ART. 186
Disposizioni in materia di imprese estere controllate
(articolo 167 decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre
1986, n.917)
1. Le disposizioni del presente articolo si applicano alle persone
fisiche e ai soggetti di cui agli articoli 5 e 82, comma 1, lettere
a), b) e c), nonche', relativamente alle loro stabili organizzazioni
italiane, ai soggetti di cui all'articolo 82, comma 1, lettera d),
che controllano soggetti non residenti, come definiti ai commi 2 e 3.
2. Ai fini del presente articolo si considerano soggetti controllati
non residenti le imprese, le societa' e gli enti non residenti nel
territorio dello Stato, per i quali si verifica almeno una delle
seguenti condizioni:
a) sono controllati direttamente o indirettamente, anche tramite
societa' fiduciaria o interposta persona, ai sensi dell'articolo 2359
del codice civile, da parte di un soggetto di cui al comma 1;
b) oltre il 50 per cento della partecipazione ai loro utili e'
detenuto, direttamente o indirettamente, mediante una o piu' societa'
controllate ai sensi dell'articolo 2359 del codice civile o tramite
societa' fiduciaria o interposta persona, da un soggetto di cui al
comma 1.
3. Ai fini del presente articolo, si considerano altresi' soggetti
controllati non residenti:
a) le stabili organizzazioni all'estero dei soggetti di cui al comma
2;
b) le stabili organizzazioni all'estero di soggetti residenti che
abbiano optato per il regime di cui all'articolo 184.
4. La disciplina del presente articolo si applica se i soggetti
controllati non residenti integrano congiuntamente le seguenti
condizioni:
a) sono assoggettati a tassazione effettiva inferiore al 15 per
cento. La tassazione effettiva dei soggetti controllati non residenti
e' pari al rapporto tra la somma delle imposte correnti dovute e
delle imposte anticipate e differite iscritte nel proprio bilancio
d'esercizio e l'utile ante imposte dell'esercizio risultante dal
predetto bilancio. A tal fine, il bilancio d'esercizio dei soggetti
controllati non residenti deve essere oggetto di revisione e
certificazione da parte di operatori professionali a cio' autorizzati
nello Stato estero di localizzazione dei soggetti controllati non
residenti, i cui esiti sono utilizzati dal revisore del soggetto
controllante ai fini del giudizio sul bilancio annuale o consolidato.
Se la condizione di cui al terzo periodo non e' verificata o la
tassazione effettiva e' inferiore al 15 per cento, i soggetti
controllanti devono verificare che i soggetti controllati non
residenti sono assoggettati a una tassazione effettiva inferiore alla
meta' di quella a cui sarebbero stati soggetti qualora residenti in
Italia, determinata secondo le modalita' stabilite con provvedimento
del direttore dell'Agenzia delle entrate;
b) oltre un terzo dei proventi da essi realizzati rientra in una o
piu' delle seguenti categorie:
1) interessi o qualsiasi altro reddito generato da attivi finanziari;
2) canoni o qualsiasi altro reddito generato da proprieta'
intellettuale;
3) dividendi e redditi derivanti dalla cessione di partecipazioni;
4) redditi da leasing finanziario;
5) redditi da attivita' assicurativa, bancaria e altre attivita'
finanziarie;
6) proventi derivanti da operazioni di compravendita di beni con
valore economico aggiunto scarso o nullo, effettuate con soggetti
che, direttamente o indirettamente, controllano il soggetto
controllato non residente, ne sono controllati o sono controllati
dallo stesso soggetto che controlla il soggetto non residente;
7) proventi derivanti da prestazioni di servizi, con valore economico
aggiunto scarso o nullo, effettuate a favore di soggetti che,
direttamente o indirettamente, controllano il soggetto controllato
non residente, ne sono controllati o sono controllati dallo stesso
soggetto che controlla il soggetto non residente; ai fini
dell'individuazione dei servizi con valore economico aggiunto scarso
o nullo si tiene conto delle indicazioni contenute nel decreto del
Ministro dell'economia e delle finanze emanato ai sensi dell'articolo
119, comma 8.
