Allegato 1
PRINCIPI CONTABILI GENERALI
Principio della annualita'
I documenti del sistema di bilancio, sia di previsione che di
rendiconto sono predisposti a cadenza annuale e si riferiscono ad un
periodo di gestione che coincide con l'anno solare. Restano fermi gli
eventuali obblighi di elaborare e di presentare anche documenti
contabili con scadenze inferiori all'anno.
Nella predisposizione dei documenti annuali di bilancio, le
previsioni per l'esercizio di riferimento sono elaborate sulla base
di una programmazione di medio periodo, con un orizzonte temporale
almeno triennale.
Principio dell'unita'
Ogni singola amministrazione pubblica rappresenta una entita'
giuridica unica e unitaria e, pertanto, deve essere unico sia il suo
bilancio di previsione che di rendicontazione. Tali documenti
contabili non possono essere articolati in maniera tale da destinare
alcune fonti alla copertura solo di determinate e specifiche spese,
salvo diversa disposizione normativa. La massa delle entrate finanzia
complessivamente l'amministrazione pubblica e sostiene la totalita'
delle spese durante la gestione.
Principio della universalita'
E' necessario ricomprendere nel sistema del bilancio tutte le
finalita' e gli obiettivi di gestione, nonche' i relativi valori
finanziari, economici e patrimoniali riconducibili ad ogni singola
amministrazione pubblica, al fine di fornire una rappresentazione
veritiera e corretta della complessa attivita' amministrativa svolta
nell'esercizio di riferimento.
Risultano, pertanto, incompatibili con l'applicazione di tale
principio, le gestioni fuori bilancio, consistenti in gestioni poste
in essere dalla singola amministrazione, o dalle sue articolazioni
organizzative, che non transitano nel bilancio. Le contabilita'
separate, ove ammesse dalla normativa, devono essere ricondotte al
sistema di bilancio dell'amministrazione entro la fine
dell'esercizio.
Principio della integrita'
Attraverso l'applicazione del principio della integrita', che
rafforza formalmente il contenuto del principio dell'universalita',
sono vietate le compensazioni di partite sia nel bilancio di
previsione che nel bilancio di rendicontazione. Di conseguenza, non
e' possibile iscrivere le entrate al netto delle spese sostenute per
la riscossione e, parimenti, registrare le spese ridotte delle
correlate entrate, tranne nei casi espressamente previsti dalla
legge.
Lo stesso principio si applica a tutti i valori di bilancio,
quindi anche ai valori economici ed alle grandezze patrimoniali che
si ritrovano nel conto economico e nel conto del patrimonio.
Principio della veridicita'
Il principio della veridicita' fa riferimento al principio del
true and fair view, attraverso il quale i dati contabili devono
rappresentare le reali condizioni delle operazioni di gestione di
natura economica, patrimoniale e finanziaria.
Tale principio della veridicita' si applica ai documenti di
bilancio di rendicontazione e di previsione, nei quali e' da
intendersi il principio di veridicita' come rigorosa valutazione dei
flussi finanziari ed economici, che si manifesteranno nell'esercizio
di riferimento. Si devono, quindi, evitare le sottovalutazioni e le
sopravalutazioni delle singole poste che, invece, devono essere
valutate secondo una rigorosa analisi di controllo.
Al fine di una corretta interpretazione, il principio della
veridicita' deve essere interpretato in maniera coordinata con gli
altri principi di bilancio.
I bilanci che non rispettano il principio della veridicita' non
possono essere oggetto di approvazione da parte degli organi preposti
al controllo ed alla revisione contabile.
Principio della attendibilita'
Il principio dell'attendibilita', strettamente connesso con il
principio della veridicita', asserisce che le previsioni e, in
generale, tutte le valutazioni, devono essere sostenute da accurate
analisi di tipo storico e programmatico o, in mancanza, da altri
idonei ed obiettivi parametri di riferimento, nonche' da fondate
aspettative di acquisizione e di utilizzo delle risorse.
