Alle direzioni regionali delle
entrate
Agli uffici delle entrate
Agli uffici distrettuali delle
imposte dirette
Agli uffici dell'imposta sul valore
aggiunto
Ai centri di servizio delle imposte
dirette ed indirette
Agli uffici del registro
e, per conoscenza:
Al Gabinetto del Ministro
All'ufficio del segretario generale
Al servizio centrale degli
ispettori tributari
Al servizio consultivo e ispettivo
tributario
Alla direzione generale degli
affari generali e del personale
Alle direzioni centrali del
dipartimento delle entrate
Al Dipartimento delle dogane
Al Dipartimento del territorio
Al Comando generale della Guardia
di finanza
Alla Presidenza del Consiglio dei
Ministri
Ai Ministeri
Al Dipartimento della ragioneria
generale dello Stato
Agli uffici centrali del bilancio
presso i Ministeri
Alla Corte dei conti
Alla Camera dei deputati
Al Senato della Repubblica
All'Istituto nazionale della
previdenza sociale
1 PREMESSA
Come e' noto, il 31 dicembre 1998 verranno fissati irrevocabilmente i
tassi di conversione in euro delle monete degli Stati membri
partecipanti all'Unione Europea Monetaria (UEM) e, a partire dal 1
gennaio 1999, l'euro diventera', di diritto, valuta dei predetti
Stati.
Nella cosiddetta fase "transitoria" - che riguarda il periodo dal 1
gennaio 1999 al 31 dicembre 2001 - l'euro avra' pieno valore legale
come moneta scritturale (non circolera' come moneta cartacea e
metallica) e, insieme alla lira, avra' corso legale nello Stato
italiano.
Dal 1 gennaio 2002 l'euro sara' immesso in circolazione sotto forma
di banconote e monete metalliche, mentre la lira verra' ritirata
dalla circolazione e cessera' di avere corso legale al piu' tardi il
30 giugno 2002.
A livello comunitario l'introduzione dell'euro e' disciplinata dal
Regolamento (CE) n. 1103/97 del 17 giugno 1997 e dal Regolamento (CE)
n. 974/98 del 3 maggio 1998.
Per quanto riguarda l'Italia, con il D. Lgs. 24 giugno 1998, n. 213
(Supplemento ordinario n. 116/L alla (G.U. n. 157 dell'8 luglio
1998), recante "Disposizioni per l'introduzione dell'EURO
nell'ordinamento nazionale", sono state emanate le relative norme
nazionali, in attuazione della delega contenuta nella legge 17
dicembre 1997, n. 433.
L'art. 1 di detto decreto fornisce le definizioni dei principali
riferimenti adoperati nel provvedimento stesso, dei quali si
segnalano i piu' significativi sotto il profilo fiscale:
- "strumenti giuridici": disposizioni normative, atti amministrativi,
decisioni giudiziarie, contratti, atti giuridici unilaterali,
strumenti di pagamento diversi dalle banconote e dalle monete
metalliche ed altri strumenti aventi efficacia giuridica, di cui al
Regolamento (CE) n. 1103/97 del 17 giugno 1947;
- "tasso di conversione": il tasso di cambio irrevocabilmente fissato
tra l'euro e la moneta nazionale di uno Stato membro partecipante e
tra l'euro e l'ecu;
- "valute aderenti": le monete nazionali degli Stati membri
partecipanti, nonche' l'ecu;
- "periodo transitorio": il periodo di tempo compreso tra il 1
gennaio 1999 e il 31 dicembre 2001;
- "documenti contabili obbligatori a rilevanza esterna": il bilancio
d'impresa, il bilancio consolidato, gli altri prospetti e rendiconti
annuali e infra-annuali, periodici e straordinari, destinati al
pubblico;
- "moneta di conto": la moneta, lira o euro, che risulta in
prevalenza utilizzata, a partire da un dato momento, per la
rilevazione delle operazioni di gestione;
- "elementi monetari": le disponibilita' di denaro, le attivita' e
passivita' iscritte in bilancio e le restanti operazioni in corso
(dette anche "fuori bilancio") che comportano o comporteranno il
diritto ad incassare o l'obbligo a pagare a date future importi di
denaro determinati o determinabili;
- "attivita', passivita' e operazioni fuori bilancio": gli elementi
dell'attivo e del passivo del bilancio nonche' le garanzie
rilasciate, gli impegni a erogare o a ricevere fondi, i contratti di
compravendita non ancora regolati e i contratti derivati.
