolare:
1) cartella n. ... per mancato pagamento di Irap anno di
riferimento ..., presumibilmente notificata al ricorrente in data 25
novembre 2016;
2) cartella n. ... per mancato pagamento dell'Irpef e Iva
anno di riferimento ..., presumibilmente notificata al ricorrente in
data 30 dicembre 2016;
3) cartella n. ... per mancato pagamento dell'Irpef, Iva, e
Irap anno di riferimento ..., presumibilmente notificata al
ricorrente in data 30 luglio 2018;
4) cartella n. ... per mancato pagamento dell'Irpef anno di
riferimento ..., presumibilmente notificata al ricorrente in data 8
maggio 2019;
5) cartella n. ... per mancato pagamento dei diritti annuali
Camera di commercio anno di riferimento ..., presumibilmente
notificata al ricorrente in data 19 maggio 2019;
6) cartella n. ... per mancato pagamento dell'Irpef anno di
riferimento ..., presumibilmente notificata al ricorrente in data 1°
luglio 2019.
1.1. Il ricorso e' stato articolato in quattro motivi, cosi'
titolati:
a) Nullita'/illegittimita' dell'intimazione di pagamento per
violazione dell'art. 7, comma 1, legge n. 212/2000; omessa
allegazione, omessa relata di notifica con conseguente insanabilita'
del vizio attinente un atto amministrativo (intimazione di
pagamento). Inesistenza della notifica della intimazione di pagamento
n. ... per impossibilita' di individuare se il soggetto che ha
effettuato la notifica in uno dei soggetti a cio' abilitati ex art.
26/602;
b) Illegittimita' della pretesa - violazione art. 17 decreto
del Presidente della Repubblica n. 602/1973 prima della novella
introdotta con il decreto-legge n. 106/2005 che lo ha abrogato -
violazione di legge - prescrizione del credito - mancata notifica
degli atti presupposti e conseguente nullita' e/o illegittimita'
dell'intimazione di pagamento;
c) Omessa indicazione delle modalita' di calcolo degli
interessi e del tasso applicato;
d) Difetto di motivazione.
1.2. L' Agenzia delle entrate-riscossione si e' costituita in
giudizio chiedendo il rigetto del ricorso e sostenendo che
l'intimazione e' stata regolarmente notificata cosi' come anche le
ultime quattro cartelle (n. ..., n. ..., n. ... e n. ...). Ha inoltre
evidenziato che le prime due cartelle, relative all'anno ...,
attengono a tributi che si prescrivono pacificamente in dieci anni.
Quanto al difetto di motivazione, ha dedotto che l'intimazione di
pagamento e' correttamente motivata in tutti i suoi elementi, ivi
compresa l'indicazione delle modalita' di calcolo degli interessi,
come ben si evince dall'esame dell'atto. Ha chiesto, inoltre, di
integrare il contraddittorio nei confronti dell'ente creditore.
1.3. Preliminarmente la Corte di giustizia tributaria di Primo
grado ha rilevato che, secondo un principio consolidato nella
giurisprudenza di legittimita', l'atto amministrativo di sollecito di
pagamento e' autonomamente impugnabile.
In secondo luogo, ha rigettato la richiesta di integrazione del
contraddittorio «sia per la sua assoluta genericita', non avendo
indicato l'Agenzia resistente nemmeno i soggetti da chiamare in
giudizio, sia per la tardivita' della richiesta».
La Corte di giustizia tributaria di Primo grado ha ritenuto
fondato il ricorso esclusivamente con riferimento alle prime due
cartelle (la n. ... e la n. ...) per la mancata prova della notifica,
ritenendo le ulteriori cartelle ritualmente notificate.
2. Ha proposto appello il contribuente, con atto notificato il 30
gennaio 2024, chiedendo la riforma della sentenza con riguardo alla
ritualita' della notifica delle cartelle, come accertata dal giudice
di primo grado, deducendo che, quanto alle cartelle n. ...; n. ...,
n. ...; n. ...; n. ..., dalla documentazione gia' versata in atti per
tali cartelle non risulta alcuna prova dell'avvenuta notifica.