Tale principio si applica sia ai documenti contabili di
previsione, che di rendicontazione, per la cui redazione si osserva
una procedura di valutazione. L'ambito di applicazione del principio
si estende anche ai documenti descrittivi ed accompagnatori. Al fine
di risultare attendibile, un'informazione contabile non deve
contenere errori o distorsioni rilevanti, in modo tale che gli
utilizzatori possano fare affidamento su di essa.
L'oggettivita' degli andamenti storici e dei parametri di
riferimento, ad integrazione di quelli eventualmente previsti dalla
legge, consente di effettuare razionali e significative comparazioni
nel tempo e nello spazio.
Principio della correttezza
Il principio della correttezza rappresenta il rispetto formale e
sostanziale delle norme che, nell'ambito di ogni specifica categoria
di enti pubblici, sovrintendono alla redazione dei documenti
contabili dei bilanci di previsione, programmazione e
rendicontazione. Pertanto, e' necessario individuare le regole
generali, anche non sancite da norme giuridiche ma che ispirino il
buon andamento dei sistemi contabili adottati da ogni amministrazione
pubblica per la rilevazione dei propri fatti gestionali.
Il principio della correttezza riguarda anche i dati oggetto di
monitoraggio da parte delle istituzioni preposte al governo della
finanza pubblica.
Principio della chiarezza o comprensibilita'
Il principio della chiarezza o comprensibilita' rafforza il
contenuto del principio della veridicita', in quanto si presume che
un documento contabile chiaro sia anche veritiero.
Il sistema dei bilanci deve essere comprensibile e deve
presentare una semplice e chiara classificazione delle voci
finanziarie, economiche e patrimoniali, di talche' il contenuto
valutativo ivi rappresentato deve risultare trasparente. L'adozione
di una corretta classificazione dei documenti contabili costituisce
una condizione necessaria per garantire il corretto monitoraggio ed
il consolidamento dei conti pubblici da parte delle istituzioni
preposte al controllo della finanza pubblica.
Le informazioni contenute nel sistema dei bilanci devono essere
prontamente comprensibili dagli utilizzatori, e devono essere esposte
in maniera sintetica ed analitica, in modo che, con la normale
diligenza, essi siano in grado di esaminare i dati contabili,
riscontrandovi una adeguata rappresentazione dell'attivita' svolta e
dei sistemi contabili adottati.
Pertanto, la classificazione di bilancio delle singole operazioni
gestionali deve essere effettuata in modo da evitare l'adozione del
criterio della prevalenza della forma, l'imputazione provvisoria di
operazioni alle partite di giro, e l'assunzione di impegni sui fondi
di riserva.
Principio della trasparenza
Il principio della trasparenza rafforza il contenuto del
principio della chiarezza.
La legge 31 dicembre 2009, n. 196, qualifica il miglioramento
della trasparenza dei conti pubblici quale traguardo fondamentale, e
individua nella classificazione per finalita' per missioni e
programmi uno dei principali strumenti al fine di rafforzare il
legame tra risorse stanziate ed obiettivi perseguiti dall'azione
pubblica.
Le missioni, definite ai sensi della legge 31 dicembre 2009, n.
196, rappresentano le funzioni principali e gli obiettivi strategici
perseguiti con la spesa pubblica. I programmi costituiscono aggregati
diretti al perseguimento degli obiettivi definiti nell'ambito delle
missioni.
Le missioni evidenziano le fondamentali finalita' dell'azione
pubblica, nonche' uno dei cardini dell'armonizzazione. Per tale
motivo, ragion per cui i bilanci delle amministrazioni pubbliche
devono far riferimento ad esse. I programmi sono definiti da ciascuna
amministrazione nel rispetto di criteri e principi di base validi per
tutte le amministrazioni pubbliche. I sistemi e gli schemi di
bilancio devono essere coerenti e raccordabili con la classificazione
economica e funzionale, individuata dagli appositi regolamenti
comunitari ai fini della procedura per disavanzi eccessivi. Di
conseguenza, la redazione dei documenti contabili deve assicurare un
piu' trasparente e tempestivo raccordo tra la finalita' della spesa e
le politiche pubbliche, rappresentate dalle missioni e dai programmi.
