Allegato
CONSIGLIO DI STATO
Adunanza della Sezione terza - 27 febbraio 2001
La Sezione.
Vista la relazione prot. n. 7/31103/RC/0625, in data 14 aprile
2000, con la quale il Ministero della giustizia - Direzione generale
degli affari civili e delle libere professioni, ha chiesto il parere
del Consiglio di Stato in ordine al ricorso straordinario indicato in
oggetto;
Viste la pronuncia interlocutoria in data 20 giugno 2000 e la
risposta dell'amministrazione con nota prot. n. R/2001/008 in data
23 gennaio 2001;
Esaminati gli atti ed udito il relatore ed estensore cons. Pier
Luigi Lodi.
Premesso:
Il dott. Alberto Rigotto aspira all'iscrizione nel registro dei
revisori contabili, previo superamento dell'esame previsto dagli
articoli 3 e 4 del decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 88, per
l'ammissione al quale occorre aver svolto, presso un revisore
contabile, un tirocinio triennale, avente ad oggetto il controllo di
bilanci di esercizio e consolidati.
Con istanza presentata il 17 marzo 1999 ai fini dell'iscrizione
nell'apposito registro del tirocinio, il predetto ha fatto tra
l'altro presente di svolgere ininterrottamente dal 30 luglio 1998,
presso lo studio di un professionista abilitato, tirocinio in materia
di controllo legale dei conti.
La Commissione centrale per la formazione e la tenuta del
registro dei revisori contabili, con determinazione in data
24 settembre 1999, di cui al verbale n. 29, ha dichiarato il predetto
ricorrente in possesso dei requisiti previsti per l'iscrizione nel
registro del tirocinio con decorrenza dalla data di iscrizione nel
registro stesso, senza nel contempo riconoscere - ai sensi dell'art.
43 del regolamento in materia, emanato con decreto del Presidente
della Repubblica 6 marzo 1998, n. 99 - il periodo pregresso di
tirocinio effettivamente svolto dalla predetta data del 30 luglio
1998.
Successivamente, con provvedimento del Ministero della giustizia
in data 8 ottobre 1999, e' stata, quindi, disposta l'iscrizione
dell'istante nel registro del tirocinio, con le modalita' indicate
dalla competente Commissione.
L'interessato, non ritenendo giustificata la mancata valutazione
del periodo relativo al tirocinio precedentemente svolto, ha proposto
il ricorso straordinario in esame con il quale chiede l'annullamento
non solo delle surricordate determinazioni, con i relativi atti
preordinati, connessi e conseguenziali, ma anche:
a) delle disposizioni del citato regolamento che prevedono la
validita' del solo tirocinio anteriore alla sua emanazione, con
esclusione di quello anteriore alla data di attivazione del registro,
e con esclusione, altresi', di quello antecedente all'iscrizione nel
registro stesso, con particolare riferimento agli articoli 9, 43 e
44;
b) dei provvedimenti, ignoti, che avrebbero disposto la
presentazione di relazioni annuali relative al tirocinio fino al
6 ottobre 2002, senza tenere in alcuna considerazione la relazione
gia' presentata in proposito dall'interessato in data 27 settembre
1999.
I motivi di gravame dedotti sono i seguenti:
A) violazione di legge (art. 3, decreto legislativo 27 gennaio
1992, n. 88, art. 43, decreto del Presidente della Repubblica 6 marzo
1998, n. 99);
B) violazione di legge (falsa applicazione degli articoli 8 e 9
del decreto del Presidente della Repubblica 6 marzo 1998, n. 99;
violazione degli articoli 3 e 97 della Costituzione);
C) violazione di legge (articoli 3 e 97 della Costituzione,
articoli 3 e 14 del decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 88);
violazione del principio di ragionevolezza e di proporzionalita';
irrazionalita'; illogicita'.
Il Ministero della giustizia riferisce che le determinazioni
della Commissione centrale in parola risultano conformi al disposto
del ripetuto art. 43 del decreto del Presidente della Repubblica n.
