Allegato A/4 Allegato n. 4/4 al D.Lgs 118/2011 PRINCIPIO CONTABILE APPLICATO CONCERNENTE IL BILANCIO CONSOLIDATO 1. Definizione e funzione del bilancio consolidato del gruppo amministrazione pubblica Il bilancio consolidato di un gruppo di enti e societa' che fa capo ad un'amministrazione pubblica non consente - contemporaneamente - di rappresentare la consistenza patrimoniale e finanziaria del gruppo e di rilevare correttamente il fenomeno delle esternalizzazioni. Per rappresentare la consistenza patrimoniale e finanziaria il bilancio consolidato predisposto sulla base della dimensione del controllo esercitato nei confronti dei componenti del gruppo, utilizza il metodo di consolidamento integrale o proporzionale. Per rappresentare le esternalizzazioni, invece, il bilancio consolidato e' elaborato sulla base dell'incidenza dei ricavi imputabili alla controllante rispetto al totale dei ricavi di ciascun componente del gruppo, comprensivi delle entrate esternalizzate. Pertanto, per cogliere entrambi i fenomeni risulterebbe necessario predisporre due diversi bilanci consolidati. Gli enti di cui all'articolo 1, comma 1, del presente decreto, redigono un bilancio consolidato che rappresenti in modo veritiero e corretto la situazione finanziaria e patrimoniale e il risultato economico della complessiva attivita' svolta dall'ente attraverso le proprie articolazioni organizzative, i suoi enti strumentali e le sue societa' controllate e partecipate. In particolare, il bilancio consolidato deve consentire di: a) sopperire alle carenze informative e valutative dei bilanci degli enti che perseguono le proprie funzioni anche attraverso enti strumentali e detengono rilevanti partecipazioni in societa', dando una rappresentazione, anche di natura contabile, delle proprie scelte di indirizzo, pianificazione e controllo; b) attribuire alla amministrazione capogruppo un nuovo strumento per programmare, gestire e controllare con maggiore efficacia il proprio gruppo comprensivo di enti e societa'; c) ottenere una visione completa delle consistenze patrimoniali e finanziarie di un gruppo di enti e societa' che fa capo ad un'amministrazione pubblica, incluso il risultato economico. Il bilancio consolidato del gruppo di un'amministrazione pubblica e': - obbligatorio, dal 2015, per tutti gli enti di cui all'articolo 1, comma 1, del presente decreto, esclusi i comuni con popolazione inferiore ai 5.000 abitanti, che sono tenuti alla predisposizione di tale documento contabile a decorrere dall'esercizio 2018, con riferimento all'esercizio 2017. - predisposto in attuazione degli articoli dall'11-bis all'11-quinquies del presente decreto e di quanto previsto dal presente principio; - composto dal conto economico, dallo stato patrimoniale e dai relativi allegati; - riferito alla data di chiusura del 31 dicembre di ciascun esercizio; - predisposto facendo riferimento all'area di consolidamento, individuata dall'ente capogruppo, alla data del 31 dicembre dell'esercizio cui si riferisce; - approvato entro il 30 settembre dell'anno successivo a quello di riferimento. 2. Il gruppo "amministrazione pubblica" Il termine "gruppo amministrazione pubblica" comprende gli enti e gli organismi strumentali, le societa' controllate e partecipate da un'amministrazione pubblica come definito dal presente decreto. La definizione del gruppo amministrazione pubblica fa riferimento ad una nozione di controllo di "diritto", di "fatto" e "contrattuale", anche nei casi in cui non e' presente un legame di partecipazione, diretta o indiretta, al capitale delle controllate ed a una nozione di partecipazione. Costituiscono componenti del "gruppo amministrazione pubblica": 1) gli organismi strumentali dell'amministrazione pubblica capogruppo come definiti dall'articolo 1 comma 2, lettera b) del presente decreto, in quanto trattasi delle articolazioni organizzative della capogruppo stessa e, di conseguenza, gia' compresi nel rendiconto consolidato della capogruppo; 2) gli enti strumentali controllati dell'amministrazione pubblica