Principio della significativita' e rilevanza
Le informazioni contenute nei documenti contabili devono essere
significative, onde risultare utili al fine di soddisfare le esigenze
informative connesse al processo decisionale degli utilizzatori. A
tal fine, l'informazione deve considerarsi qualitativamente
significativa quando sia in grado di agevolare le decisioni degli
utilizzatori, in modo da favorire la valutazione di eventi passati,
presenti o futuri, e di consentire la conferma o la modifica di
valutazioni eventualmente effettuate in precedenza.
Siccome il procedimento di formazione del sistema di bilancio
comprende delle stime o previsioni, la correttezza dei dati non deve
riguardare soltanto l'esattezza aritmetica, ma anche la
ragionevolezza, e l'applicazione oculata e corretta dei procedimenti
di valutazione adottati nella stesura del bilancio di previsione e
del rendiconto.
Di conseguenza, eventuali errori, semplificazioni e
arrotondamenti trovano il loro limite nel concetto di rilevanza.
L'informazione si considera rilevante qualora la sua omissione o
errata presentazione possa influenzare le decisioni degli
utilizzatori prese sulla base del sistema dei bilanci.
Principio della flessibilita'
Il principio di flessibilita' riguarda il sistema del bilancio di
previsione i cui documenti non debbono essere interpretati come
immodificabili, onde evitare la rigidita' nella gestione. Il
principio e' volto a reperire all'interno dei documenti contabili di
programmazione e previsione la possibilita' di fronteggiare gli
effetti derivanti da eventuali circostanze imprevedibili e
straordinarie, che si possono manifestare durante la gestione, in
grado di modificare i valori contabili approvati dagli organi di
governo.
Le norme di contabilita' pubblica, ed in modo particolare la
legge 31 dicembre 2009, n. 196, prevedono diverse modalita' di
intervento, in coerenza al principio di flessibilita', come:
la predisposizione di appositi fondi, in genere fondi di
riserva, nei documenti contabili di previsione, rappresentativi di
stanziamenti non attribuiti a specifiche voci di spesa e sottoposti,
in ogni caso, all'approvazione degli organi di governo;
particolari modalita' di intervento durante la gestione al
verificarsi di eventi eccezionali per i quali non e' stato approvato
uno specifico fondo di riserva;
la possibilita' di effettuare variazioni compensative tra le
dotazioni finanziarie interne a ogni programma e con il bilancio di
previsione tra programmi diversi nell'ambito di ciascuna missione e
tra programmi di diverse missioni. Tale flessibilita' previsionale e'
accompagnata alla variazione compensativa che deve trovare adeguata
motivazione per essere effettuata.
Principio della congruita'
La congruita' consiste nella verifica dell'adeguatezza dei mezzi
disponibili rispetto ai fini stabiliti. Tale principio si collega a
quello della coerenza, rafforzandone gli aspetti contabili di
carattere finanziario, economico e patrimoniale, anche in relazione
al rispetto degli equilibri di bilancio.
La congruita' delle entrate e delle spese deve essere valutata in
relazione agli obiettivi programmati, agli andamenti storici ed al
riflesso nel periodo degli impegni pluriennali, che sono anche
coerentemente rappresentati nel sistema dei bilanci di previsione e
programmazione con i risultati della gestione riportati nel bilancio
di rendicontazione.
Principio della prudenza
Il principio della prudenza si estrinseca sia nelle valutazioni
presenti nei documenti contabili di programmazione e di previsione
che nei documenti del bilancio di rendicontazione.
