APPENDICI ALLE ISTRUZIONI DEL MINISTERO DELLE FINANZE PER IL VERSAMENTO DELL'ICI DOVUTA PER L'ANNO 1997. Appendice/1 Circolare del Ministero delle finanze n. 35 del 26 novembre 1993, concernente gli alloggi di edilizia residenziale pubblica di proprieta' dello Stato. In relazione a quesiti posti da varie Intendenze di finanza, la scrivente (nel ribadire che gli alloggi di edilizia residenziale pubblica di proprieta' dello Stato non possono farsi rientrare nell'ambito di applicazione della norma di esenzione dall'ICI recata dalla lettera a), comma 1 dell'art. 7 del decreto legislativo n. 504 del 30 dicembre 1992 e che soggetto passivo, agli effetti di tale imposta, e' lo Stato anche nel caso in cui gli alloggi ad esso appartenenti siano affidati in gestione agli istituti autonomi per le case popolari) esprime Iavviso che, qualora siffatti alloggi siano concessi in locazione con patto di futura vendita e riscatto, soggetto passivo dell'imposta comunale sugli immobili e' non piu' lo Stato proprietario bensi' l'assegnatario. Indubbiamente ci si trova, nella fattispecie, in presenza di un procedimento negoziale molto articolato caratterizzato, nelle sue fasi essenziali, dall'assegnazione dell'alloggio in locazione con pattuizione di futura vendita, dal pagamento rateale del canone in conto prezzo da parte dell'inquilinopromissario e, infine, dal perfezionamento dell'operazione con la stipulazione dell'atto che sancisce il trasferimento della proprieta' dal locatorepromittente all'assegnatario. Pur non potendo, civilisticamente, essere qualificato diritto di proprieta' quello radicato in capo all'assegnatario nel corso del periodo antecedente al pagamento dell'ultima rata di prezzo, tuttavia, sotto il profilo tributario, siffatto diritto puo' essere assimilato al diritto reale di abitazione; pertanto, degradando il diritto dello Stato a quello di nuda proprieta', soggetto obbligato al pagamento dell'ICI, quale titolare del predetto diritto reale di abitazione, e' soltanto l'assegnatario fin dal momento della concessione in locazione con patto di futura vendita e riscatto ovvero fin dalla data di entrata in vigore dell'ICI, se successiva al detto momento. D'altro canto il complesso delle disposizioni fiscali vigenti, particolarmente in materia di imposte sui redditi, di IVA e di INVIM, denota l'esistenza nel sistema del diritto tributario di un principio di carattere generale, giustificato dalle peculiari esigenze e finalita' del sistema stesso, in forza del quale le locazioni con patto di futura vendita e riscatto e le vendite con riserva della proprieta' vanno considerate, ai fini impositivi, come atti immediatamente traslativi del dominio. Ovviamente non sono interessati alla problematica in discorso gli alloggi di edilizia residenziale pubblica concessi in locazione semplice, essendo in tal caso il locatario completamente estraneo al rapporto ICI, ne' quelli assegnati in proprieta' con pagamento rateale del prezzo e con garanzia ipotecaria, verificandosi in tal caso immediatamente il trasferimento della proprieta' piena. Quanto sopra esposto e' utile per risolvere anche l'ulteriore, particolare fattispecie prospettata, concernente le abitazioni per i lavoratori agricoli dipendenti costruite ai sensi della legge n. 1676 del 30 dicembre 1960 ed assegnati a riscatto; anche in tal caso soggetto passivo ICI e' l'assegnatario. Appendice/2 Circolare del Ministero delle Finanze n. 9 del 14 giugno 1993, concernente l'esenzione per i terreni agricoli ricadenti in aree montane o di collina delimitate ai sensi dell'art. 15 della legge 27 dicembre 1977, n. 984. Nell'elenco allegato alla presente circolare, predisposto sulla base dei dati forniti dal Ministero dell'agricoltura e delle foreste, sono indicati i comuni, suddivisi per provincia di appartenenza, sul cui territorio i terreni agricoli sono esenti dall'imposta comunale sugli immobili (ICI) ai sensi dell'art. 7, lettera h), del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504. Se accanto all'indicazione del comune non e' riportata alcuna annotazione, significa che l'esenzione opera sull'intero territorio