Art. 26
Disposizioni di attuazione della direttiva 2014/86/UE e della
direttiva (UE) 2015/121 concernenti il regime fiscale comune
applicabile alle societa' madri e figlie di Stati membri diversi.
Procedura di infrazione 2016/0106
1. All'articolo 89 del testo unico delle imposte sui redditi, di
cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n.
917, dopo il comma 3 sono inseriti i seguenti:
«3-bis. L'esclusione di cui al comma 2 si applica anche:
a) alle remunerazioni sui titoli, strumenti finanziari e
contratti indicati dall'articolo 109, comma 9, lettere a) e b),
limitatamente al 95 per cento della quota di esse non deducibile ai
sensi dello stesso articolo 109;
b) alle remunerazioni delle partecipazioni al capitale o al
patrimonio e a quelle dei titoli e degli strumenti finanziari di cui
all'articolo 44, provenienti dai soggetti che hanno i requisiti
individuati nel comma 3-ter del presente articolo, limitatamente al
95 per cento della quota di esse non deducibile nella determinazione
del reddito del soggetto erogante.
3-ter. La disposizione di cui alla lettera b) del comma 3-bis si
applica limitatamente alle remunerazioni provenienti da una societa'
che riveste una delle forme previste dall'allegato I, parte A, della
direttiva 2011/96/UE del Consiglio, del 30 novembre 2011, nella quale
e' detenuta una partecipazione diretta nel capitale non inferiore al
10 per cento, ininterrottamente per almeno un anno, e che:
a) risiede ai fini fiscali in uno Stato membro dell'Unione
europea, senza essere considerata, ai sensi di una convenzione in
materia di doppia imposizione sui redditi con uno Stato terzo,
residente al di fuori dell'Unione europea;
b) e' soggetta, nello Stato di residenza, senza possibilita' di
fruire di regimi di opzione o di esonero che non siano
territorialmente o temporalmente limitati, a una delle imposte
elencate nell'allegato I, parte B, della citata direttiva o a
qualsiasi altra imposta che sostituisca una delle imposte indicate».
2. All'articolo 27-bis del decreto del Presidente della Repubblica
29 settembre 1973, n. 600, sono apportate le seguenti modificazioni:
a) il comma 1-bis e' sostituito dal seguente:
«1-bis. La disposizione del comma l si applica altresi' alle
remunerazioni di cui all'articolo 89, comma 3-bis, del testo unico di
cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n.
917, in misura corrispondente alla quota non deducibile nella
determinazione del reddito della societa' erogante, sempreche' la
remunerazione sia erogata a societa' con i requisiti indicati nel
comma 1»;
b) il comma 5 e' sostituito dal seguente:
«5. La direttiva (UE) 2015/121 del Consiglio, del 27 gennaio 2015,
e' attuata dall'ordinamento nazionale mediante l'applicazione
dell'articolo 10-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212».
3. Le disposizioni di cui al presente articolo si applicano alle
remunerazioni corrisposte dal 1° gennaio 2016.
Note all'art. 26:
- Il testo vigente dell'art. 89 del citato decreto del
Presidente della Repubblica n. 917/, come modificato dalla
presente legge, e' il seguente:
«Art. 89 (Dividendi ed interessi). - 1. Per gli utili
derivanti dalla partecipazione in societa' semplici, in
nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel
territorio dello Stato si applicano le disposizioni
dell'art. 5.
2. Gli utili distribuiti, in qualsiasi forma e sotto
qualsiasi denominazione, anche nei casi di cui all'art. 47,
comma 7, dalle societa' ed enti di cui all'art. 73, comma
1, lettere a), b) e c), non concorrono a formare il reddito
dell'esercizio in cui sono percepiti in quanto esclusi
dalla formazione del reddito della societa' o dell'ente
ricevente per il 95 per cento del loro ammontare. La stessa
esclusione si applica alla remunerazione corrisposta
relativamente ai contratti di cui all'art. 109, comma 9,
lettera b), e alla remunerazione dei finanziamenti
eccedenti di cui all'art. 98 direttamente erogati dal socio
o dalle sue parti correlate, anche in sede di accertamento.
2-bis. In deroga al comma 2, per i soggetti che
redigono il bilancio in base ai principi contabili
internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del
Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002, gli
utili distribuiti relativi ad azioni, quote e strumenti
finanziari similari alle azioni detenuti per la
negoziazione concorrono per il loro intero ammontare alla
formazione del reddito nell'esercizio in cui sono
percepiti.
3. Verificandosi la condizione dell'art. 44, comma 2,
lettera a), ultimo periodo, l'esclusione del comma 2 si
applica agli utili provenienti da soggetti di cui all'art.