Nel bilancio di previsione, e piu' precisamente nei documenti
finanziari, devono essere iscritte solo le componenti positive delle
entrate che ragionevolmente saranno disponibili nel periodo
amministrativo considerato, mentre le componenti negative delle
uscite o spese saranno limitate alle sole voci degli impegni
sostenibili e direttamente collegate alle risorse previste.
Nei documenti contabili del rendiconto, invece, il principio
della prudenza si estrinseca essenzialmente nella regola economica
secondo la quale le componenti positive non realizzate non devono
essere contabilizzate, mentre tutte le componenti negative devono
essere contabilizzate e, quindi, rendicontate, anche se non
definitivamente realizzate.
Il principio della prudenza rappresenta uno degli elementi
fondamentali del processo delle valutazioni contabili di bilanci. I
suoi eccessi devono, tuttavia, essere evitati, in quanto
pregiudizievoli al rispetto della rappresentazione veritiera e
corretta delle scelte programmatiche e di gestione.
Principio della coerenza
Attraverso l'applicazione del principio della coerenza, e'
indispensabile la sussistenza di un nesso logico e conseguente fra la
programmazione, la previsione, gli atti di gestione e la
rendicontazione generale. La coerenza implica che tali momenti ed i
documenti contabili di ogni amministrazione siano tra loro collegati
e che siano strumentali al perseguimento dei medesimi obiettivi. Il
nesso logico deve collegare tutti gli atti contabili preventivi e
consuntivi, siano essi di carattere strettamente finanziario
economico o patrimoniale, siano essi descrittivi e quantitativi, di
indirizzo politico ed amministrativo, di breve o di lungo termine.
La coerenza interna dei bilanci riguarda i criteri specifici di
valutazione delle singole poste e concerne le strutture e le
classificazioni dei conti nei bilanci di previsione e di
rendicontazione. Le strutture dei conti devono risultare comparabili
non solo formalmente, ma anche in relazione all'omogeneita' ed alla
correttezza degli oggetti di analisi e degli aspetti dei fenomeni
esaminati.
Principio della continuita'
Il principio della continuita' e' fondamentale per completare il
significato di altri principi. La valutazione delle poste contabili
di bilancio deve essere effettuata nella prospettiva della
continuazione delle attivita' istituzionali per le quali
l'amministrazione pubblica e' costituita. Infatti il principio della
continuita' introduce espressamente la dimensione diacronica che e'
inscindibilmente connessa ad ogni sistema aziendale, sia esso
pubblico che privato, il quale deve rispondere alla preliminare
caratteristica di essere atto a perdurare nel tempo. Pertanto, le
valutazioni contabili finanziarie, economiche e patrimoniali dei
bilanci devono essere fondate su criteri tecnici e di stima in grado
di continuare ad essere validi nel tempo se le condizioni gestionali
non saranno tali da evidenziare chiari e significativi cambiamenti.
Principio della costanza
La costanza nell'applicazione dei principi contabili generali e'
uno dei cardini delle determinazioni finanziarie, economiche e
patrimoniali dei bilanci di previsione e di rendicontazione. I
principi della continuita' e della costanza rappresentano le
condizioni essenziali per la comparabilita' delle valutazioni del
bilancio di previsione e del bilancio di rendicontazione, nonche' per
l'analisi nel tempo delle singole e sintetiche valutazioni di ogni
singola voce di bilancio.
Principio della comparabilita'
Il principio della comparabilita' si collega al principio della
costanza e continuita' dei criteri di valutazione del sistema dei
bilanci.
Il costante e continuo rispetto dei principi contabili e'
necessario ed indispensabile ai fini della comparabilita'
spazio-temporale dei valori riportati nei documenti contabili.
Il requisito di comparabilita' non deve rappresentare un
impedimento all'introduzione di principi contabili applicativi piu'
adeguati alla specifica operazione. Pertanto, le operazioni vanno
contabilizzate secondo criteri conformi al disposto normativo ed ai
principi contabili.