comunale. Se, invece, e' riportata l'annotazione parzialmente delimitato, sintetizzata con la sigla "PD", significa che l'esenzione opera limitatamente ad una parte del territorio comunale; all'uopo, per l'esatta individuazione delle zone agevolate occorre rivolgersi agli uffici regionali competenti ovvero ai locali uffici SCAU (Servizio Contributi Agricoli Unificati). Per i comuni compresi nei territori delle province autonome di Trento e Bolzano e della regione Friuli-Venezia Giulia sono fatte salve eventuali leggi di dette province o regione che delimitino le zone agricole svantaggiate in modo diverso da quello risultante dall'allegato elenco. Attenzione. Si sottolinea che all'elenco non sono interessati i terreni che possiedono le caratteristiche di area fabbricabile, come definita dalla lettera b) dell'art. 2 del decreto legislativo n. 504/1992, atteso che tali terreni, indipendentemente dal loro utilizzo e dalle modalita' dell'utilizzo medesimo, devono essere tassati non come terreni agricoli bensi' come aree edificabili. L'unica eccezione e' data, come disposto nel secondo periodo della predetta lettera b), dai terreni di proprieta' di coltivatori diretti o di imprenditori agricoli a titolo principale i quali siano dagli stessi proprietari condotti e sui quali persista l'utilizzazione agrosilvopastorale mediante l'esercizio di attivita' dirette alla coltivazione del fondo, alla silvicoltura, alla funghicoltura ed all'allevamento di animali; tali terreni, non potendo essere considerati aree fabbricabili per definizione legislativa, conservano comunque, sussistendo le cennate condizioni, il carattere di terreno agricolo e, quindi, per essi puo' operare l'esenzione originata dalla loro ubicazione in comuni compresi nell'elenco allegato. Non sono, altresi', interessati all'elenco i terreni, diversi dalle aree fabbricabili, sui quali non vengano esercitate le attivita' agricole intese nel senso civilistico (art. 2135 del codice civile) di attivita' dirette alla coltivazione del fondo, alla silvicoltura, all'allevamento del bestiame ed alle connesse operazioni di trasformazione o alienazione dei prodotti agricoli rientranti nell'esercizio normale dell'agricoltura: appartengono a questo primo gruppo i terreni normalmente inutilizzati (cosiddetti terreni "incolti") e quelli, non pertinenziali di fabbricati, utilizzati per attivita' diverse da quelle agricole (ad esempio: attivita' industriali che non diano luogo pero' ad utilizzazioni edificatorie perche' in tal caso il terreno sul quale si sta realizzando la costruzione sarebbe comunque considerato area fabbricabile). Non sono, parimenti, interessati all'elenco i terreni, sempre diversi dalle aree fabbricabili, sui quali le attivita' agricole sono esercitate in forma non imprenditoriale: appartengono a questo secondo gruppo i piccoli appezzamenti di terreno (cosiddetti "orticelli") coltivati occasionalmente senza strutture organizzative. I descritti terreni, del primo e secondo gruppo, non avendo il carattere di area fabbricabile ne' quello di terreno agricolo secondo la definizione datane dalla lettera c) dell'art. 2 del decreto legislativo n. 504/1992 restano oggettivamente al di fuori del campo di applicazione dell'ICI per cui non si pone il problema della esenzione. Appendice/3 Circolare del Ministero delle finanze n. 172 del 14 giugno 1995 concernente il diritto di superficie Si fa riferimento ad alcune decisioni con le quali talune commissioni tributarie di primo grado hanno ritenuto che la soggettivita' passiva ICI per i fabbricati realizzati dalle cooperative edilizie su suoli loro concessi in superficie dal comune resti radicata in testa al comune stesso con conseguente esclusione dal campo di applicazionedell'imposta dei predetti fabbricati laddove, come generalmente accade, il suolo concesso in superficie insista sul territorio del comune concedente. Al riguardo la scrivente ribadisce la propria posizione assunta con la circolare n. 4 del 9 giugno 1993, che qui di seguito si trascrive. "Sono pervenuti vari quesiti intesi a conoscere quale sia il trattamento ai fini ICI nel caso di costituzione