capogruppo, come definiti dall'art. 11-ter, comma 1, costituiti dagli enti pubblici e privati e dalle aziende nei cui confronti la capogruppo: a) ha il possesso, diretto o indiretto, della maggioranza dei voti esercitabili nell'ente o nell'azienda; b) ha il potere assegnato da legge, statuto o convenzione di nominare o rimuovere la maggioranza dei componenti degli organi decisionali, competenti a definire le scelte strategiche e le politiche di settore, nonche' a decidere in ordine all'indirizzo, alla pianificazione ed alla programmazione dell'attivita' di un ente o di un'azienda; c) esercita, direttamente o indirettamente la maggioranza dei diritti di voto nelle sedute degli organi decisionali, competenti a definire le scelte strategiche e le politiche di settore, nonche' a decidere in ordine all'indirizzo, alla pianificazione ed alla programmazione dell'attivita' dell'ente o dell'azienda; d) ha l'obbligo di ripianare i disavanzi nei casi consentiti dalla legge, per percentuali superiori alla quota di partecipazione; e) esercita un'influenza dominante in virtu' di contratti o clausole statutarie, nei casi in cui la legge consente tali contratti o clausole. I contratti di servizio pubblico e di concessione stipulati con enti o aziende che svolgono prevalentemente l'attivita' oggetto di tali contratti presuppongono l'esercizio di influenza dominante. 3) gli enti strumentali partecipati di un'amministrazione pubbliche, come definiti dall'articolo 11- ter, comma 2, costituiti dagli enti pubblici e private e dalle aziende nei cui confronti la capogruppo ha una partecipazione in assenza delle condizioni di cui al punto 2. 4) le societa' controllate dall'amministrazione pubblica capogruppo, nei cui confronti la capogruppo: a) ha il possesso, diretto o indiretto, anche sulla scorta di patti parasociali, della maggioranza dei voti esercitabili nell'assemblea ordinaria o dispone di voti sufficienti per esercitare una influenza dominante sull'assemblea ordinaria; b) ha il diritto, in virtu' di un contratto o di una clausola statutaria, di esercitare un'influenza dominante, quando la legge consente tali contratti o clausole. I contratti di servizio pubblico e di concessione stipulati con societa' che svolgono prevalentemente l'attivita' oggetto di tali contratti presuppongono l'esercizio di influenza dominante. In fase di prima applicazione del presente decreto, con riferimento agli esercizi 2015 - 2017, non sono considerate le societa' quotate e quelle da esse controllate ai sensi dell'articolo 2359 del codice civile. A tal fine, per societa' quotate si intendono le societa' emittenti strumenti finanziari quotati in mercati regolamentati. 5) le societa' partecipate dell'amministrazione pubblica capogruppo, costituite dalle societa' a totale partecipazione pubblica affidatarie dirette di servizi pubblici locali della regione o dell'ente locale indipendentemente dalla quota di partecipazione. A decorrere dal 2018, con riferimento all'esercizio 2017 la definizione di societa' partecipata e' estesa alle societa' nelle quali la regione o l'ente locale, direttamente o indirettamente, dispone di una quota significativa di voti, esercitabili in assemblea, pari o superiore al 20 per cento, o al 10 per cento se trattasi di societa' quotata. Ai fini dell'inclusione nel gruppo dell'amministrazione pubblica non rileva la forma giuridica ne' la differente natura dell'attivita' svolta dall'ente strumentale o dalla societa'. Il gruppo "amministrazione pubblica" puo' comprendere anche gruppi intermedi di amministrazioni pubbliche o di imprese. In tal caso il bilancio consolidato e' predisposto aggregando anche i bilanci consolidati dei gruppi intermedi. 