Principio della verificabilita'
L'informazione patrimoniale, economica e finanziaria, e tutte le
altre fornite dal sistema dei bilanci di ogni amministrazione
pubblica devono essere verificabili attraverso la ricostruzione del
procedimento valutativo seguito. A tale scopo le amministrazioni
pubbliche devono conservare la necessaria documentazione probatoria.
Principio della imparzialita' (Neutralita')
La redazione dei documenti contabili deve fondarsi su principi
contabili indipendenti ed imparziali verso tutti i destinatari, senza
servire o favorire gli interessi o le esigenze di particolari gruppi.
La neutralita' o imparzialita' deve raffigurarsi nel procedimento
formativo del sistema dei bilanci, soprattutto per quanto concerne
gli elementi soggettivi. La presenza di elementi soggettivi di stima
non implica di per se' il mancato rispetto dell'imparzialita', della
ragionevolezza e della verificabilita'. Discernimento, oculatezza e
giudizio rappresentano le fondamenta dei procedimenti di formazione
dei documenti contabili, i quali devono essere redatti secondo i
requisiti essenziali di competenza e correttezza tecnica.
L'imparzialita' contabile va intesa come l'applicazione competente e
tecnicamente corretta del processo di formazione dei documenti
contabili e di bilancio.
Principio della pubblicita'
Il sistema dei bilanci assolve una funzione informativa nei
confronti degli utilizzatori dei documenti contabili. E' compito
dell'amministrazione pubblica rendere effettiva tale funzione
assicurando ai cittadini ed ai diversi organismi sociali e di
partecipazione la conoscenza dei contenuti significativi e
caratteristici del bilancio di previsione e di rendicontazione,
comprensivi dei rispettivi allegati, anche attraverso l'integrazione
delle pubblicazioni obbligatorie.
Il principio della pubblicita' evidenzia che al fine di assumere
pienamente la loro valenza politica, giuridica ed economica, i
bilanci devono essere pubblicizzati secondo le norme vigenti.
Principio degli equilibri di bilancio
L'osservanza di tale principio riguarda il pareggio finanziario
complessivo di competenza e di cassa. Nella logica della
configurazione di sistemi contabili di affiancamento che identificano
un sistema contabile integrato di tipo finanziario, economico e
patrimoniale, l'osservanza di questo principio riguarda gli equilibri
complessivi delle varie parti che compongono il sistema di bilancio.
Il rispetto del principio di pareggio finanziario di competenza
non basta per soddisfare il principio generale degli equilibri del
sistema dei bilanci di ogni pubblica amministrazione. Il pareggio di
competenza finanziaria nel bilancio di previsione comporta anche la
contemporanea verifica degli altri equilibri finanziari, economici e
patrimoniali che sono determinati in sede di previsione e che sono da
verificare anche durante la gestione e poi nei risultati complessivi
che si evidenziano nei documenti contabili di rendicontazione.
Nel sistema dei bilanci di una pubblica amministrazione, il
principio del pareggio finanziario (di competenza) deve essere
rispettato non solo in fase di previsione, ma anche in fase di
rendicontazione, quale voce da comparare con quella previsionale come
prima forma del controllo interno. Tutti i flussi finanziari generati
dalla produzione, effettuata durante l'esercizio con i suoi valori
economici e patrimoniali, devono essere oggetto di analisi degli
equilibri di bilancio e di comparazione con gli equilibri definiti
nella fase di programmazione e previsione.
Il principio degli equilibri di bilancio, di conseguenza, ha un
contenuto piu' ampio rispetto al principio del pareggio finanziario
di competenza nel bilancio di previsione autorizzativo. Anche la
realizzazione dell'equilibrio economico (sia nei documenti contabili
di programmazione e previsione che nei documenti contabili di
rendicontazione) e' garanzia della capacita' di perseguire le
finalita' proprie di ogni amministrazione pubblica.