Nel giudizio di primo grado l'Agenzia delle entrate-riscossione
si e' limitata a produrre copia delle ricevute dell'avvenute
notifiche nei confronti dell'odierno appellante delle cartelle n. ...
e della n. ..., dalle quali si evince che la prima e' stata
notificata nelle mani di un certo S. P. con dicitura «convivente» e
la seconda e' stata notificata al sig. A. F., fratello
dell'appellante. L'appellante, come ha gia' sostenuto con memorie
depositate nei termini di legge, in relazione alla notifica della
cartella n. ..., notificata nelle mani del sig. S. P., specifica
nuovamente che il soggetto che avrebbe ritirato il plico in nome e
per conto del sig. A., non solo non risulta conosciuto allo stesso
appellante, ma anche e soprattutto - come si evince dal certificato
storico di famiglia - non e' mai risultato convivente con il
medesimo.
In ogni caso, anche a ritenere veridiche le firme apposte sia da
tale S. P. sia del sig. A. F., la stessa notifica risulterebbe essere
affetta da nullita'.
2.1. L'Agenzia delle entrate-riscossione si e' costituita in
appello deducendo che:
la cartella di pagamento n. ..., e' stata notificata mediante
consegna a mani di familiare convivente e risulta inviato l'avviso di
legge a mezzo racc. n. ... come da distinta in atti;
la cartella di pagamento n. ... e' stata notificata mediante
consegna a mani di familiare convivente e risulta inviato l'avviso di
legge a mezzo racc. n. ... come da distinta in atti;
la cartella di pagamento n. ... e' stata notificata mediante
consegna a mani di familiare convivente e risulta inviato l'avviso di
legge a mezzo racc. n. ... come da distinta in atti;
la cartella di pagamento n. ... e' stata notificata mediante
consegna a mani di familiare convivente e risulta inviato l'avviso di
legge a mezzo racc. n. ... come da distinta in atti;
ad abundantiam la cartella di pagamento n. ... e' stata
notificata mediante consegna a mani di familiare convivente e risulta
inviato l'avviso di legge a mezzo racc. n. ... come da distinta in
atti.
Quanto poi alla doglianza per la quale i consegnatari degli atti
non siano vincolati da legame di parentela con il destinatario
dell'atto, l'ufficio fa rilevare che la circostanza, non solo non e'
dimostrata ma, quand'anche lo fosse, non priverebbe di validita' la
notificazione. Infatti, l'utilizzo della locuzione generica
«familiare convivente» non indica necessariamente un rapporto di
parentela, e in ogni caso la norma di riferimento, art. 60, lettera
b)-bis decreto del Presidente della Repubblica n. 600/1973,
esplicitamente fa riferimento a «familiare convivente». Inoltre,
risulta come tutti i consegnatari dell'atto convivessero con il
destinatario dell'atto, essendo rilevante, sul punto, la coincidenza
della dimora del destinatario con il luogo della notificazione, fatto
confermato dalla circostanza che i soggetti ivi rinvenuti in ogni
occasione hanno ritirato gli atti. Rileva, inoltre, l'assolvimento,
da parte dell'ufficiale incaricato della notificazione, dell'invio di
avviso di consegna dell'atto a mani di persona diversa dal
destinatario a mezzo raccomandata (senza necessita' di avviso di
ricevimento a tenore della norma sopra richiamata), avviso
regolarmente eseguito come da documentazione in atti.
2.2. Preliminarmente occorre rilevare che nel fascicolo di primo
grado sono stati versati digitalmente quattro documenti:
il doc. 1 e' costituito dalla notifica della cartella n. ...;
il doc. 2 si riferisce ad una cartella estranea al presente
giudizio;
il doc. 4 e' costituito dalla notifica della cartella n. ...;
il doc. 5 contiene l'intimazione pagamento impugnata nel
presente giudizio.
Non sono presenti, pertanto, tutte le relate di notifica delle
quattro cartelle che il giudice di primo grado ha ritenuto
validamente notificate e che costituiscono atti presupposti
dell'intimazione di pagamento impugnata.
Nel presente giudizio di appello, l'Agenzia per la riscossione ha
prodotto oltre quindici documenti a dimostrazione della notifica
delle cartelle sulla cui base e' stata emessa l'ingiunzione di
pagamento.
Il contribuente con memoria depositata il 24 giugno 2024, ha
eccepito l'irritualita' di tale deposito, stante l'applicabilita'
dell'art. 58, comma terzo, del decreto legislativo 31 dicembre 1992,
n. 546 (Disposizioni sul processo tributario in attuazione della
delega al Governo contenuta nell'art. 30 della legge 30 dicembre
1991, n. 413) nella sua novellata formulazione.