3. Attivita' preliminari al consolidamento dei bilanci del gruppo: 3.1 Individuazione degli enti da considerare per la predisposizione del bilancio consolidato Al fine di consentire la predisposizione del bilancio consolidato, gli enti capogruppo, predispongono due distinti elenchi concernenti: 1) gli enti, le aziende e le societa' che compongono il gruppo amministrazione pubblica, in applicazione dei principi indicati nel paragrafo 2, evidenziando gli enti, le aziende e le societa' che, a loro volta, sono a capo di un gruppo di amministrazioni pubbliche o di imprese; 2) gli enti, le aziende e le societa' componenti del gruppo compresi nel bilancio consolidato. Per le regioni, ai fini della predisposizione di entrambi gli elenchi si richiama quanto previsto dall'art. 11-bis, comma 3 del presente decreto: "Ai fini dell'inclusione nel bilancio consolidato, si considera qualsiasi ente strumentale, azienda, societa' controllata e partecipata, indipendentemente dalla sua forma giuridica pubblica o privata, anche se le attivita' che svolge sono dissimili da quelle degli altri componenti del gruppo, con l'esclusione degli enti cui si applica il titolo II". Pertanto, entrambi gli elenchi non considerano gli enti coinvolti nella gestione della spesa finanziata con le risorse destinate al Servizio sanitario nazionale. I due elenchi, e i relativi aggiornamenti, sono oggetto di approvazione da parte della Giunta. Gli enti e le societa' del gruppo compresi nell'elenco di cui al punto 1 possono non essere inseriti nell'elenco di cui al punto 2 nei casi di: a) Irrilevanza, quando il bilancio di un componente del gruppo e' irrilevante ai fini della rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico del gruppo. Sono considerati irrilevanti i bilanci che presentano, per ciascuno dei seguenti parametri, una incidenza inferiore al 10 per cento per gli enti locali e al 5 per cento per le Regioni e le Province autonome rispetto alla posizione patrimoniale, economico e finanziaria della capogruppo: - totale dell'attivo, - patrimonio netto, - totale dei ricavi caratteristici. Al fine di garantire la significativita' del bilancio consolidato gli enti possono considerare non irrilevanti i bilanci degli enti e delle societa' che presentano percentuali inferiori a quelle sopra richiamate. La percentuale di irrilevanza riferita ai "ricavi caratteristici" e' determinata rapportando i componenti positivi di reddito che concorrono alla determinazione del valore della produzione dell'ente o societa' controllata o partecipata al totale dei "A) Componenti positivi della gestione" dell'ente". Per le regioni, la verifica di irrilevanza dei bilanci degli enti o societa' non sanitari controllati o partecipati e' effettuata rapportando i componenti positivi di reddito che concorrono alla determinazione del valore della produzione dell'ente o della societa' al totale dei "A) Componenti positivi della gestione" della regione al netto dei componenti positivi della gestione riguardanti il perimetro sanitario". In ogni caso, sono considerate irrilevanti, e non oggetto di consolidamento, le quote di partecipazione inferiori all'1% del capitale della societa' partecipata. b) Impossibilita' di reperire le informazioni necessarie al consolidamento in tempi ragionevoli e senza spese sproporzionate. I casi di esclusione del consolidamento per detto motivo sono evidentemente estremamente limitati e riguardano eventi di natura straordinaria (terremoti, alluvioni e altre calamita' naturali) . Entrambi gli elenchi sono aggiornati alla fine dell'esercizio per tenere conto di quanto avvenuto nel corso della gestione. La versione definitiva dei due elenchi e' inserita nella nota integrativa al bilancio consolidato. Come indicato nel paragrafo 3.2 l'elenco di cui al punto 2) e' trasmesso a ciascuno degli enti compresi nel bilancio di consolidato al fine di consentire a tutti i componenti del gruppo di conoscere con esattezza l'area del consolidamento e predisporre le informazioni richieste al punto 2) del citato paragrafo 3.2. Nel caso in cui non risultino enti o societa' controllate o partecipate oggetto di consolidamento, la delibera di approvazione del rendiconto dichiara formalmente che l'ente non ha enti o societa', controllate o partecipate, che, nel rispetto del principio applicato del bilancio consolidato, sono oggetto di consolidamento e che, conseguentemente, non procede all'approvazione del bilancio consolidato relativo all'esercizio precedente. Di tale dichiarazione e' data evidenza distinta rispetto al rendiconto secondo le modalita' previste per la pubblicazione dei bilanci e dei rendiconti. 