del diritto di superficie e nel caso di concessione di aree comunali per la costruzione di case di tipo economico e popolare. Al riguardo occorre premettere che per effetto della costituzione del diritto di superficie la proprieta' della costruzione rimane distinta e separata rispetto alla proprieta' del suolo sottostante alla costruzione medesima. Cio' stante, si ipotizzi che il soggetto A, proprietario del suolo, abbia concesso al soggetto B il diritto di superficie sul proprio suolo. Durante il periodo che va dalla data di costituzione del diritto di superficie fino alla data di ultimazione della costruzione, e quindi anche nel corso dei lavori di costruzione, la base imponibile ICI e' costituita soltanto dal valore venale in comune commercio del suolo sul quale si sta costruendo, il quale e' considerato comunque area fabbricabile; il soggetto passivo ICI, ovverosia colui che e' obbligato alla presentazione della dichiarazione ed al versamento dell'imposta, e', per detto periodo, il soggetto A, proprietario del suolo, il quale puo' rivalersi sul soggetto B dell'imposta pagata. Nel periodo successivo, che inizia a decorrere dalla data di ultimazione dei lavori di costruzione, la base imponibile ICI e' costituita dal valore del fabbricato; il soggetto passivo ICI, a decorrere da tale data, e' il soggetto B quale proprietario del fabbricato. A decorrere dalla data stessa il soggetto A, proprietario del suolo sottostante alla costruzione realizzata, non e' piu' soggetto passivo ICI per tale suolo in quanto trattasi di immobile non avente le caratteristiche ne' di area edificabile ne' di terreno adibito all'esercizio di attivita' agricole e, quindi, al di fuori del campo di applicazione dell'ICI. Gli stessi criteri sovraenunciati vanno seguiti nel caso in cui il comune concede, sulle aree di cui e' proprietario, a terzi (normalmente, cooperative edilizie) il diritto di realizzare la costruzione di case di tipo economico e popolare, stante che nella fattispecie viene a configurarsi la costituzione di un diritto di superficie il quale normalmente ha una durata di 60 oppure 99 anni. Pertanto, a decorrere dalla data di ultimazione dei lavori di costruzione il soggetto passivo ICI sul valore del fabbricato e' la cooperativa, la quale e' proprietaria del fabbricato stesso. Nella fase antecedente (che va dalla data della concessione fino al momento della ultimazione dei lavori di costruzione) il comune, che dovrebbe essere soggetto all'ICI sul valore dell'area concessa in quanto proprietario della stessa, normalmente non lo e' stante che nella generalita' dei casi si tratta di aree ubicate interamente o prevalentemente sul territorio del comune concedente, per cui non avendo il comune pagato l'imposta non puo', ovviamente, rivalersi sulla cooperativa (si ricorda che, ai sensi del comma 1 dell' art. 4 del decreto legislativo n. 504/1992, l'ICI non si applica per gli immobili di cui il comune e' proprietario quando la loro superficie insiste interamente o prevalentemente sul suo territorio)". Oltre alle argomentazioni svolte in tale circolare, si puntualizza quanto segue, a fondamento dell'assunto secondo il quale soggetto obbligato al pagamento dell'ICI sul valore del fabbricato, realizzato su terreno altrui a seguito di concessione del diritto di superficie, e' la societa' cooperativa, in quanto proprietaria del fabbricato stesso, ovvero il socio assegnatario, in quanto titolare di un diritto reale di abitazione. La soggettivita' passiva ICI e' esaustivamente stabilita nel primo comma dell'art. 3 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504. In tale comma e' affermato il principio generale secondo il quale soggetto passivo ICI e' il proprietario dell'immobile oggetto della tassazione. Solo eccezionalmente, qualora sia costituito sull'immobile il diritto reale di usufrutto, uso od abitazione, la soggettivita' passiva si trasferisce sul titolare di siffatto diritto reale. Il secondo comma dell'art. 3 non fa che ribadire il predetto principio, per cui in presenza di diritti reali diversi dall'usufrutto, uso od abitazione (quali il diritto di