3. Questa Corte di giustizia tributaria ritiene rilevante, e non
manifestamente infondata, la questione di legittimita' costituzionale
del vigente art. 58, comma terzo, del decreto legislativo n. 546 del
1992 per violazione degli articoli 3, primo comma, 24, secondo comma,
102, primo comma, e 111, primo e secondo comma, della Costituzione.
3.1. L'art. 58 del decreto legislativo n. 546 del 1992, nel testo
previgente, prevedeva due regole distinte per l'acquisizione in
appello di nuove prove. Per le prove costituente disponeva che «Il
giudice d'appello non puo' disporre nuove prove, salvo che non le
ritenga necessarie ai fini della decisione o che la parte dimostri di
non averle potute fornire nel precedente grado di giudizio per causa
ad essa non imputabile.» Per le prove costituite, invece, disponeva
che «E' fatta salva la facolta' delle parti di produrre nuovi
documenti». Secondo il diritto vivente, pertanto, era sempre
consentita la produzione nel giudizio di appello di nuovi documenti,
in cio' derogando rispetto a quanto previsto dall'art. 345 codice di
procedura civile nel testo vigente in seguito alle modifiche operate
dalla legge 18 giugno 2009, n. 69 (Disposizioni per lo sviluppo
economico, la semplificazione, la competitivita' nonche' in materia
di processo civile).
3.2. L'articolo in questione, tuttavia, e' stato sostituito
dall'art. 1, comma 1, lettera bb) del decreto legislativo 30 dicembre
2023, n. 220, (Disposizioni in materia di contenzioso tributario),
con effetto dal 4 gennaio 2024.
La disposizione trova applicazione anche ai giudizi in corso. Il
decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 220 ha infatti disposto (con
l'art. 4, comma 2) che «Le disposizioni del presente decreto si
applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, con
ricorso notificato successivamente al 1° settembre 2024, fatta
eccezione per quelle di cui all'art. 1, comma 1, lettere d), e), f),
i), n), o), p), q), s), t), u), v), z), aa), bb), cc) e dd) che si
applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, nonche'
in Cassazione, a decorrere dal giorno successivo all'entrata in
vigore del presente decreto».
Il nuovo testo dell'art. 58 prevede che «Non sono ammessi nuovi
mezzi di prova e non possono essere prodotti nuovi documenti, salvo
che il collegio li ritenga indispensabili ai fini della decisione
della causa ovvero che la parte dimostri di non aver potuto proporli
o produrli nel giudizio di primo grado per causa ad essa non
imputabile. 2. Possono essere proposti motivi aggiunti qualora la
parte venga a conoscenza di documenti, non prodotti dalle altre parti
nel giudizio di primo grado, da cui emergano vizi degli atti o
provvedimenti impugnati. 3. Non e' mai consentito il deposito delle
deleghe, delle procure e degli altri atti di conferimento di potere
rilevanti ai fini della legittimita' della sottoscrizione degli atti,
delle notifiche dell'atto impugnato ovvero degli atti che ne
costituiscono presupposto di legittimita' che possono essere prodotti
in primo grado anche ai sensi dell'art. 14, comma 6-bis.».
Se il primo e il secondo comma dell'art. 58 ricalcano in parte,
l'attuale formulazione dell'art. 345 codice di procedura civile in
tema di nuove prove in appello (mancando pero' nel codice di rito il
riferimento ai documenti «indispensabili»), il comma 3 introduce una
deroga significativa, relativamente alla produzione di determinate
categorie di documenti.
Infatti, secondo il dato testuale, chiaramente insuperabile per
l'espressione utilizzata, dichiara deroga ai commi precedenti («Non
e' mai consentito»), i documenti descritti dal comma 3, anche se
indispensabili per la decisione o anche ove la parte dimostri di non
averli potuti produrre in primo grado per causa ad essa non
imputabile, non possono mai essere depositati nel giudizio di
appello.
Ora, poiche' la norma e' applicabile anche ai giudizi di appello
in corso, in quanto instaurati dopo il 4 gennaio 2024, la parte
pubblica si e' oggettivamente trovata privata, in modo imprevisto e
imprevedibile, di una facolta' processuale di posticipazione delle
prove che aveva a disposizione allorche' e' stato incardinato il
giudizio e ha dovuto elaborare le proprie scelte processuali.