L'equilibrio economico a lungo termine comporta necessariamente
una contemporanea stabilita' finanziaria nel tempo, ma non sempre e'
vero anche il contrario.
Il principio degli equilibri di bilancio rappresenta una versione
complessiva ed analitica del pareggio economico, finanziario e
patrimoniale che ogni pubblica amministrazione pone strategicamente
da dover realizzare nel suo continuo operare nella comunita'
amministrata. Tale principio evidenzia, altresi', anche la necessita'
di articolare gli equilibri di carattere finanziario, economico e
patrimoniale all'interno dei diversi documenti contabili di
previsione e di rendicontazione in sub-aree piu' ristrette del
bilancio che qualifichi le informazioni ottenibili per il management
e per gli utilizzatori.
Il principio degli equilibri di bilancio, nella dimensione
contemporanea di tipo finanziario ed economico-patrimoniale e nei
diversi momenti della previsione e della rendicontazione, evidenzia
la necessita' di prevedere e di effettuare anche le operazioni di
ammortamento dei beni immobili e strumentali e di ogni altra voce
economica di competenza quali effettivi valori di fattori della
gestione concorrenti alla configurazione degli equilibri di bilancio.
Principio della competenza finanziaria
Il principio della competenza finanziaria costituisce il criterio
di imputazione agli esercizi finanziari delle obbligazioni
giuridicamente perfezionate attive e passive (accertamenti e
impegni).
Il principio e' applicato solo a quei documenti di natura
finanziaria che compongono il sistema di bilancio di ogni
amministrazione pubblica che adotta la contabilita' finanziaria, e
attua il contenuto autorizzatorio degli stanziamenti nel bilancio di
previsione.
Il bilancio di previsione annuale ha carattere autorizzatorio, e
rappresenta un limite agli impegni di spesa, ad eccezione delle
partite di giro/servizi per conto di terzi e dei rimborsi delle
anticipazioni di cassa. Gli stanziamenti del bilancio pluriennale
sono aggiornati annualmente in sede di approvazione del bilancio di
previsione.
L'accertamento costituisce la fase di gestione dell'entrata,
mediante la quale viene riconosciuta la ragione del credito e la
sussistenza di un idoneo titolo giuridico in cui risulti individuato
il debitore, quantificata la somma da incassare e fissata la relativa
scadenza. L'accertamento si determina su idonea documentazione,
attraverso la quale sono verificati e attestati dal soggetto cui e'
affidata la gestione della relativa entrata, i seguenti requisiti:
(a) la ragione del credito che da' luogo alla obbligazione
attiva;
(b) il titolo giuridico che supporta il credito;
(c) l'individuazione del soggetto debitore;
(d) l'ammontare del credito;
(e) la relativa scadenza.
L'impegno costituisce la fase della spesa con la quale viene
riconosciuta una obbligazione giuridica di dover pagare e si
individua un idoneo titolo giuridico in cui si identifica il
creditore, la somma da pagare e la modalita' relativa del pagamento,
salvo le eccezioni espressamente previste dalla legge. L'impegno
configura ogni obbligazione giuridicamente perfezionata che da' luogo
ad una spesa per l'amministrazione pubblica, registrata nelle
scritture contabili nel momento in cui l'obbligazione giuridica e'
perfetta.
Gli elementi costitutivi dell'impegno sono:
(a) la ragione del debito;
(b) la determinazione della somma da pagare;
(c) il soggetto creditore;
(d) la specificazione del vincolo costituito sullo stanziamento
di bilancio.
Il principio della competenza finanziaria si estrinseca nei
documenti contabili del bilancio di previsione (e di budget) e di
rendicontazione con approcci diversi nelle fasi di accertamento delle
entrate e di impegno delle spese, in quanto nel bilancio finanziario
di previsione gli accertamenti e gli impegni fanno riferimento al
riconoscimento del titolo giuridico di base in senso programmatico e
non effettivo, mentre nei documenti di rendicontazione le stesse fasi
della competenza finanziaria delle entrate e delle spese sono
veritiere delle perfette obbligazioni giuridiche evidenziate nella
gestione.