99 del 1998 (secondo cui si puo' tener conto del tirocinio svolto
"precedentemente all'emanazione del presente regolamento"), nonche'
al disposto dell'art. 9 dello stesso testo normativo (secondo cui il
tirocinio decorre dalla data di iscrizione nel registro) e che solo
dopo l'iscrizione in parola possono essere efficacemente effettuati i
previsti controlli.
Con la nota in data 23 gennaio 2001, di risposta alla pronuncia
interlocutoria di questa Sezione, e' stato trasmesso un appunto della
competente Direzione generale del Ministero nel quale si sottolinea
in particolare che per il periodo successivo alla data del 16 ottobre
del 1998, relativa alla formale istituzione del registro del
tirocinio, e fino alla data di iscrizione del registro stesso, la
pretesa del ricorrente non potrebbe essere integralmente soddisfatta
neppure alla luce della sopravvenuta modifica dell'art. 9 del decreto
del Presidente della Repubblica n. 99 del 1998, per effetto dell'art.
5 del decreto del Presidente della Repubblica 12 luglio 2000, n. 233,
secondo cui la durata triennale del tirocinio va computata "dalla
data di ricezione della domanda di iscrizione nel registro" per tutte
le domande ricevute successivamente alla data del 1 maggio 1998,
corrispondente al giorno di entrata in vigore del decreto del
Presidente della Repubblica n. 99 del 1998). Cio' in quanto il
ricorrente risulta aver presentato la domanda di iscrizione soltanto
in data 17 marzo 1999, per cui resterebbe non riconoscibile il
periodo di tirocinio dal medesimo svolto tra il 16 ottobre 1998 e il
17 marzo 1999.
Considerato:
1. Rileva, preliminarmente, la Sezione che risulta essere stata
nel frattempo parzialmente soddisfatta la pretesa del ricorrente di
vedersi riconoscere il periodo di tirocinio quale revisore contabile
da esso svolto dopo la emanazione del regolamento di cui al decreto
del Presidente della Repubblica 6 marzo 1998, n. 99, e prima
dell'iscrizione nel registro del tirocinio previsto dall'art. 5 dello
stesso regolamento.
Come esposto in premessa, infatti, l'art. 5 del decreto del
Presidente della Repubblica 12 luglio 2000, n. 233, nel modificare
l'art. 9 del citato decreto del Presidente della Repubblica n. 99 del
1998, ha stabilito che la durata triennale del tirocinio venga fatta
decorrere non piu' dal momento della iscrizione nel registro, ma
dalla data di ricezione della domanda di iscrizione nel registro, in
epoca posteriore al 1 maggio 1998. Nel caso in esame, quindi, avendo
l'interessato presentato la domanda di iscrizione il giorno 17 marzo
1999, da tale data deve ritenersi pienamente valido il periodo di
tirocinio effettivamente svolto dal medesimo, con soddisfazione della
pretesa da quest'ultimo avanzata al riguardo.
Per questa parte deve essere, pertanto, dichiarata la cessazione
della materia del contendere.
2. Restano da esaminare le questioni, sollevate con i diversi
motivi di gravame, intese specificamente a far valere il
riconoscimento di tutto il periodo di tirocinio svolto anche prima
dell'iscrizione nell'apposito registro.
Come accennato sopra, la sopravvenuta norma del decreto del
Presidente della Repubblica n. 233 del 2000, ha bensi' comportato in
concreto un parziale accoglimento della pretesa del ricorrente, ma
rimane ancora insoddisfatta la pretesa relativa al periodo
intercorrente tra l'effettivo inizio del tirocinio (30 luglio 1998) e
la presentazione da parte del ricorrente della domanda di iscrizione
al registro (in data 17 marzo 1999).