Infatti, secondo il diritto vivente consolidatosi nel regime
previgente, «"nel processo tributario, le parti possono produrre in
appello nuovi documenti, anche ove gli stessi comportino un
ampliamento della materia del contendere e siano preesistenti al
giudizio di primo grado, purche' cio' avvenga, ai fini del rispetto
del principio del contraddittorio nei confronti delle altre parti,
entro il termine di decadenza di cui all'art. 32 del decreto
legislativo n. 546 del 1992" (cfr., tra le innumerevoli, Cassazione
n. 17164 del 2018). Ancora: "nel processo tributario, ai sensi
dell'art. 58, comma 2, del decreto legislativo n. 546 del 1992, la
parte puo' produrre in appello prove documentali, anche se
preesistenti al giudizio di primo grado e pure se, in quest'ultimo
giudizio, era rimasta contumace" (cosi', ad es., Cassazione n. 17921
del 2021)»: cosi' Cassazione civile, ordinanza, 20 febbraio 2024, n.
4510.
4. Proprio per tale ragione tale dettato legislativo presta il
fianco a dubbi non manifestamente infondati di costituzionalita' in
riferimento a plurimi parametri costituzionali.
In punto di rilevanza, valga ribadire che la questione di
costituzionalita' riguarda una disposizione, il gia' richiamato testo
novellato dell'art. 58, comma 3 del decreto legislativo n. 546 del
1992 applicabile nel presente giudizio e influente per la sua
definizione. Si precisa che, stante il cennato collegamento con il
presente giudizio, la questione di legittimita' costituzionale e'
attuale e, certamente, non meramente ipotetica (ordinanze n. 34 del
2016, n. 269 e n. 193 del 2015; ordinanza n. 128 del 2015), ne'
prematura (ordinanze n. 176 del 2011, n. 26 del 2012, n. 161 del
2015), ne' tantomeno tardiva, qual e' riferita a evenienze
sostanziali o processuali non ancora (o gia') verificatesi (sentenze
n. 100 del 2015; ordinanza n. 162 del 201»). «Rilevante», dunque, e'
la norma di cui, come nel caso di specie, il giudice debba
necessariamente fare applicazione per decidere la controversia a lui
sottoposta.
Sempre in punto di ammissibilita', si evidenzia che il tenore
letterale della disposizione assolve questo giudice rimettente
dall'onere di sperimentare l'interpretazione conforme in quanto
questo tentativo esegetico e' incompatibile con la divisata
inequivocabile lettera della disposizione. Infatti, codesto Giudice
delle leggi ha piu' volte affermato che «l'onere di interpretazione
conforme viene meno, lasciando il passo all'incidente di
costituzionalita', allorche' il giudice rimettente sostenga, come nel
caso di specie, che il tenore letterale della disposizione non
consenta tale interpretazione» (da ultimo, le sentenze n. 110 del
2024, n. 55 del 2024, n. 4 del 2024; nello stesso senso, sentenze n.
202, n. 178, n. 104 del 2023, ed ex plurimis, sentenze n. 18 del
2022, n. 59 e n. 32 del 2021, n. 32 del 2020; ma si v. anche la
sentenza n. 253 del 2020, secondo cui: «l'interpretazione
adeguatrice, orientata a rendere conforme il dettato normativo a
Costituzione, ha pur sempre un insuperabile limite nel dato letterale
della disposizione»).
L'esigenza di rivolgersi a codesto Giudice delle leggi e' ancor
piu' pressante nella soggetta materia, in quanto «l'affidabilita',
prevedibilita' e uniformita' dell'interpretazione delle norme
processuali costituisce imprescindibile presupposto di uguaglianza
tra i cittadini e di giustizia del processo» (Cassazione civile,
Sezioni unite, ordinanza, 6 novembre 2014, n. 23675 - rv. 632845).
5. Passando al merito della questione sollevata, in primo luogo,
si segnala il contrasto dell'art. 58, terzo comma, del decreto
legislativo n. 546 del 1992 con il canone della ragionevolezza di cui
all'art. 3, primo comma, della Costituzione.