Si osserva che, accanto alla fase della competenza finanziaria
delle entrate e delle spese, si rileva nella contabilita' finanziaria
(per l'intero sistema di bilancio) anche la fase contabile della
cassa, in cui le entrate si manifestano in versamenti e le spese in
pagamenti. Gli incassi ed i pagamenti sono imputati allo stesso
esercizio in cui il cassiere/tesoriere li ha effettuati.
In sede di provvedimento di salvaguardia degli equilibri di
bilancio e di provvedimento di assestamento generale di bilancio,
occorre dare atto del rispetto degli equilibri di bilancio per la
gestione di competenza, la gestione dei residui nonche'
dell'equilibrio delle successive annualita' contemplate dal bilancio
pluriennale.
Principio della competenza economica
Il principio della competenza economica rappresenta il criterio
con il quale sono imputati gli effetti delle operazioni che ogni
amministrazione pubblica svolge e mediante le quali si evidenziano
«utilita' economiche» cedute e/o acquisite, anche se non direttamente
collegate ai relativi movimenti finanziari. Per il principio della
competenza economica l'effetto delle operazioni e degli altri eventi
deve essere rilevato contabilmente ed attribuito all'esercizio al
quale tali operazioni ed eventi si riferiscono e non a quello in cui
si concretizzano i relativi movimenti finanziari.
La determinazione dei risultati di esercizio di ogni
amministrazione pubblica implica un procedimento contabile di
identificazione, di misurazione e di correlazione tra le entrate e le
uscite rappresentate nei documenti finanziari e tra i proventi ed i
costi riportati nei documenti economici del bilancio di previsione e
di rendicontazione.
Il risultato economico implica un procedimento di analisi della
competenza economica delle voci positive e negative relative
all'esercizio cui il bilancio di rendicontazione si riferisce.
Il presente principio e' riferibile alle rilevazioni di natura
economica e patrimoniale facenti parte di ogni sistema di bilancio;
in particolare si fa riferimento al budget (economico) e/o preventivo
economico nel bilancio di previsione, ed al conto economico ed al
conto del patrimonio nel sistema del bilancio di rendicontazione o
consuntivo.
La rilevazione contabile dell'aspetto economico della gestione,
mediante appositi sistemi contabili, e' necessaria in considerazione
degli obiettivi che l'ordinamento assegna al sistema informativo
obbligatorio. Tale applicazione deve inquadrarsi nell'ambito dei
seguenti obiettivi:
integrare la dimensione finanziaria con la dimensione
economico-patrimoniale della gestione delle risorse pubbliche;
definire un unico modello contabile di riferimento (sistema
integrato), al fine di omogeneizzare e consolidare i conti pubblici;
ridefinire la funzione autorizzativa del bilancio preventivo
alla luce della distinzione fra atti di indirizzo politico e atti di
gestione.
L'analisi economica delle operazioni di un'amministrazione
pubblica richiede una distinzione tra fatti direttamente collegati ad
un processo di scambio sul mercato (acquisizione, trasformazione e
vendita) che danno luogo a costi o ricavi, e fatti non caratterizzati
da questo processo, in quanto finalizzati ad altre attivita'
istituzionali e/o erogative (tributi, contribuzioni, trasferimenti di
risorse, prestazioni, servizi, altro) che danno luogo a oneri e
proventi.
Nel primo caso la competenza economica dei costi e dei ricavi e'
riconducibile al principio contabile n.11 dei dottori commercialisti,
Bilancio d'esercizio - Finalita' e postulati, mentre nel secondo
caso, e quindi per la maggior parte delle attivita' amministrative
pubbliche, e' necessario fare riferimento alla competenza economica
delle componenti positive e negative della gestione direttamente
collegata al processo erogativo di prestazioni e servizi offerti
dalle amministrazioni pubbliche.