5. Ai fini del calcolo di cui al comma 4, lettera a), rileva anche
l'imposta minima nazionale equivalente, definita nell'allegato B del
presente testo unico, dovuta dal soggetto controllato non residente.
Ai fini del primo periodo, l'imposta minima nazionale equivalente
dovuta nel Paese di localizzazione del soggetto controllato non
residente, individuato ai sensi dell'articolo 312, rileva in base al
criterio di allocazione adottato dalla legislazione del Paese di
localizzazione della controllata estera o, in assenza di tale
criterio, in base al rapporto tra il reddito rilevante relativo al
soggetto controllato non residente e la somma di tutti i redditi
rilevanti relativi alle imprese ed entita' del gruppo soggette
all'imposta minima nazionale equivalente calcolata in maniera
unitaria con il soggetto controllato non residente.
6. La tassazione effettiva di cui al comma 4, lettera a), si
considera non inferiore al 15 per cento per i soggetti controllanti
di cui al comma 1 che, con riferimento ai soggetti di cui ai commi 2
e 3, corrispondono, nel rispetto degli articoli 7 e 8 della direttiva
(UE) 2016/1164 del Consiglio, del 12 luglio 2016, un importo pari al
15 per cento dell'utile contabile netto dell'esercizio. L'importo di
cui al primo periodo non e' deducibile ai fini delle imposte sui
redditi e dell'imposta regionale sulle attivita' produttive. L'utile
contabile netto e' calcolato senza tenere in considerazione le
imposte che hanno concorso a determinare detto valore, la
svalutazione di attivi e gli accantonamenti a fondi rischi e oneri.
Permanendo il requisito del controllo, l'opzione per la modalita'
semplificata di calcolo di cui al presente comma ha durata per tre
esercizi del soggetto controllante ed e' irrevocabile. Al termine del
triennio l'opzione si intende tacitamente rinnovata per il successivo
triennio a meno che non sia revocata, secondo le modalita' e i
termini previsti per la comunicazione dell'opzione. La disposizione
di cui al quinto periodo si applica al termine di ciascun triennio.
Con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate sono
stabilite le modalita' di comunicazione dell'esercizio e della revoca
dell'opzione. Nel caso di esercizio dell'opzione, essa e' effettuata
per tutti i soggetti controllati non residenti come definiti ai commi
2 e 3 e per i quali sussistono le condizioni di cui al comma 4,
lettera b).
7. Le disposizioni di cui al comma 6 si applicano a condizione che i
bilanci di esercizio sono oggetto di revisione e certificazione da
parte di operatori professionali a cio' autorizzati nello Stato
estero di localizzazione dei soggetti controllati non residenti, i
cui esiti sono utilizzati dal revisore del soggetto controllante ai
fini del giudizio sul bilancio annuale o consolidato.
8. Le disposizioni del presente articolo non si applicano se il
soggetto di cui al comma 1 dimostra che il soggetto controllato non
residente svolge un'attivita' economica effettiva, mediante l'impiego
di personale, attrezzature, attivi e locali. Ai fini del presente
comma, il contribuente puo' interpellare l'Agenzia delle entrate ai
sensi dell'articolo 11, comma 1, lettera e), della legge 27 luglio
2000, n. 212. Per i contribuenti che aderiscono al regime
dell'adempimento collaborativo di cui all'articolo 3 del decreto
legislativo 5 agosto 2015, n. 128, l'istanza di interpello di cui al
secondo periodo puo' essere presentata indipendentemente dalla
verifica delle condizioni di cui al comma 4, lettere a) e b).