Non ignora questo Collegio che, per costante giurisprudenza
costituzionale, in materia processuale compete al legislatore
un'ampia discrezionalita', il cui esercizio e' censurabile solo ove
decampi nella manifesta irragionevolezza o nell'arbitrio (ex
plurimis, sentenze n. 67 del 2023, n. 230 e n. 74 del 2022, n. 95 del
2020 e n. 155 del 2019).
Codesta Corte, gia' con la sentenza n. 89 del 1996, ha insegnato
che il parametro della eguaglianza non esprime la concettualizzazione
di una categoria astratta, staticamente elaborata in funzione di un
valore immanente dal quale l'ordinamento non puo' prescindere, ma
definisce l'essenza di un giudizio di relazione che, come tale,
assume un risalto necessariamente dinamico, di modo che il giudizio
di eguaglianza e' in se' un giudizio di ragionevolezza, vale a dire
un apprezzamento di conformita' tra la regola introdotta e la causa
normativa che la deve assistere e che va apprezzata con un
orientamento marcato alla concretezza, ossia tenendo conto degli
effetti applicativi della disciplina.
E, nel caso di specie, anche da un punto di vista pratico, si
reputa che la disposizione indubbiata esprima una scelta legislativa
arbitraria che ineluttabilmente perturba il canone dell'eguaglianza.
Dunque, senza indulgere in un inammissibile sindacato di
opportunita' o di plausibilita' della scelta legislativa, non puo'
non evidenziarsi che il tessuto normativo denunciato, costituito dal
terzo comma del piu' volte citato art. 58 siccome applicabile ratione
temporis, si connota per un'assenza di ratio intrinseca coerente a un
criterio di razionalita' pratica, che e' matrice dell'equita'
(sentenza n. 74 del 1992; ma v. anche sentenza n. 172 del 1996).
A ben vedere, il primo comma del nuovo art. 58 attribuisce al
giudice il potere di svolgere un giudizio di indispensabilita' della
documentazione depositata soltanto in secondo grado. E, per
indispensabilita', deve intendersi, secondo l'insegnamento gia'
elaborato dalla Corte di cassazione in relazione al previgente art.
345 codice di procedura civile a seguito della novella portata dalla
legge n. 69 del 2009, una peculiare efficacia dei nuovi elementi di
prova, nel senso che si tratta di prove che appaiono idonee a fornire
un contributo essenziale all'accertamento della verita' materiale,
per essere dotate di un grado di decisivita' e certezza tale che, di
per se' sole, quindi anche a prescindere dal loro collegamento con
altri elementi di prova e con altre indagini, conducano ad un «esito
necessario» della controversia (Cassazione civile, sentenza, 19
aprile 2006, n. 9120; Cassazione civile, ordinanza, 26 luglio 2012,
n. 13353; Cassazione civile, sentenza, 29 maggio 2013, n. 13432).
Ora, su tali basi, deve ritenersi che sia al legislatore precluso,
per un verso, con il primo comma dell'art. 58 cit. consentire al
giudice di svolgere tal tipo di giudizio di indispensabilita' della
documentazione prodotta in giudizio solo in secondo grado e, poi, per
altro verso, al terzo comma dell'art. 58, impedire al medesimo
giudice di compiere proprio siffatta attivita' per una certa
tipologia di atti, ontologicamente indispensabili secondo l'anzidetta
accezione (qual e', appunto, la documentazione relativa alle
notificazioni).
E' chiaro che il legislatore, nel novellare l'art. 58 del decreto
legislativo n. 546 del 1992, inserendo il denunciato terzo comma di
assoluto nuovo conio nel generale panorama processuale, e' incorso in
un'autoevidente contraddizione: priva il giudice del potere di
delibazione che il primo comma gli concede. Il che costituisce un
indice sintomatico di irragionevolezza e illogicita' intrinseca della
disposizione, che, peraltro, come in seguito esplicitato, si traduce
in un trattamento differenziato delle parti in lite privo di una
valida ragione giustificativa.
Altrimenti detto, deve reputarsi che il legislatore, sotto le
spoglie del divieto di deposito di siffatta documentazione, non puo'
compiere a monte egli stesso siffatto giudizio di indispensabilita',
reso, peraltro, in senso negativo in modo imperscrutabile, non
essendo stato osservato alcun criterio di razionalita' pratica
ispirato all'id quod plerumque accidit. Neanche ab ovo si comprende,
sotto tale profilo, la ratio della tassonomia espressa dal
legislatore nel delineare la categoria di documenti non depositabili,
i quali, al contrario, trovano il loro principale tratto comune
distintivo nella possibile decisivita' della loro tardiva produzione
nel determinare l'esito della lite.