Cio' premesso, al fine di una uniforme applicazione delle suddette
disposizioni normative, si forniscono di seguito chiarimenti in
ordine alle conseguenti implica ioni di natura fiscale.
2 CONVERSIONE IN EURO DI IMPORTI ESPRESSI IN LIRE
Il Regolamento (CE) n. 974198 stabilisce all'art. 2 che, a decorrere
dal 1 gennaio 1999, la moneta degli Stati membri partecipanti
(Belgio, Germania, Spagna, Francia, Irlanda, Italia, Lussemburgo,
Paesi Bassi, Austria, Portogallo e Finlandia) e' l'euro. L'unita'
monetaria e' un euro e l'euro e' diviso in cento centesimi.
Il successivo art. 3 dispone che l'euro sostituisce, al tasso di
conversione irrevocabilmente fissato al 31 dicembre 1998, la moneta
di ciascuno Stato membro partecipante.
Inoltre, l'art. 6 del Regolamento in parola dispone, relativamente al
periodo transitorio, che "ove uno strumento giuridico faccia
riferimento a un'unita' monetaria nazionale, tale riferimento ha il
medesimo valore di un riferimento all'unita' euro in base ai tassi di
conversione".
E' appena il caso di chiarire che tale principio si applica anche
agli importi in lire contenuti nel D. L. 30 agosto 1993, n. 331,
convertito, con modificazioni, dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427,
ancorche' gli stessi siano la risultante della conversione dall'ecu,
atteso che derivano dalla Direttiva n. 91/680 del 16 dicembre 1991,
la quale fissava a tale data il tasso di conversione dell'ecu.
Il Regolamento (CE) n. 1103/97, a sua volta, stabilisce all'articolo
5 le regole di arrotondamento che occorre seguire nel caso di
conversioni in euro o nelle monete nazionali di importi monetari da
pagare o contabilizzare.
Tali importi, se espressi in euro, devono essere arrotondati al
centesimo (che come sopra detto costituisce l'unita' divisionale
minima della moneta in parola), per eccesso, se la frazione non e'
inferiore a 0,005 euro, e, per difetto, se la frazione e' inferiore a
tale ammontare.
In sostanza, in base all'enunciato criterio, si avra', ad esempio,
che un importo di 10,254 euro va arrotondato a 10,25 euro mentre un
importo di 10,255 euro, o superiore, si arrotonda a 10,26 euro.
A tale proposito, e' opportuno segnalare che il nuovo metodo
differisce da quello costantemente usato, ad esempio, in materia di
imposte sui redditi e di IVA, che prevede, al contrario,
l'arrotondamento per difetto degli importi che si pongono nel mezzo,
per cui lire 1.500 sono arrotondate a lire 1.000 mentre lire 1.501
sono arrotondate a lire 2.000.
Occorre tenere anche conto di quanto stabilito dall'art. 2 del
Regolamento (CE) n. 1103/97, il quale prevede che qualunque
riferimento all'ecu contenuto in uno strumento giuridico, se fatto ai
sensi dell'art. 109 G del Trattato e secondo la definizione di cui al
Regolamento (CE) n. 3320/94, e' sostituito da un riferimento all'euro
al tasso di un euro per un ecu.
3 ADOZIONE DELL'EURO QUALE MONETA DI CONTO
L'art. 16, comma 1, del D. Lgs. n. 213 del 1998, stabilisce che, a
decorrere dal 1 gennaio 1999, le imprese hanno la facolta' di
adottare l'euro come moneta di conto.
In proposito si ricorda che la Relazione illustrativa del citato
decreto legislativo precisa che per "imprese" devono intendersi
quelle definite come tali dalla legislazione fiscale. Pertanto, ai
fini che qui interessano, occorre fare riferimento all'art. 4 del
D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e quindi anche alle imprese agricole.