Nel caso dei ricavi, come regola generale, si osserva che essi
devono essere imputati all'esercizio nel quale si verificano
operazioni in cui sono evidenti le seguenti condizioni:
il processo produttivo dei beni o dei servizi e' stato
completato;
l'erogazione e' avvenuta, cioe' si e' verificato il passaggio
sostanziale del titolo di proprieta' per i beni o servizi resi.
Le risorse finanziarie rese disponibili per le attivita'
istituzionali dell'amministrazione pubblica, come i proventi o
trasferimenti correnti di natura tributaria o non tributaria, si
imputano all'esercizio nel quale si e' verificata la manifestazione
finanziaria e, se tali risorse sono risultate impiegate per la
copertura dei costi sostenuti per le attivita' istituzionali dello
stesso esercizio, sono oggetto di rilevazione anche in termini di
competenza economica. Fanno eccezione a tale regola i trasferimenti a
destinazione vincolata, siano essi correnti o in conto capitale, che
vengono imputati in ragione del costo o dell'onere di competenza
economica alla copertura del quale sono destinati.
I componenti economici negativi (costi) devono essere correlati
con i ricavi dell'esercizio o con le altre risorse disponibili per lo
svolgimento delle attivita' istituzionali. Detta correlazione
costituisce un corollario fondamentale del principio della competenza
economica ed intende esprimere la necessita' di contrapporre ai
componenti economici positivi dell'esercizio i relativi componenti
economici negativi degli oneri e spese, siano essi certi che
presunti. Tale correlazione si realizza:
per associazione di causa ad effetto tra costi ed erogazione
per cessione di prodotti o servizi;
per ripartizione dell'utilita' o funzionalita' pluriennale su
base razionale e sistematica in mancanza di una piu' diretta
associazione (tipico esempio ne e' l'ammortamento);
per imputazione diretta di costi perche' associati a funzioni
istituzionali, perche' associati al tempo, o perche' sia venuta meno
l'utilita' o la funzionalita' del costo. In particolare quando:
a) i costi sostenuti in un esercizio esauriscano la loro
utilita' gia' nell'esercizio stesso, o non sia identificabile o
valutabile la futura utilita';
b) non sia piu' esistente, identificabile o valutabile la
futura utilita' o la funzionalita' dei fattori produttivi i cui costi
erano stati sospesi in esercizi precedenti;
c) l'associazione o la ripartizione delle utilita' del costo
su base razionale e sistematica non risulti piu' di sostanziale
rilevanza.
In sintesi, i documenti di programmazione e di previsione ed i
documenti di fine esercizio o di rendicontazione devono rappresentare
la dimensione finanziaria, economica e patrimoniale dei fatti
amministrativi che l'amministrazione pubblica vuole realizzare
(bilancio di previsione e/o budget) e che si e' realizzata
nell'esercizio (bilancio di rendicontazione).
Principio della prevalenza della sostanza sulla forma
Il principio della prevalenza della sostanza sulla forma si
fortemente collega in maniera incisiva al principio della veridicita'
e della significativita' di ogni sistema di bilancio. Se
l'informazione contabile deve rappresentare fedelmente ed in modo
veritiero le operazioni ed i fatti avvenuti durante l'esercizio, e'
necessario che essi siano rilevati contabilmente e secondo la loro
natura finanziaria, economica e patrimoniale in conformita' alla loro
sostanza effettiva e, quindi, alla realta' che li ha generati.
La sostanza economica, finanziaria e patrimoniale della gestione
dell'amministrazione pubblica rappresenta l'elemento prevalente per
la contabilizzazione, valutazione ed esposizione dei fatti
amministrativi nei documenti di bilancio. La prevalenza della
sostanza sulla forma quindi rappresenta, pertanto, un principio da
osservare finche' non vi siano norme che ne limitino l'impiego.