6. Tale perimetrazione in negativo della potestas iudicandi, a
ben vedere, si sostanzia anche in un'illegittima intromissione del
legislatore in un ambito, quello della valutazione della
indispensabilita' del compendio istruttorio, riservato all'autorita'
giudiziaria. Si specifica che il legislatore ben puo' tipizzare il
valore probatorio di determinate prove, cosi' come avviene per le
prove legali. Del pari, puo' impedire l'acquisizione di alcuni
determinati mezzi di prova, anche in appello. Ma cio' che non gli e'
consentito e' enucleare una serie eterogenea di documentazione,
inibendo in relazione a essa - e non anche alla generalita' delle
prove precostituite - al giudice di appello l'esercizio di ogni
potere delibativo sul punto, senza alcuna ragionevole
giustificazione. Quanto precede sostanzia non solo la consumazione di
un vulnus alle funzioni attribuite al potere giudiziario dal comb.
disp. articoli 102, primo comma (che mutatis mutandis presidia da
intromissioni esterne anche la funzione giurisdizionale esercitata in
materia tributaria da quest'organo speciale di giurisdizione optimo
iure e non solo ai limitati fini del giudizio incidentale di
costituzionalita') - 111, primo comma, della Costituzione, ma norma
anche una menomazione del diritto di difesa di cui all'art. 24,
secondo comma, della Costituzione, qualificato dalla giurisprudenza
costituzionale come «principio supremo» dell'ordinamento
costituzionale (sentenze n. 18 del 2022, n. 238 del 2014, n. 232 del
1989 e n. 18 del 1982) e «inteso come diritto al giudizio e con esso
a quello alla prova»: v. sul punto la sentenza n. 41 del 2024, che, a
sua volta, richiama la sentenza n. 275 del 1990.
7. Accanto alla violazione dell'art. 3 della Costituzione e al
delineato contrasto con il comb. disp. di cui agli articoli 102,
primo comma, 111, primo comma, 24, secondo comma, della Costituzione,
e' registrabile anche un'antinomia dell'art. 58, terzo comma, del
decreto legislativo n. 546 del 1992 con l'art. 111, primo e secondo
comma, della Costituzione, secondo la declinazione, di recente,
offerta dalla sentenza n. 96 del 2024 per cui il «giusto processo»,
nel quale si attua la giurisdizione e si realizza il diritto
inviolabile di difesa, comporta necessariamente che esso «si svolga
nel contraddittorio tra le parti», nonche' - prescrive ulteriormente
l'art. 111, secondo comma, della Costituzione - «in condizioni di
parita', davanti a giudice terzo e imparziale».
Il contraddittorio e', invero, un momento fondamentale del
giudizio quale cardine della ricerca dialettica della verita'
processuale, condotta dal giudice con la collaborazione delle parti,
volta alla pronuncia di una decisione che sia il piu' possibile
«giusta».
La qui censurata opzione legislativa, invero, ostacola il giudice
nel suo compito (come insegnano autorevoli autori stranieri) di
colmare il gap fra law and society, irragionevolmente impedendogli di
muoversi verso l'orizzonte teleologico proprio di qualsiasi processo:
pervenire a una decisione possibilmente giusta. E a tal fine e'
auspicabile giungere al disvelamento, sempre nei limiti
dell'esigibile e della comprensibilmente natura finita della risorsa
giustizia, della verita' materiale.
Ne' il descritto sacrificio dell'esercizio della funzione
giurisdizionale e' giustificato dall'esigenza di assicurare piena
tutela al principio della ragionevole durata. Di la' che la
delibazione dell'indispensabilita' di tutta la documentazione versata
in atti non comporta un apprezzabile dispendio di energie processuali
e di tempo, va rimarcato che, come chiarito da autorevole dottrina,
«funzione cognitiva del processo, imparzialita' del giudice, diritto
di difesa, sono [...] i primari valori di giustizia», rispetto ai
quali la «ragionevole durata svolge un ruolo sussidiario, come
condizione di efficienza», da non intendere in senso riduttivo, ma
resta fermo «un ordine logico, una cadenza nella definizione dei
valori». D'altronde, il principio di ragionevole durata - ha di
recente ribadito la giurisprudenza costituzionale (sentenza n. 67 del
2023) - e' leso soltanto da «norme procedurali che comportino una
dilatazione dei tempi del processo non sorretta da alcuna logica
esigenza». Senza considerare poi che la durata ragionevole del
processo, in caso di ipotetico ampliamento dei tempi di definizione
del giudizio in ragione della produzione dei documenti indicati
dall'art. 58, comma 3 potrebbe essere comunque assicurata da
specifiche disposizioni in tema di governo delle spese di lite.