Il comma 2 dello stesso art. 16 prevede, inoltre, che quando l'euro
e' utilizzato come moneta di conto, i documenti contabili obbligatori
a rilevanza esterna, secondo la definizione riportata in premessa,
riferiti ad una data compresa tra il 1 gennaio 1999 e il 31 dicembre
2001, possono essere ad ogni effetto redatti e pubblicati in euro,
mentre quelli riferiti a date successive devono essere redatti e
pubblicati in euro.
Attesa la tassativita' dell'elencazione contenuta nell'art. 1, comma
1, lett. n), del decreto in discorso, la suddetta regola vale
soltanto relativamente ai documenti contabili obbligatori a rilevanza
esterna sopra indicati.
I successivi commi dell'art. 16 riguardano in particolare:
- i documenti contabili obbligatori a rilevanza esterna delle banche
e delle societa' finanziarie, delle imprese di assicurazione, delle
societa' emittenti gli strumenti finanziari negoziati sui mercati
regolamentati italiani di cui all'art. 1, comma 2, lettere a) e b)
del D. Lgs. 24 febbraio 1998, n. 58 e le rispettive imprese
controllate, cosi' come definite dalle norme che disciplinano il
bilancio consolidato (comma 3);
- le modalita' di redazione dei documenti contabili obbligatori a
rilevanza esterna (commi 4,5,6 e 7),
- le modifiche al codice civile e alle leggi speciali al fine di
adeguare talune norme relative al bilancio di esercizio e a quello
consolidato all'euro (comma 8).
Le regole poste nei commi 1, 2,4,5 e 6 del citato art. 16 si
applicano, in quanto compatibili, ai sensi dell'art. 20 del medesimo
decreto, agli operatori economici diversi dalle imprese.
Con riguardo ai soggetti configurabili quali "operatori economici
diversi dalle imprese", si precisa che in tale categoria rientrano
gli enti di cui alla lettera c), del comma 1, dell'art. 87 del Testo
unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre
1986, n. 917 (Tuir), ossia gli enti pubblici e privati, diversi dalle
societa', ivi comprese le ONLUS, che non hanno per oggetto esclusivo
o principale l'esercizio di attivita' commerciali o agricole, atteso
che anche tali soggetti possono essere tenuti per legge o per statuto
alla redazione di un bilancio ovvero di un rendiconto.
Sono inquadrabili tra gli operatori economici diversi dalle imprese
anche gli esercenti arti e professioni, nei cui confronti si rende di
fatto applicabile il solo comma 1 dell'art. 16 del D. Lgs. n. 213
del 1998.
4 ADEMPIMENTI CONTABILI
4.1 Generalita'
Al fine della applicazione delle disposizioni normative di cui
all'art. 16 del D. Lgs. n. 213 del 1998, si forniscono alcuni
chiarimenti in materia di fatturazione delle operazioni, di
certificazione dei corrispettivi, di registrazione delle operazioni e
di liquidazione dell'imposta sul valore aggiunto nonche' in materia
di tenuta delle scritture contabili.
Va preliminarmente chiarito che gli importi da indicare nella
documentazione fiscale (fatture, scontrini, ecc.) e in contabilita' -
se espressi in euro, anche per conversione di valori in lire - devono
essere arrotondati al centesimo piu' prossimo solo se si tratta di
autonomi importi da pagare o contabilizzare.
Quando non ricorre questa ipotesi, si e' in presenza dei cosiddetti
calcoli intermedi in ordine ai quali vi e', in linea di massima, la
liberta' di trattarli, anche elettronicamente, con un numero di cifre
decimali a piacere, salvo che ricorrano le residuali ipotesi previste
dagli articoli 3 e 4 del citato decreto.
4.2 Documenti contabili
4.2.1 Fatture e ricevute fiscali
Durante il periodo transitorio i contribuenti possono emettere
liberamente fatture in lire o in euro (cosi' come possono emetterne
talune in lire e talune in euro), ovvero riportare la doppia
indicazione, prescindendo dalla moneta utilizzata per la
contabilizzazione delle operazioni, atteso che la fattura non rientra
tra i documenti contabili obbligatori a rilevanza esterna elencati
nell'art. 1, comma 1, lett. n), del D.Lgs. n. 213 del 1998.