superficie e di enfiteusi) soggetto passivo ICI rimane pur sempre il proprietario. La ragione d'essere della norma sta nel fatto che, in tali casi, il legislatore ha voluto riconoscere al proprietario il potere di rivalersi dell'ICI su lui gravante. Ai sensi del comma 1, lettera a), dell'art. 2 e del comma 6 dell'art. 5 del decreto legislativo n. 504/1992, a decorrere dalla data di ultimazione dei lavori di costruzione (ovvero, se antecedente, a decorrere dalla data di utilizzo) l'oggetto della tassazione ICI e' rappresentato dal fabbricato; eppertanto, obbligato al pagamento dell'ICI per il fabbricato stesso e' il suo proprietario ovvero il soggetto che su di esso abbia il diritto reale di usufrutto, uso od abitazione. Ora, non puo' esserci alcun dubbio che la cooperativa edilizia sia proprietaria del fabbricato realizzato sul suolo concesso in superficie dal comune (il diritto di superficie, ai sensi del codice civile, comporta che la proprieta' della costruzione rimane distinta e separata dalla proprieta' del suolo sottostante alla costruzione medesima). Il secondo comma dell'art. 3, nei riflessi del diritto di superficie, e' destinato ad operare, quindi, limitatamente al periodo in cui l'oggetto della tassazione ICI e' rappresentato dal suolo, per cui obbligato al pagamento dell'imposta su di esso e' il suo proprietario. E' destinato ad operare, cioe', dalla data di costituzione del diritto di superficie fino alla data di ultimazione dei lavori di costruzione (si ricorda che, ai sensi del comma 6 dell'art. 5 precitato, in caso di utilizzazione edificatoria dell'area, a decorrere dalla data di inizio dei lavori di costruzione e fino alla loro ultimazione l'oggetto ICI e' rappresentato soltanto dal suolo). Ne' puo' avere alcun pregio l'osservazione della commissione tributaria secondo la quale il tenore letterale del secondo comma dell'art. 3 condurrebbe a radicare la soggettivita' passiva ICI sul concedente il diritto di superficie, anche relativamente alla costruzione realizzata. Infatti, detto secondo comma si riferisce testualmente all'immobile concesso in superficie. E l'immobile concesso in superficie non e' certamente la costruzione che sara' realizzata (fra l'altro, nessuno puo' concedere diritti su cose non ancora esistenti e non sue); l'immobile concesso in superficie non puo' che essere solo ed esclusivamente il suolo, come, del resto, esplicitamente detto nelle leggi sull'edilizia residenziale pubblica, laddove si parla di concessione del diritto di superficie sulle "aree" di proprieta' comunale. Nel secondo comma, piu' volte citato e' stata usata la parola "immobile" e non quella specifica di "suolo" in quanto le fattispecie regolamentate dal comma comprendono anche la locazione finanziaria, la quale puo' riguardare pure i fabbricati. Parimenti non puo' avere alcun pregio l'osservazione della commissione, secondo la quale (accedendo, alla scadenza del diritto di superficie, la proprieta' della costruzione alla proprieta' del suolo) non puo' essere soggetto passivo ICI il titolare di un diritto di proprieta' "a termine". Anche il diritto reale di usufrutto, uso od abitazione ha durata limitata e non puo' certamente esserci alcun dubbio che, in costanza di siffatto diitto reale, soggetto passivo ICI e' l'usufruttuario. Appendice/4 Art. 7 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504 concernente le esenzioni dall'ICI 1. Sono esenti dall'imposta: a) gli immobili posseduti dallo Stato, dalle regioni, dalle province, nonche' dai comuni, se diversi da quelli indicati nell'ultimo periodo del comma 1 dell'art. 4, dalle comunita' montane, dai consorzi fra detti enti, dalle unita' sanitarie locali, dalle istituzioni sanitarie pubbliche autonome di cui all'art. 41 della legge 23 dicembre 1978, n. 833, dalle camere di commercio, industria, artigianato ed agricoltura, destinati esclusivamente ai compiti istituzionali; b) i fabbricati classificati o classificabili nelle categorie catastali da E/1 a E/9; c) i fabbricati con destinazione ad usi culturali di cui all'articolo 5-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 601, e successive