8. Ma, ancora, l'art. 111, secondo comma, della Costituzione e'
violato la' dove si incrina il principio di eguaglianza fra le parti,
ravvisabile nel rilievo per cui situazioni omogenee sono disciplinate
in modo ingiustificatamente diverso (ex plurimis, sentenze n. 67 del
2023, n. 270 del 2022, n. 165 del 2020, n. 155 del 2014, n. 108 del
2006, n. 340 e n. 136 del 2004).
Risulta, infatti evidente la violazione del principio della
parita' delle parti nel processo, che trova una chiara copertura
costituzionale nell'art. 111, primo e secondo comma della
Costituzione e nell'art. 24, secondo comma della Costituzione dal
momento che i loro poteri processuali in sede di gravame risultano
disomogenei: mentre il privato puo' produrre nuovi documenti, sia
pure negli attuali limiti fissati dall'art. 58, commi 1 e 2, la parte
pubblica non puo' produrre i documenti di cui al comma 3 in presenza
dei medesimi presupposti. Non puo' ignorarsi, infatti, che la
tipologia specifica dei documenti annoverati dal citato comma 3
dell'art. 58, per le caratteristiche generali del diritto e del
processo tributario e secondo una oggettiva regola di esperienza,
riguardi gli atti che rendono legittima la pretesa tributaria della
parte pubblica e, quindi, attenga all'attivita' difensiva che essa
ordinariamente svolge.
Secondo il dato testuale, peraltro, la produzione dei nuovi
documenti indicati al comma 3 non sarebbe possibile neppure quando la
necessita' di tale versamento derivi dalle difese articolate
nell'appello da parte del contribuente e/o dal deposito di documenti
effettuato in conformita' ai primi due commi dell'art. 58.
La produzione dei documenti allegati all'atto di controdeduzioni
in appello risulta indispensabile, ma non e' consentita dall'art. 58.
Avendo il contribuente impugnato l'ingiunzione per l'omessa
notifica delle cartelle e per la prescrizione, e non quale forma di
tutela recuperatori per vizi delle cartelle stesse, l'atto impugnato
risulterebbe viziato dalla mancata notifica degli atti presupposti.
La giurisprudenza di legittimita' (Cassazione civile, Sezioni
unite, sentenza, 25 luglio 2007, n. 16412), infatti, ha gia'
affermato che la correttezza del procedimento di formazione della
pretesa tributaria e' assicurata mediante il rispetto di una sequenza
ordinata secondo una progressione di determinati atti, con le
relative notificazioni, destinati, con diversa e specifica funzione,
a farla emergere e a portarla nella sfera di conoscenza dei
destinatari, allo scopo, soprattutto, di rendere possibile per questi
ultimi un efficace esercizio del diritto di difesa. Nella predetta
sequenza, l'omissione della notificazione di un atto presupposto (nel
caso di specie cartella di pagamento) costituisce vizio procedurale
che comporta la nullita' dell'atto consequenziale (nel caso di specie
avviso di mora) notificato e tale nullita' puo' essere fatta valere
dal contribuente mediante la scelta o di impugnare, per tale semplice
vizio, l'atto consequenziale notificatogli - rimanendo esposto
all'eventuale successiva azione dell'amministrazione, esercitabile
soltanto se siano ancora aperti i termini per l'emanazione e la
notificazione dell'atto presupposto - o di impugnare cumulativamente
anche quest'ultimo (non notificato) per contestare radicalmente la
pretesa tributaria: con la conseguenza che spetta al giudice - i
merito - la cui valutazione se congruamente motivata non sara'
censurabile in sede di legittimita' - interpretare la domanda
proposta dal contribuente al fine di verificare se egli abbia inteso
far valere la nullita' dell'atto consequenziale i' base all'una o
all'altra opzione (nel caso di specie la Corte ha cassato la sentenza
di merito la quale aveva ritenuto che la mancata notifica della
cartella di pagamento non determinasse la nullita' dell'avviso di
mora e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso introduttivo del
contribuente avverso l'avviso di mora).» (conf. Cassazione civile,
ordinanza, 18 gennaio 2018, n. 1144 (R -. 646699 - 01).