73, comma 1, lettera d), e alle remunerazioni derivanti da
contratti di cui all'art. 109, comma 9, lettera b),
stipulati con tali soggetti, se diversi da quelli residenti
in Stati o territori a regime fiscale privilegiato inclusi
nel decreto o nel provvedimento emanati ai sensi dell'art.
167, comma 4, o, se ivi residenti, sia dimostrato, anche a
seguito dell'esercizio dell'interpello di cui all'art. 167,
comma 5, lettera b), il rispetto delle condizioni indicate
nell'art. 87, comma 1, lettera c). Ove la dimostrazione
operi in applicazione della lettera a) del medesimo comma 5
dell'art. 167, per gli utili di cui al periodo precedente,
e' riconosciuto al soggetto controllante residente nel
territorio dello Stato, ovvero alle sue controllate
residenti percipienti gli utili, un credito d'imposta ai
sensi dell'art. 165 in ragione delle imposte assolte dalla
societa' partecipata sugli utili maturati durante il
periodo di possesso della partecipazione, in proporzione
degli utili conseguiti e nei limiti dell'imposta italiana
relativa a tali utili. Ai soli fini dell'applicazione
dell'imposta, l'ammontare del credito d'imposta di cui al
periodo precedente e' computato in aumento del reddito
complessivo. Se nella dichiarazione e' stato omesso
soltanto il computo del credito d'imposta in aumento del
reddito complessivo, si puo' procedere di ufficio alla
correzione anche in sede di liquidazione dell'imposta
dovuta in base alla dichiarazione dei redditi. Ai fini del
presente comma, si considerano provenienti da societa'
residenti in Stati o territori a regime privilegiato gli
utili relativi al possesso di partecipazioni dirette in
tali societa' o di partecipazioni di controllo anche di
fatto, diretto o indiretto, in altre societa' residenti
all'estero che conseguono utili dalla partecipazione in
societa' residenti in Stati o territori a regime
privilegiato e nei limiti di tali utili. Qualora il
contribuente intenda far valere la sussistenza delle
condizioni indicate nella lettera c) del comma 1 dell'art.
87 ma non abbia presentato l'istanza di interpello prevista
dalla lettera b) del comma 5 dell'art. 167 ovvero, avendola
presentata, non abbia ricevuto risposta favorevole, la
percezione di utili provenienti da partecipazioni in
imprese o enti esteri localizzati in Stati o territori
inclusi nel decreto o nel provvedimento di cui all'art.
167, comma 4, deve essere segnalata nella dichiarazione dei
redditi da parte del socio residente; nei casi di mancata o
incompleta indicazione nella dichiarazione dei redditi si
applica la sanzione amministrativa prevista dall'art. 8,
comma 3-ter, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n.
471. Concorrono in ogni caso alla formazione del reddito
per il loro intero ammontare gli utili relativi ai
contratti di cui all'art. 109, comma 9, lettera b), che non
soddisfano le condizioni di cui all'art. 44, comma 2,
lettera a), ultimo periodo.
3-bis. L'esclusione di cui al comma 2 si applica anche:
a) alle remunerazioni sui titoli, strumenti
finanziari e contratti indicati dall'arti-colo 109, comma
9, lettere a) e b), limitata-mente al 95 per cento della
quota di esse non deducibile ai sensi dello stesso art.
109;
b) alle remunerazioni delle partecipa-zioni al
capitale o al patrimonio e a quelle dei titoli e degli
strumenti finanziari di cui all'art. 44, provenienti dai
soggetti che hanno i requisiti individuati nel comma 3- ter
del presente articolo, limitatamente al 95 per cento della
quota di esse non deducibile nella determinazione del
reddito del soggetto erogante.
3-ter. La disposizione di cui alla lettera b) del comma
3-bis si applica limitatamente alle remunerazioni
provenienti da una societa' che riveste una delle forme
previste dall'allegato I, parte A, della direttiva
2011/96/UE del Consiglio, del 30 novembre 2011, nella quale
e' detenuta una partecipa-zione diretta nel capitale non
inferiore al 10 per cento, ininterrottamente per almeno un
anno, e che:
a) risiede ai fini fiscali in uno Stato membro
dell'Unione europea, senza essere considerata, ai sensi di
una convenzione in materia di doppia imposizione sui
redditi con uno Stato terzo, residente al di fuori
dell'Unione europea;
b) e' soggetta, nello Stato di residenza, senza
possibilita' di fruire di regimi di opzione o di esonero
che non siano territorialmente o temporalmente limitati, a
una delle imposte elencate nell'allegato I, parte B, della
citata direttiva o a qualsiasi altra imposta che
sostituisca una delle imposte indicate.
4. Si applicano le disposizioni di cui agli articoli 46
e 47, ove compatibili.
5. Se la misura non e' determinata per iscritto gli
interessi si computano al saggio legale.