modificazioni; d) i fabbricati destinati esclusivamente all'esercizio del culto, purche' compatibile con le disposizioni degli articoli 8 e 19 della Costituzione, e le loro pertinenze; e) i fabbricati di proprieta' della Santa Sede indicati negli articoli 13, 14, 15 e 16 del Trattato Lateranense, sottoscritto l'11 febbraio 1929 e reso esecutivo con legge 27 maggio 1929, n. 810; f) i fabbricati appartenenti agli Stati esteri e alle organizzazioni internazionali per i quali e' prevista l'esenzione dall'imposta locale sul reddito dei fabbricati in base ad accordi internazionali resi esecutivi in Italia; g) i fabbricati che, dichiarati inagibili o inabitabili, sono stati recuperati al fine di essere destinati alle attivita' assistenziali di cui alla legge 5 febbraio 1992, n. 104, limitatamente al periodo in cui sono adibiti direttamente allo svolgimento delle attivita' predette; h) i terreni agricoli ricadenti in aree montane o di collina delimitate ai sensi dell'art. 15 della legge 27 dicembre 1977, n. 984; i) gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all'art. 87, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, destinati esclusivamente allo svolgimento di attivita' assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonche' delle attivita' di cui all'art. 16, lettera a), della legge 20 maggio 1985, n. 222. 2. L'esenzione spetta per il periodo dell'anno durante il quale sussistono le condizioni prescritte. Appendice/5 Definizione di fabbricato, area fabbricabile e terreno agricolo Agli effetti dell'ICI, si intende: per fabbricato, la singola unita' immobiliare iscritta o che deve essere iscritta nel catasto edilizio urbano (e quindi anche, distintamente, la "abitazione"; la "cantina"; il "garage") cui sia stata attribuita o sia attribuibile un'autonoma rendita catastale; per area fabbricabile l'area utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi oppure in base alle possibilita' effettive di edificazione determinate secondo i criteri previsti agli effetti dell'indennita' di espropriazione per pubblica utilita', considerandosi tuttavia non fabbricabili i terreni, di proprieta' di coltivatori diretti o di imprenditori agricoli a titolo principale, i quali siano dagli stessi proprietari condotti e sui quali persista l'utilizzazione agrosilvopastorale mediante l'esercizio di attivita' dirette alla coltivazione del fondo, alla silvicoltura, alla funghicoltura ed all'allevamento di animali; per terreno agricolo il terreno, diverso dall'area fabbricabile, utilizzato per l'esercizio delle attivita' agricole (vedasi, in proposito, anche la circolare n. 9 del 14 giugno 1993, riportata in "Appendice/2"). Appendice/6 Modalita' di tassazione in caso di utilizzazione edificatoria delle aree In caso di edificazione su area "vergine", dalla data di inizio dei lavori di costruzione fino al momento di ultimazione degli stessi (ovvero fino al momento in cui il fabbricato e' comunque utilizzato, qualora siffatto momento di utilizzo sia antecedente a quello della ultimazione dei lavori di costruzione) la base imponibile ICI e' data solo dal valore dell'area, da qualificare agli effetti impositivi comunque come fabbricabile indipendentemente dalla sussistenza o meno del requisito dell'edificabilita', senza computare, quindi, il valore del fabbricato in corso d'opera; similmente, in caso di demolizione di fabbricato e ricostruzione sull'area di risulta oppure in caso di recupero edilizio ai sensi dell'art. 31, comma 1, lettere c), d), e), della legge 5 agosto 1978, n. 457, dalla data di inizio dei lavori di demolizione oppure di recupero fino al momento di ultimazione dei lavori di ricostruzione oppure di recupero (ovvero, se antecedente, fino al momento dell'utilizzo) la base imponibile ICI e' data solo dal valore dell'area senza computare quindi il valore del fabbricato che si sta demolendo e ricostruendo oppure recuperando. Ovviamente, a partire dalla data di ultimazione dei lavori di costruzione, ricostruzione o recupero (ovvero, se antecedente, dalla data in cui il fabbricato costruito, ricostruito o recuperato e' comunque utilizzato) la base