3.2 Comunicazioni ai componenti del gruppo Prima dell'avvio dell'obbligo di redazione del bilancio consolidato l'amministrazione pubblica capogruppo: a) comunica agli enti, alle aziende e alle societa' comprese nell'elenco 2 del paragrafo precedente che saranno comprese nel proprio bilancio consolidato del prossimo esercizio; b) trasmette a ciascuno di tali enti l'elenco degli enti compresi nel consolidato (elenco di cui al punto 2 del paragrafo precedente); c) impartisce le direttive necessarie per rendere possibile la predisposizione del bilancio consolidato. Tali direttive riguardano: 1) le modalita' e i tempi di trasmissione dei bilanci di esercizio, dei rendiconti o dei bilanci consolidati e delle informazioni integrative necessarie all'elaborazione del consolidato. I bilanci di esercizio e la documentazione integrativa sono trasmessi alla capogruppo entro 10 giorni dall'approvazione dei bilanci e, in ogni caso, entro il 20 agosto dell'anno successivo a quello di riferimento. I bilanci consolidati delle sub-holding sono trasmessi entro il 20 agosto dell'anno successivo a quello di riferimento. L'osservanza di tali termini e' particolarmente importante, in considerazione dei tempi tecnici necessari per l'effettuazione delle operazioni di consolidamento, per permettere il rispetto dei tempi previsti per il controllo e l'approvazione del bilancio consolidato. Se alle scadenze previste i bilanci dei componenti del gruppo non sono ancora stati approvati, e' trasmesso il pre-consuntivo o il bilancio predisposto ai fini dell'approvazione. 2) le indicazioni di dettaglio riguardanti la documentazione e le informazioni integrative che i componenti del gruppo devono trasmettere per rendere possibile l'elaborazione del consolidato. Di norma i documenti richiesti comprendono lo stato patrimoniale, il conto economico e le informazioni di dettaglio riguardanti le operazioni interne al gruppo (crediti, debiti, proventi e oneri, utili e perdite conseguenti a operazioni effettuate tra le componenti del gruppo) e che devono essere contenute nella nota integrativa del bilancio consolidato. 3) le istruzioni necessarie per avviare un percorso che consenta, in tempi ragionevolmente brevi, di adeguare i bilanci del gruppo, compresi i bilanci consolidati intermedi, ai criteri previsti nel presente principio, se non in contrasto con la disciplina civilistica , per gli enti del gruppo in contabilita' economico-patrimoniale. In particolare, la capogruppo predispone e trasmette ai propri enti strumentali e societa' controllate linee guida concernenti i criteri di valutazione di bilancio e le modalita' di consolidamento (per i bilanci consolidati delle sub-holding del gruppo) compatibili con la disciplina civilistica. Per gli enti in contabilita' finanziaria che partecipano al bilancio consolidato, l'uniformita' dei bilanci e' garantita dalle disposizioni del presente decreto. Per i componenti del gruppo che adottano la contabilita' civilistica l'uniformita' dei bilanci deve essere ottenuta attraverso l'esercizio dei poteri di controllo e di indirizzo normalmente esercitabili dai capogruppo nei confronti dei propri enti e societa'. In particolare, la capogruppo invita i componenti del gruppo ad adottare il criterio del patrimonio netto per contabilizzare le partecipazioni al capitale di componenti del gruppo, eccetto quando la partecipazione e' acquistata e posseduta esclusivamente in vista di una dismissione entro l'anno. In quest'ultimo caso, la partecipazione e' contabilizzata in base al criterio del costo. Nel caso in cui, alla fine dell'esercizio di riferimento del consolidato, l'elenco degli enti compresi nel bilancio consolidato risulti variato rispetto alla versione elaborata all'avvio dell'esercizio, tale elenco deve essere nuovamente trasmesso ai componenti del "gruppo amministrazione pubblica". 