Peraltro, non potendosi considerare ne' la lira ne' l'euro come
valuta estera, non sara' necessario prendere nota della valuta (euro
o lira) in cui e' stata emessa la fattura che viene convertita
nell'altra ai fini della registrazione.
Si precisa che, qualunque sia la valuta in cui si emette la fattura,
tutti gli elementi in essa contenuti (quali l'imponibile, l'imposta e
il totale) devono essere espressi nella medesima valuta.
Allo scopo di agevolare i contribuenti e' comunque consentita la
doppia indicazione in fattura dei dati, sia in lire che in euro.
Nella conversione in euro delle fatture emesse in lire,
l'arrotondamento e' effettuato fino al centesimo di euro, ossia fino
a due cifre decimali e gli importi decimali devono essere separati
dalle unita' mediante i simboli convenzionalmente in uso: in Italia
attualmente la virgola.
La conversione in euro deve interessare gli elementi fiscalmente
rilevanti (imponibile, imposta, ritenute, ecc.) contenuti nella
fattura, negli ammontari in essa indicati, arrotondandoli secondo il
criterio sopra enunciato e sommando gli importi gia' convertiti in
euro al fine di ottenere il totale nella stessa valuta. Quest'ultimo
puo' anche discostarsi dal totale espresso in lire, ma e' da ritenere
che la differenza potra' essere scarsamente rilevante.
Per cio' che concerne i calcoli intermedi - categoria residuale che
comprende gli importi diversi da quelli che vanno autonomamente
contabilizzati o pagati - occorre distinguere se gli stessi siano
contenuti in strumenti giuridici diversi dalle norme vigenti ovvero
se siano contenuti in norme vigenti.
Nel primo caso si applica l'articolo 3 del D. Lgs. n. 213 del 1998,
mentre, nel secondo caso, l'articolo 4 del medesimo decreto.
Relativamente all'articolo 3 si precisa che lo stesso e' applicabile
se:
- un contratto esprime il prezzo unitario di un bene in lire;
- si tratta di importi non superiori alle migliaia di lire;
- occorre convertire tali importi in euro (perche', ad esempio, il
fornitore vuole fatturare in questa valuta);
- manca un diverso accordo delle parti;
- non si tratta di autonomi importi da contabilizzare o da pagare.
In presenza delle condizioni sopra evidenziate l'articolo in rassegna
impone di utilizzare l'importo convertito in euro con almeno:
- cinque cifre decimali per gli importi originariamente espressi in
unita' di lire (da 1 a 9 lire);
- quattro cifre decimali per gli importi originariamente espressi in
decine di lire (da 10 a 99 lire);
- tre cifre decimali per gli importi originariamente espressi in
centinaia di lire (da 100 a 999 lire);
- due cifre decimali per gli importi originariamente espressi in
migliaia di lire (da 1.000 a 9.999 lire).
Si tratta, come si puo' notare, di fattispecie che presumibilmente
ricorreranno in un numero circoscritto di casi.
Per quanto riguarda gli importi in lire contenuti in norme vigenti,
l'articolo 4 si occupa solo di talune fattispecie (tariffe, prezzi
amministrati o comunque imposti), sempreche' non si tratti di un
autonomo importo monetario da pagare o contabilizzare e che occorra
convertirlo in euro, prevedendo l'obbligo di utilizzare lo stesso
numero di decimali di cui all'articolo 3.
All'infuori dei suddetti casi trovano applicazione i principi
comunitari secondo i quali gli importi indicati nella valuta
nazionale si intendono espressi nel corrispondente valore in euro, in
base ai tassi di conversione.
In ordine, poi, alla conversione in lire delle fatture emesse in
euro, si precisa che essa va effettuata con gli stessi criteri gia'
descritti, con la conseguenza che dovranno essere convertiti in lire
l'imponibile e l'imposta indicati in euro nella fattura.