8.1. Gli atti di cui l'Agenzia entrate-riscossione chiede
l'acquisizione risultano, pertanto, indispensabili ai fini del
decidere, ma non possono essere acquisiti, con evidente violazione
del principio della parita' delle armi. Infatti, non deve trascurarsi
che la stessa Corte costituzionale, nel dichiarare non fondata la
questione di legittimita' costituzionale collegata alla diversita'
dei poteri processuali delle parti nel rito tributario (art. 58)
civile (art. 345 codice di procedura civile), con denunciata
violazione degli articoli 24 e 111 della Costituzione ha evidenziato
che alle parti del giudizio tributario sono riconosciuti poteri
identici, affermando, piu' nel dettaglio, che «nel merito, non e'
fondata la censura di disparita' di trattamento tra le parti del
giudizio, sostenuta sulla base del presunto "sbilanciamento a favore
di quella facultata a produrre per la prima volta in appello
documenti gia' in suo possesso nel grado anteriore". Sul punto e'
sufficiente rilevare che tale facolta' e' riconosciuta ad entrambe le
parti del giudizio, cosicche' non sussistono le ragioni del lamentato
"sbilanciamento"» (sentenza n. 199 del 2017).
Il comma 3 dell'art. 58 richiama poi il comma 6-bis dell'art. 14,
introdotto anch'esso dalla riforma del 2023, il quale dispone che «In
caso di vizi della notificazione eccepiti nei riguardi di un atto
presupposto emesso da un soggetto diverso da quello che ha emesso
l'atto impugnato, il ricorso e' sempre proposto nei confronti di
entrambi i soggetti». Il litisconsorzio necessario previsto da tale
disposizione non rende ragionevole la diversita' di trattamento
rispetto alla parte privata, ove si consideri che una delle due parti
puo' restare contumace in quanto ciascuno dei litisconsorti necessari
di un giudizio ha una sua autonoma posizione processuale che non puo'
dipendere, quando al diritto di difesa, dalla diligenza processuale
dell'altro litisconsorte, anche se titolare di interessi analoghi.
8.2. Per quanto riguardo il caso di specie, tale disparita' di
trattamento e pregiudizio al diritto di agire e resistere in
giudizio, non trova una ragionevole giustificazione nella natura
della parte pubblica.
Il giudizio tributario, infatti, non e' piu' un mero giudizio di
natura demolitoria, imperniato sulla legittimita' e sulla sola
correttezza motivazionale dell'atto impugnato, ma compendia ampi
spazi di rilevanza del materiale probatorio circa la sussistenza del
debito tributario e della sua entita'.
A riguardo deve osservarsi che il comma 5-bis dell'art. 7 del
decreto legislativo n. 546 del 1992, introdotto dall'art. 6 della
legge n. 130 del 2022, in coerenza con tale linea di tendenza prevede
che «[l]'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate
con l'atto impugnato. Il giudice fonda la decisione sugli elementi di
prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la
prova della sua fondatezza manca o e' contraddittoria o se e'
comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e
puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria
sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa
impositiva e l'irrogazione delle sanzioni. Spetta comunque al
contribuente fornire le ragioni della richiesta di rimborso, quando
non sia conseguente al pagamento di somme oggetto di accertamenti
impugnati». Ne consegue che, specie ove non operino le presunzioni
proprie del diritto tributario sostanziale (cui fa comunque indiretto
riferimento la norma citata - cfr. Cassazione ordinanza n. 2746 del
30 gennaio 2024), l'amministrazione e' tenuta a provare la sua
pretesa sostanziale non puo' disporre di poteri probatori piu'
limitati rispetto alla controparte.
9. Sia, infine, consentito rispettosamente rappresentare a
codesta Corte la particolare urgenza della questione sollevata
pendendo innanzi a questo giudice numerose cause involgenti la
presente questione di legittimita' costituzionale.