4. Elaborazione del bilancio consolidato 4.1 Attivita' diretta a rendere uniformi i bilanci da consolidare Nel rispetto delle istruzioni ricevute di cui al paragrafo 3.2 i componenti del gruppo trasmettono la documentazione necessaria al bilancio consolidato alla capogruppo, costituita da: - il bilancio consolidato (solo da parte dei componenti del gruppo che sono, a loro volta, capigruppo di imprese o di amministrazioni pubbliche), - il bilancio di esercizio da parte dei componenti del gruppo che adottano la contabilita' economicopatrimoniale, - il rendiconto consolidato dell'esercizio da parte dei componenti del gruppo che adottano la contabilita' finanziaria affiancata dalla contabilita' economico-patrimoniale. Nei casi in cui i criteri di valutazione e di consolidamento adottati nell'elaborazione dei bilanci da consolidare non sono tra loro uniformi, pur se corretti, l'uniformita' e' ottenuta apportando a tali bilanci opportune rettifiche in sede di consolidamento. Ad esempio, puo' essere necessario procedere alla rettifica dei bilanci per rendere omogenei gli accantonamenti ai fondi ammortamenti se effettuati con aliquote differenti per le medesime tipologie di beni o gli accantonamenti al fondo svalutazione crediti. Si ribadisce che e' accettabile derogare all'obbligo di uniformita' dei criteri di valutazione quando la conservazione di criteri difformi sia piu' idonea a realizzare l'obiettivo della rappresentazione veritiera e corretta. In questi casi, l'informativa supplementare al bilancio consolidato deve specificare la difformita' dei principi contabili utilizzati e i motivi che ne sono alla base. La difformita' nei principi contabili adottati da una o piu' controllate, e' altresi' accettabile, se essi non sono rilevanti, sia in termini quantitativi che qualitativi, rispetto al valore consolidato della voce in questione. 4.2 Eliminazione delle operazioni infragruppo Il bilancio consolidato deve includere soltanto le operazioni che i componenti inclusi nel consolidamento hanno effettuato con i terzi estranei al gruppo. Il bilancio consolidato si basa infatti sul principio che esso deve riflettere la situazione patrimoniale-finanziaria e le sue variazioni, incluso il risultato economico conseguito, di un'unica entita' economica composta da una pluralita' di soggetti giuridici. Pertanto, devono essere eliminati in sede di consolidamento le operazioni e i saldi reciproci, perche' costituiscono semplicemente il trasferimento di risorse all'interno del gruppo; infatti, qualora non fossero eliminate tali partite, i saldi consolidati risulterebbero indebitamente accresciuti. La corretta procedura di eliminazione di tali poste presuppone l'equivalenza delle partite reciproche e l'accertamento delle eventuali differenze. Particolare attenzione va posta sulle partite "in transito" per evitare che la loro omessa registrazione da parte di una societa' da consolidare renda i saldi non omogenei. La redazione del bilancio consolidato richiede pertanto ulteriori interventi di rettifica dei bilanci dei componenti del gruppo, riguardanti i saldi, le operazioni, i proventi e gli oneri riguardanti operazioni effettuate all'interno del gruppo amministrazione pubblica. L'identificazione delle operazioni infragruppo ai fini dell'eliminazione e dell'elisione dei dati contabili relativi e' effettuata sulla base delle informazioni trasmesse dai componenti del gruppo con il bilancio, richieste dalla capogruppo come indicato al punto 2 del paragrafo 3.2. La maggior parte degli interventi di rettifica non modificano l'importo del risultato economico e del patrimonio netto in quanto effettuati eliminando per lo stesso importo poste attive e poste passive del patrimonio o singoli componenti del conto economico (quali i crediti e i debiti, sia di funzionamento o commerciali, che di finanziamento nello stato patrimoniale, gli oneri e i proventi per Trasferimenti o contributi o i costi ed i ricavi concernenti gli acquisti e le vendite). Altri interventi di rettifica hanno effetto invece