6. Gli interessi derivanti da titoli acquisiti in base
a contratti «pronti contro termine» che prevedono l'obbligo
di rivendita a termine dei titoli, concorrono a formare il
reddito del cessionario per l'ammontare maturato nel
periodo di durata del contratto. La differenza positiva o
negativa tra il corrispettivo a pronti e quello a termine,
al netto degli interessi maturati sulle attivita' oggetto
dell'operazione nel periodo di durata del contratto,
concorre a formare il reddito per la quota maturata
nell'esercizio.
7. Per i contratti di conto corrente e per le
operazioni bancarie regolate in conto corrente, compresi i
conti correnti reciproci per servizi resi intrattenuti tra
aziende e istituti di credito, si considerano maturati
anche gli interessi compensati a norma di legge o di
contratto.».
- L'Allegato I, parte A, della direttiva n. 2011/96/UE
concernente il regime fiscale comune applicabile alle
societa' madri e figlie di Stati membri diversi
(rifusione), pubblicata nella G.U.U.E. 29 dicembre 2011, n.
L 345, riporta Elenco delle societa' di tutti gli Stati
membro cui si applica la presente disciplina.
- Il testo vigente dell'art. 27-bis del decreto del
Presidente della Repubblica n. 600/1973 (Disposizioni
comuni in materia di accertamento delle imposte sui
redditi), pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 16 ottobre
1973, n. 268, introdotto dal decreto legislativo n.
136/1993, e come ulteriormente modificato dalla presente
legge, e' il seguente:
«Art. 27-bis (Rimborso della ritenuta sui dividendi
distribuiti a soggetti non residenti). - 1. Le societa' che
detengono una partecipazione diretta non inferiore al 20
per cento del capitale della societa' che distribuisce gli
utili, hanno diritto, a richiesta, al rimborso della
ritenuta di cui ai commi 3, 3-bis e 3-ter dell'art. 27, se:
a) rivestono una delle forme previste nell'allegato
della direttiva n. 435/90/CEE del Consiglio del 23 luglio
1990;
b) risiedono, ai fini fiscali, in uno Stato membro
dell'Unione europea, senza essere considerate, ai sensi di
una Convenzione in materia di doppia imposizione sui
redditi con uno Stato terzo, residenti al di fuori
dell'Unione europea;
c) sono soggette, nello Stato di residenza, senza
fruire di regimi di opzione o di esonero che non siano
territorialmente o temporalmente limitati, ad una delle
imposte indicate nella predetta direttiva;
d) la partecipazione sia detenuta ininterrottamente
per almeno un anno.
1-bis. La disposizione del comma 1 si applica altresi'
alle remunerazioni di cui all'art. 89, comma 3-bis, del
testo unico di cui al decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, in misura
corrispondente alla quota non deducibile nella
determinazione del reddito della societa' erogante,
sempreche' la remunerazione sia erogata a societa' con i
requisiti indicati nel comma 1.
2. Ai fini dell'applicazione del comma 1, deve essere
prodotta una certificazione, rilasciata dalle competenti
autorita' fiscali dello Stato estero, che attesti che la
societa' non residente possieda i requisiti indicati alle
lettere a), b) e c) del comma 1, nonche' una dichiarazione
della societa' che attesti la sussistenza del requisito
indicato alla lettera d) del medesimo comma 1.
3. Ove ricorrano le condizioni di cui al comma 1, a
richiesta della societa' beneficiaria dei dividendi, i
soggetti di cui all'art. 23 possono non applicare la
ritenuta di cui ai commi 3, 3-bis e 3-ter dell'art. 27. In
questo caso, la documentazione di cui al comma 2 deve
essere acquisita entro la data del pagamento degli utili e
conservata, unitamente alla richiesta, fino a quando non
siano decorsi i termini per gli accertamenti relativi al
periodo di imposta in corso alla data di pagamento dei
dividendi e, comunque, fino a quando non siano stati
definiti gli accertamenti stessi. Con decreto del Ministro
delle finanze possono essere stabilite specifiche modalita'
di attuazione mediante approvazione di appositi modelli.
4.
5. La direttiva (UE) 2015/121 del Consiglio, del 27
gennaio 2015, e' attuata dall'ordinamento nazionale
mediante l'applicazione dell'art. 10-bis della legge 27
luglio 2000, n. 212.».
- Il testo vigente dell'art. 10-bis della legge n.
212/2000 (Disposizioni in materia di statuto dei diritti
del contribuente), pubblicata nella Gazzetta Ufficiale 31
luglio 2000, n. 177, e' il seguente:
«Art. 10-bis (Disciplina dell'abuso del diritto o
elusione fiscale). - 1. Configurano abuso del diritto una o
piu' operazioni prive di sostanza economica che, pur nel
rispetto formale delle norme fiscali, realizzano
essenzialmente vantaggi fiscali indebiti. Tali operazioni
non sono opponibili all'amministrazione finanziaria, che ne
disconosce i vantaggi determinando i tributi sulla base
delle norme e dei principi elusi e tenuto conto di quanto
versato dal contribuente per effetto di dette operazioni.