9. Ricorrendo le condizioni di applicabilita' della disciplina del
presente articolo, il reddito realizzato dal soggetto controllato non
residente e' imputato ai soggetti di cui al comma 1, nel periodo
d'imposta di questi ultimi in corso alla data di chiusura
dell'esercizio o periodo di gestione del soggetto controllato non
residente, in proporzione alla quota di partecipazione agli utili del
soggetto controllato non residente da essi detenuta, direttamente o
indirettamente. In caso di partecipazione indiretta per il tramite di
soggetti residenti o di stabili organizzazioni nel territorio dello
Stato di soggetti non residenti, i redditi sono imputati a questi
ultimi soggetti in proporzione alle rispettive quote di
partecipazione.
10. Ai fini del comma 9, i redditi del soggetto controllato non
residente sono determinati a seconda delle sue caratteristiche, in
base alle disposizioni valevoli ai fini dell'imposta sul reddito
delle societa' per i soggetti di cui all'articolo 82 fatta eccezione
per le disposizioni di cui agli articoli 95, comma 4, e 301 del
presente testo unico, dell'articolo 9-bis del decreto-legge 24 aprile
2017, n. 50 convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno
2017, n. 96.
11. I redditi imputati e determinati ai sensi dei commi 9 e 10 sono
assoggettati a tassazione separata con l'aliquota media applicata sul
reddito del soggetto cui sono imputati e, comunque, non inferiore
all'aliquota ordinaria dell'imposta sul reddito delle societa'.
12. Dall'imposta determinata ai sensi del comma 11 sono ammesse in
detrazione, con le modalita' e nei limiti di cui all'articolo 185, le
imposte sui redditi pagate all'estero a titolo definitivo dal
soggetto non residente e l'imposta pagata a titolo di imposta minima
nazionale equivalente, definita nell'allegato B del presente testo
unico, dovuta dal soggetto controllato non residente nella misura
individuata al comma 5.
13. Gli utili distribuiti, in qualsiasi forma, dai soggetti
controllati non residenti non concorrono alla formazione del reddito
dei soggetti di cui al comma 1 fino a concorrenza dei redditi
assoggettati a tassazione ai sensi del comma 11, anche nei periodi
d'imposta precedenti. La previsione del primo periodo non si applica
con riguardo a un organismo di investimento collettivo del risparmio
non residente. In questo caso, tuttavia, le imposte pagate in Italia
dai soggetti di cui al comma 1 si aggiungono al costo fiscalmente
riconosciuto delle quote del predetto organismo. Le imposte pagate
all'estero sugli utili che non concorrono alla formazione del reddito
ai sensi del primo periodo sono ammesse in detrazione, con le
modalita' e nei limiti di cui all'articolo 185, fino a concorrenza
dell'imposta determinata ai sensi del comma 11, diminuita degli
importi ammessi in detrazione ai sensi del comma 12.
14. L'Agenzia delle entrate, prima di procedere all'emissione
dell'avviso di accertamento d'imposta o di maggiore imposta, deve
notificare all'interessato un apposito avviso con il quale viene
concessa al medesimo la possibilita' di fornire, nel termine di
novanta giorni, le prove per la disapplicazione delle disposizioni
del presente articolo in base al comma 8. Qualora l'Agenzia delle
entrate non ritenga idonee le prove addotte dovra' darne specifica
motivazione nell'avviso di accertamento. Fatti salvi i casi in cui la
disciplina del presente articolo sia stata applicata oppure non lo
sia stata per effetto dell'ottenimento di una risposta favorevole
all'interpello di cui al comma 8, il soggetto di cui al comma 1 deve
segnalare nella dichiarazione dei redditi la detenzione di
partecipazioni in soggetti controllati non residenti di cui ai commi
2 e 3, al ricorrere delle condizioni di cui al comma 4, lettere a) e
b).
15. L'esimente prevista nel comma 8 non deve essere dimostrata in
sede di controllo qualora il contribuente abbia ottenuto risposta
positiva al relativo interpello, fermo restando il potere
dell'Agenzia delle entrate di controllare la veridicita' e
completezza delle informazioni e degli elementi di prova forniti in
tale sede.
16. Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, possono
essere adottate ai sensi dell'articolo 17, comma 3, della legge 23
agosto 1988, n. 400, disposizioni attuative del presente articolo.