sul risultato economico consolidato e sul patrimonio netto consolidato e riguardano gli utili e le perdite infragruppo non ancora realizzati con terzi. Ad esempio, se una componente del gruppo ha venduto ad un'altra componente del gruppo un immobile, realizzando una plusvalenza o una minusvalenza, ma l'immobile e' ancora presente all'interno del gruppo, la minusvalenza o la plusvalenza rilevata nel bilancio dell'ente o societa' che ha venduto il bene deve essere eliminata. Di conseguenza diminuira' il risultato di esercizio di tale componente del gruppo e del gruppo nel suo complesso. Particolari interventi di elisione sono costituiti da: - l'eliminazione del valore contabile delle partecipazioni della capogruppo in ciascuna componente del gruppo e la corrispondente parte del patrimonio netto di ciascuna componente del gruppo; - l'analoga eliminazione dei valori delle partecipazioni tra i componenti del gruppo e delle corrispondenti quote del patrimonio netto; - l'eliminazione degli utili e delle perdite derivanti da operazioni infragruppo compresi nel valore contabile di attivita', quali le rimanenze e le immobilizzazioni costituite, ad esempio, l'eliminazione delle minusvalenze e plusvalenze derivanti dall'alienazione di immobilizzazioni che sono ancora di proprieta' del gruppo. Nel caso di operazioni tra la controllante e le sue controllate oggetto di un difforme trattamento fiscale, l'imposta non e' oggetto di elisione. Ad esempio l'imposta sul valore aggiunto Ad esempio, nei casi in cui risulta indetraibile, l'imposta sul valore aggiunto pagata dalla capogruppo a componenti del gruppo per le quali l'IVA e' detraibile, non e' oggetto di eliminazione e rientra tra i costi del conto economico consolidato. L'eliminazione di dati contabili puo' essere evitata se relativa ad operazioni infragruppo di importo irrilevante, indicandone il motivo nella nota integrativa. L'irrilevanza degli elementi patrimoniali ed economici e' misurata rispettivamente con riferimento all'ammontare complessivo degli elementi patrimoniali ed economici di cui fanno parte. 4.3 Identificazione delle quote di pertinenza di terzi Nel conto economico e nello stato patrimoniale di ciascun ente o gruppo intermedio che compone il gruppo, rettificato secondo le modalita' indicate nel paragrafo precedente, e' identificata la quota di pertinenza di terzi del risultato economico d'esercizio, positivo o negativo, e la quota di pertinenza di terzi nel patrimonio netto, distinta da quella di pertinenza della capogruppo. Le quote di pertinenza di terzi nel patrimonio netto consistono nel valore, alla data di acquisto, della partecipazione e nella quota di pertinenza di terzi delle variazioni del patrimonio netto avvenute dall'acquisizione. Se una societa' del gruppo ha emesso azioni privilegiate cumulative, possedute da azionisti di minoranza e classificate come patrimonio netto, la quota di competenza del risultato economico d'esercizio della capogruppo e' determinata tenendo conto dei dividendi spettanti agli azionisti privilegiati, anche se la loro distribuzione non e' stata deliberata. Nel caso in cui in un ente strumentale o in una societa' controllata le perdite riferibili a terzi eccedano la loro quota di pertinenza del patrimonio netto, l'eccedenza - ed ogni ulteriore perdita attribuibile ai terzi - e' imputata alla capogruppo. Eccezioni sono ammesse nel caso in cui i terzi si siano obbligati, tramite un'obbligazione giuridicamente vincolante, a coprire la perdita. Se, successivamente, la componente del gruppo realizza un utile, tale risultato e' attribuito alla compagine proprietaria della capogruppo fino a concorrenza delle perdite di pertinenza dei terzi, proprietari di minoranza, che erano state, in precedenza, assorbite dalla capogruppo. 