In proposito il Collegio ritiene opportuno sottolineare,
anzitutto, che la surricordata modifica della disciplina dettata dal
decreto del Presidente della Repubblica n. 99 del 1998, ad opera del
decreto del Presidente della Repubblica n. 233 del 2000, non puo'
comunque comportare effetti preclusivi all'esame del merito del
ricorso di cui si discute, ed in particolare delle censure, di
carattere prioritario, rivolte avverso l'art. 43 del ripetuto decreto
del Presidente della Repubblica n. 99 del 1998, e cio' perche' tale
norma reca disposizioni di natura esclusivamente transitoria, che non
possono comunque ritenersi incise dalla nuova normativa sopravvenuta,
la quale detta, invece, disposizioni relative al regime generale che
dovra' essere osservato in via permanente per il calcolo della durata
del tirocinio.
Cio' posto, puo' passarsi all'esame delle censure dedotte avverso
il menzionato art. 43 del decreto del Presidente della Repubblica n.
99 del 1998, nella parte in cui stabilisce la riconoscibilita'
soltanto del periodo di tirocinio svolto precedentemente alla
emanazione del regolamento e con esclusione, quindi, di tutto il
periodo successivo, fino al momento dell'iscrizione nel registro, di
cui si prevedeva la successiva istituzione.
Nell'ambito dei diversi motivi di ricorso, e segnatamente in
quelli contrassegnati con le lettere b) e c), il ricorrente deduce,
tra l'altro, il vizio di violazione di legge, ed in ispecie delle
norme che hanno stabilito un criterio di continuita' tra le attivita'
professionali di revisore contabile e di revisore ufficiale dei
conti, nonche' di violazione dei principi, di rango costituzionale,
di uguaglianza e di ragionevolezza nella disciplina di situazioni
come quelle contemplate dalla norma transitoria in questione. Tali
doglianze, ad avviso del Collegio, sono da ritenere fondate ed
assorbenti.
La Sezione si' e' gia' occupata di analoga questione, con
precedente parere n. 2072/2000, in data 13 febbraio 2001, e ritiene
di dover confermare detta pronuncia, che ha concluso nel senso
dell'illegittimita' della disciplina transitoria di cui si tratta,
sulla base delle argomentazioni di seguito esposte.
Va rammentato che il decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 88,
nel dare attuazione alla direttiva n. 84/253/CEE, relativa
all'abilitazione delle persone incaricate del controllo di legge dei
documenti contabili, ha istituito il nuovo registro dei revisori
contabili, l'iscrizione nel quale avviene a seguito del superamento
di apposito esame. Nella prima formazione del registro, peraltro, e'
stata espressamente prevista la diretta iscrizione degli appartenenti
a talune categorie tra le quali, in primo luogo, e' contemplata
quella dei soggetti iscritti (o che abbiano titolo per essere
iscritti) nel ruolo dei revisori ufficiali dei conti, con cio'
riconoscendo la sostanziale equivalenza delle due figure
professionali in questione.
E' evidente, pertanto, che in attesa delle relative norme
regolamentari di esecuzione (emanate solo con il decreto del
Presidente della Repubblica n. 99 del 1998, nonostante che l'art. 14
del decreto legislativo n. 88 prevedesse un termine di centottanta
giorni) per lo svolgimento del tirocinio, in assenza di qualsiasi
nuova disposizione in proposito, non poteva applicarsi altra
disciplina che quella previgente, con conseguente necessita' che tali
attivita' fossero positivamente ed integralmente valutate anche in
vista dell'ammissione all'esame previsto per l'iscrizione nel nuovo
registro dei revisori contabili.
Questa e' proprio la finalita' che ha inteso raggiungere
l'impugnato art. 43 del regolamento, il quale ha espressamente
previsto che debba tenersi conto del periodo di tirocinio pregresso,
stabilendo pero' che potesse essere valutato solo il periodo "svolto
precedentemente all'emanazione del presente regolamento" e ancorando,
quindi, la cessazione della rilevanza dell'attivita' di praticantato,
gia' regolarmente svolta dagli interessati, ad un elemento di
carattere puramente formale e non ricollegabile ne' alla concreta
predisposizione dell'apposito registro del tirocinio, ne' alle
determinazioni degli organi competenti a decidere in ordine alla
effettiva iscrizione nel registro medesimo.