imponibile ICI e' data dal valore del fabbricato. Appendice/7 Risoluzione del Ministero delle finanze n. 53/E del 9 aprile 1996, concernente un fabbricato a valore contabile sito sul territorio di due comuni. Come precisato da codesto comune e dalla societa' AGIP Petroli con la nota n. 113/T del 2 aprile 1996, nella fattispecie si tratta di una raffineria interamente di proprieta' della predetta societa', la cui superficie si estende per circa il 30 per cento sul territorio di codesto comune e per circa il 70 per cento sul territorio del comune di Sannazzaro de' Burgondi. La raffineria in questione, stando ai criteri catastali fatti propri dalla legge sull'ICI (vedasi art. 2, lettera a), del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504), e' un fabbricato e precisamente, come rappresentato dalla AGIP Petroli nella predetta nota 113/T, un fabbricato interamente appartenente ad impresa (la S.p.a. AGIP Petroli), sfornito di rendita catastale e classificabile nel gruppo catastale D, per cui, sempre come riferito con la succitata nota n. 113/T, ad esso e' stato finora attribuito, agli effetti della tassazione ICI, un valore contabile ai sensi del comma 3 dell'art. 5 del decreto legislativo n. 504/1992. In tale situazione, stante la inscindibilita' dei costi di acquisizione ed incrementativi che vanno a confluire nel valore contabilmente determinato, la raffineria in discorso non puo' che essere considerata come unico fabbricato. Pertanto, ai sensi del primo periodo del comma 1 dell'art. 4 del decreto legislativo n. 504/1992, l'ICI su di essa raffineria gravante va corrisposta integralmente al comune di Sannazzaro de' Burgondi, sul cui territorio insiste la prevalenza della superficie della raffineria medesima. Va da se' che qualora, eventualmente, fossero attribuite nel futuro alla raffineria due separate rendite catastali, l'una per la parte insistente sul territorio di codesto comune e l'altra per la parte sita sul territorio del comune di Sannazzaro de' Burgondi, si sarebbe in presenza di due distinti fabbricati, con la conseguenza che, a decorrere dall'anno successivo a quello nel corso del quale e' intervenuta l'attribuzione delle rendite, si dovrebbe assumere per ognuno di essi fabbricati un autonomo valore catastale sul quale calcolare l'imposta da versare al comune sul cui territorio si troverebbe cosi' ad insistere interamente la superficie del singolo fabbricato. Qualora, invece, fosse attribuita alla raffineria un'unica rendita catastale si continuerebbe ad essere in presenza di un solo fabbricato per cui la situazione, sotto il profilo della individuazione del comune cui spetta il potere impositivo, rimarrebbe uguale a quella attuale. Appendice/8 Circolare del Ministero delle finanze n. 96/E del 4 aprile 1997, concernente aliquota ridotta per le abitazioni principali dei residenti e per gli alloggi locati con contratto registrato. La scrivente ritiene che le disposizioni recate dall'art. 4, comma 1, del decreto-legge 8 agosto 1996, n. 437 (legge di conversione n. 556 del 24 ottobre 1996), fatte confluire nel comma 4 dell'art. 6 del decreto legislativo n. 504/1992 dal comma 53 dell'art. 3 della legge 23 dicembre 1996, n. 662, vadano interpretate nel senso che il comune ha il potere di stabilire un'aliquota ridotta, rispetto a quella ordinaria, comunque non inferiore al 4 per mille: a) soltanto per le abitazioni principali, intese nei sensi voluti dall'art. 8 del decreto legislativo n. 504/1992, possedute da persone fisiche aventi residenza anagrafica nel comune che ha deliberato la riduzione, oppure utilizzate da soci assegnatari di cooperative edilizie a proprieta' indivisa, anch'essi purche' residenti nel comune; b) soltanto per gli alloggi locati con contratto registrato a soggetti che li utilizzano come dimora abituale; c) congiuntamente per le unita' immobiliari di cui alle precedenti lettere a) e b). Il comune, inoltre, ha il potere di stabilire due aliquote ridotte di diversa misura, sempre non inferiori al 4 per mille, l'una per le unita' immobiliari di cui alla lettera a), l'altra per quelle di cui alla lettera b). (Omissis).