4.4 Consolidamento dei bilanci I bilanci della capogruppo e dei componenti del gruppo, rettificati secondo le modalita' indicate nei paragrafi precedenti sono aggregati voce per voce, facendo riferimento ai singoli valori contabili, rettificati sommando tra loro i corrispondenti valori dello stato patrimoniale (attivo, passivo e patrimonio netto) e del conto economico (ricavi e proventi, costi e oneri): - per l'intero importo delle voci contabili con riferimento ai bilanci degli enti strumentali controllati e delle societa' controllate (cd. metodo integrale); - per un importo proporzionale alla quota di partecipazione, con riferimento ai bilanci delle societa' partecipate e degli enti strumentali partecipati (cd. metodo proporzionale). Nel caso di applicazione del metodo integrale, nel bilancio consolidato e' rappresentata la quota di pertinenza di terzi, sia nello stato patrimoniale che nel conto economico, distintamente da quella della capogruppo. 5. La nota integrativa al bilancio consolidato Al bilancio consolidato e' allegata una relazione sulla gestione che comprende la nota integrativa. La nota integrativa indica: - i criteri di valutazione applicati; - le ragioni delle piu' significative variazioni intervenute nella consistenza delle voci dell'attivo e del passivo rispetto all'esercizio precedente (escluso il primo anno di elaborazione del bilancio consolidato); - distintamente per ciascuna voce, l'ammontare dei crediti e dei debiti di durata residua superiore a cinque anni, e dei debiti assistiti da garanzie reali su beni di imprese incluse nel consolidamento, con specifica indicazione della natura delle garanzie; - la composizione delle voci "ratei e risconti" e della voce "altri accantonamenti" dello stato patrimoniale, quando il loro ammontare e' significativo; - la suddivisione degli interessi e degli altri oneri finanziari tra le diverse tipologie di finanziamento; - la composizione delle voci "proventi straordinari" e "oneri straordinari", quando il loro ammontare e' significativo; - cumulativamente per ciascuna categoria, l'ammontare dei compensi spettanti agli amministratori e ai sindaci dell'impresa capogruppo per lo svolgimento di tali funzioni anche in altre imprese incluse nel consolidamento; - per ciascuna categoria di strumenti finanziari derivati il loro fair value ed informazioni sulla loro entita' e sulla loro natura. - l'elenco degli enti e delle societa' che compongono il gruppo con l'indicazione per ciascun componente del gruppo amministrazione pubblica: - - della denominazione, della sede e del capitale e se trattasi di una capogruppo intermedia; - - delle quote possedute, direttamente o indirettamente, dalla capogruppo e da ciascuno dei componenti del gruppo; - - se diversa, la percentuale dei voti complessivamente spettanti nell'assemblea ordinaria. - - della ragione dell'inclusione nel consolidato degli enti o delle societa' se gia' non risulta dalle indicazioni richieste dalle lettere b) e c) del comma 1; - della ragione dell'eventuale esclusione dal consolidato di enti strumentali o societa' controllate e partecipante dalla capogruppo; - qualora si sia verificata una variazione notevole nella composizione del complesso delle imprese incluse nel consolidamento, devono essere fornite le informazioni che rendano significativo il confronto fra lo stato patrimoniale e il conto economico dell'esercizio e quelli dell'esercizio precedente (ad esclusione del primo esercizio di redazione del bilancio consolidato); - l'elenco degli enti, le aziende e le societa' componenti del gruppo comprese nel bilancio consolidato con l'indicazione per ciascun componente: a) della percentuale utilizzata per consolidare il bilancio e, al fine di valutare l'effetto delle esternalizzazioni, dell'incidenza dei ricavi imputabili alla controllante rispetto al totale dei ricavi propri, compresivi delle entrate esternalizzate; b) delle spese di personale utilizzato a qualsiasi titolo, e con qualsivoglia tipologia contrattuale; c) delle perdite ripianate dall'ente, attraverso conferimenti o altre operazioni finanziarie, negli ultimi tre anni 6. Principio finale Per quanto non specificatamente previsto nel presente documento si fa rinvio ai Principi contabili generali civilistici e a quelli emanati dall'Organismo Italiano di Contabilita' (OIC).