2. Ai fini del comma 1 si considerano:
a) operazioni prive di sostanza economica i fatti,
gli atti e i contratti, anche tra loro collegati, inidonei
a produrre effetti significativi diversi dai vantaggi
fiscali. Sono indici di mancanza di sostanza economica, in
particolare, la non coerenza della qualificazione delle
singole operazioni con il fondamento giuridico del loro
insieme e la non conformita' dell'utilizzo degli strumenti
giuridici a normali logiche di mercato;
b) vantaggi fiscali indebiti i benefici, anche non
immediati, realizzati in contrasto con le finalita' delle
norme fiscali o con i principi dell'ordinamento tributario.
3. Non si considerano abusive, in ogni caso, le
operazioni giustificate da valide ragioni extrafiscali, non
marginali, anche di ordine organizzativo o gestionale, che
rispondono a finalita' di miglioramento strutturale o
funzionale dell'impresa ovvero dell'attivita' professionale
del contribuente.
4. Resta ferma la liberta' di scelta del contribuente
tra regimi opzionali diversi offerti dalla legge e tra
operazioni comportanti un diverso carico fiscale.
5. Il contribuente puo' proporre interpello ai sensi
dell'art. 11, comma 1, lettera c), per conoscere se le
operazioni costituiscano fattispecie di abuso del diritto.
6. Senza pregiudizio dell'ulteriore azione accertatrice
nei termini stabiliti per i singoli tributi, l'abuso del
diritto e' accertato con apposito atto, preceduto, a pena
di nullita', dalla notifica al contribuente di una
richiesta di chiarimenti da fornire entro il termine di
sessanta giorni, in cui sono indicati i motivi per i quali
si ritiene configurabile un abuso del diritto.
7. La richiesta di chiarimenti e' notificata
dall'amministrazione finanziaria ai sensi dell'art. 60 del
decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973,
n. 600, e successive modificazioni, entro il termine di
decadenza previsto per la notificazione dell'atto
impositivo. Tra la data di ricevimento dei chiarimenti
ovvero di inutile decorso del termine assegnato al
contribuente per rispondere alla richiesta e quella di
decadenza dell'amministrazione dal potere di notificazione
dell'atto impositivo intercorrono non meno di sessanta
giorni. In difetto, il termine di decadenza per la
notificazione dell'atto impositivo e' automaticamente
prorogato, in deroga a quello ordinario, fino a concorrenza
dei sessanta giorni.
8. Fermo quanto disposto per i singoli tributi, l'atto
impositivo e' specificamente motivato, a pena di nullita',
in relazione alla condotta abusiva, alle norme o ai
principi elusi, agli indebiti vantaggi fiscali realizzati,
nonche' ai chiarimenti forniti dal contribuente nel termine
di cui al comma 6.
9. L'amministrazione finanziaria ha l'onere di
dimostrare la sussistenza della condotta abusiva, non
rilevabile d'ufficio, in relazione agli elementi di cui ai
commi 1 e 2. Il contribuente ha l'onere di dimostrare
l'esistenza delle ragioni extrafiscali di cui al comma 3.
10. In caso di ricorso, i tributi o i maggiori tributi
accertati, unitamente ai relativi interessi, sono posti in
riscossione, ai sensi dell'art. 68 del decreto legislativo
31 dicembre 1992, n. 546, e, successive modificazioni, e
dell'art. 19, comma 1, del decreto legislativo 18 dicembre
1997, n. 472.
11. I soggetti diversi da quelli cui sono applicate le
disposizioni del presente articolo possono chiedere il
rimborso delle imposte pagate a seguito delle operazioni
abusive i cui vantaggi fiscali sono stati disconosciuti
dall'amministrazione finanziaria, inoltrando a tal fine,
entro un anno dal giorno in cui l'accertamento e' divenuto
definitivo ovvero e' stato definito mediante adesione o
conciliazione giudiziale, istanza all'Agenzia delle
entrate, che provvede nei limiti dell'imposta e degli
interessi effettivamente riscossi a seguito di tali
procedure.
12. In sede di accertamento l'abuso del diritto puo'
essere configurato solo se i vantaggi fiscali non possono
essere disconosciuti contestando la violazione di
specifiche disposizioni tributarie.
13. Le operazioni abusive non danno luogo a fatti
punibili ai sensi delle leggi penali tributarie. Resta
ferma l'applicazione delle sanzioni amministrative
tributarie.».