Tale scelta normativa si e' rivelata improvvida per un ampio
numero di candidati i quali, come l'attuale ricorrente, pur
continuando a svolgere le medesime funzioni di controllo dei
documenti contabili, gia' in precedenza espletate come tirocinanti,
si sono visti decurtare un periodo piu' o meno lungo dell'attivita'
professionale valutabile ai fini dell'ammissione all'esame per
revisore contabile. La norma in parola si palesa anche incoerente ed
irrazionale ove si consideri che essa non offriva alcun rimedio a
tale perdita, ponendo in definitiva sullo stesso piano situazioni
chiaramente differenti ed eterogenee, come quella dei soggetti che
gia' svolgevano attivita' di tirocinanti e quella di coloro che,
invece, non svolgevano alcuna attivita' del genere.
Risulta, peraltro, che la competente Commissione centrale si era
resa ben conto della sostanziale iniquita' della norma, tanto e' vero
che, con pronuncia di carattere generale in data 13 ottobre 1998,
verbale n. 6, aveva ritenuto di superare la lettera della norma, per
consentire la valutazione del periodo di tirocinio fino al 16 ottobre
1998, data di istituzione dell'apposito registro del tirocinio.
Tale posizione viene fatta propria dall'Amministrazione
riferente, la quale sottolinea che - a suo giudizio - solo in questo
modo possono essere pienamente esercitate le funzioni ministeriali
volte a controllare lo svolgimento del tirocinio; altrimenti, in
talune ipotesi, la tardiva presentazione della domanda da parte di
chi abbia gia' svolto un triennio di attivita', potrebbe consentire
al medesimo di chiedere di partecipare all'esame, senza lasciare
all'Amministrazione la possibilita' di effettuare alcun controllo.
Le anziesposte argomentazioni non sembrano, tuttavia, persuasive
ove si consideri, da un lato, che si tratta di una norma transitoria
intesa a riconoscere le situazioni maturate sulla base della
normativa previgente, tra le quali poteva anche verificarsi l'ipotesi
di maturazione del triennio gia' alla data di emanazione del
regolamento; dall'altro lato, che la mancata indicazione, da parte
della stessa norma transitoria, di un termine tassativo per la
presentazione dell'istanza per il riconoscimento delle attivita'
pregresse, non potrebbe consentire il pregiudizio di posizioni
soggettive venutesi a creare in piena aderenza alla normativa in
vigore. In ogni caso, infine, non appare esatta l'affermazione circa
l'impossibilita' di qualsiasi controllo da parte
dell'Amministrazione, tenuto conto che deve essere sottoposto a
valutazione anche l'attestato del professionista presso il quale si'
sia gia' svolto il tirocinio.
In conclusione, la norma regolamentare impugnata si palesa
illegittima nella parte in cui limita la valutabilita' del tirocinio
con riferimento all'attivita' svolta precedentemente alla emanazione
del regolamento, mentre sarebbe stato necessario far riferimento,
sulla base dei principi sopra enunciati, a tutto il periodo relativo
all'attivita' svolta in epoca antecedente all'avvenuta iscrizione nel
nuovo registro del tirocinio.
Appaiono, conseguentemente, illegittime anche le determinazioni
della competente Commissione centrale e del Ministero della
giustizia, adottate sulla base della norma regolamentare in parola ed
oggetto, anch'esse, dell'impugnativa in esame.
Tutti gli anzidetti provvedimenti vanno, pertanto, annullati, in
parte qua, in accoglimento del proposto gravame, restando in tal modo
assorbita ogni altra connessa questione prospettata dall'interessato.
Ai sensi dell'art. 14, terzo comma, del decreto del Presidente
della Repubblica 24 novembre 1971, n. 1199, l'Amministrazione dovra'
sottoporre l'annullamento delle norme contenute nel citato art. 43
alle medesime forme di pubblicazione impiegate per l'emanazione delle
norme stesse.
P.Q.M.
Esprime il parere che in parte debba essere dichiarata la
cessazione della materia del contendere in ordine al ricorso in
oggetto e che in parte il ricorso stesso debba essere accolto, nei
sensi indicati in motivazione.
Il presidente
Catallozzi
Il segretario
Mustafa'
L'estensore
Lodi