Nel caso in cui dalla conversione degli importi dall'euro in lire
risultino dei numeri decimali, gli importi medesimi devono essere
arrotondati ai sensi dell'art. 5 del Regolamento (CE) n. 1103/97;
conseguentemente non risulta applicabile l'art. 21 del D.P.R. n. 633
del 1972 secondo cui, invece, nella fattura l'aliquota e l'ammontare
dell'imposta vanno espressi con arrotondamento alla lira delle
frazioni inferiori.
I criteri e le modalita' di conversione in euro o in lire degli
importi indicati nella diversa valuta, sin qui esposti con
riferimento alle fatture, sono validi anche per l'emissione delle
ricevute fiscali e dei documenti di trasporto di cui all'art. 2 del
D.P.R. 21 dicembre 1996, n. 696, recanti l'indicazione dei
corrispettivi.
Per quanto riguarda, infine, la conversione delle fatture
intracomunitarie, si rammenta che l'art. 43, comma 3, del D.L. n.
331 del 1993 prevede, ai fini della determinazione della base
imponibile relativa agli acquisti intracomunitari, che "i
corrispettivi, le spese e gli oneri di cui all'art. 13 del decreto
del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, in valuta
estera sono computati secondo il cambio del giorno, se indicato nella
fattura, di effettuazione dell'operazione o, in mancanza di tale
indicazione, della data della fattura".
Ferma restando tale procedura, si evidenzia che, a partire dal 1
gennaio 1999, nell'ipotesi di fatture espresse in una delle valute
aderenti, gli acquirenti nazionali devono preliminarmente convertire,
ai sensi dell'art. 4, comma 4, del citato Regolamento (CE) n.
1103/97, tali importi in euro, con arrotondamento almeno fino alla
terza cifra decimale e, successivamente, convertire l'importo
ottenuto in moneta nazionale. Non possono essere utilizzati metodi
alternativi di calcolo, salvo se producano gli stessi risultati.
Si propongono i seguenti esempi:
1) operatore francese emette fattura in franchi francesi:
l'acquirente nazionale provvede a convertire i franchi in euro e,
successivamente, l'importo ottenuto in lire. Quest'ultima
conversione, da effettuarsi anche nell'ipotesi in cui il cessionario
abbia scelto di tenere una contabilita' espressa in euro, e'
necessaria per la compilazione della colonna 5 del mod. INTRA-2 bis,
concernente il riepilogo degli acquisti intracomunitari di beni;
2) operatore francese emette fattura in euro: l'acquirente nazionale
provvede a convertire l'importo espresso in euro sia in lire italiane
sia in franchi francesi. La doppia conversione si rende necessaria al
fine della compilazione delle colonne 4 e 5 del citato mod. INTRA-2
bis;
3) operatore francese emette fattura in dollari statunitensi:
l'acquirente nazionale provvede a convertire i dollari in euro e,
successivamente, l'importo ottenuto sia in lire italiane sia in
franchi francesi, ai fini anche della compilazione delle colonne 4 e
5 del citato mod. INTRA-2 bis. In tale ipotesi, la conversione
dollari-euro va effettuata con riferimento alla data di effettuazione
dell'operazione, se indicata in fattura, o, in mancanza di tale
indicazione, con riferimento alla data della fattura stessa, secondo
quanto stabilito dall'art. 43 del D.L. n. 331 del 1993 (Cfr.
Circolare n. 13 del 23 febbraio 1994, parte B, paragrafo 5.1),
utilizzando il tasso di cambio giornalmente comunicato dagli organi
competenti, con l'avvertenza che, in assenza di detto cambio, va
fatto riferimento a quello del giorno antecedente piu' prossimo;
4) operatore della Gran Bretagna (Stato membro dell'Unione Europea
non partecipante all'euro) emette fattura in sterline inglesi:
l'acquirente nazionale provvede a convertire le sterline in euro,
secondo il tasso di cambio giornalmente comunicato dagli organi
competenti e, successivamente, l'importo ottenuto in lire.
E' appena il caso di precisare che, anche durante il periodo
transitorio, la procedura di registrazione degli acquisti
intracomunitari di cui all'art. 47 del D.L. n. 331 del 1993 resta
invariata, con i dovuti aggiustamenti connessi alla possibilita' di
annotare indifferentemente, come sopra detto, sia importi in euro che
importi in lire.
Si fa presente, infine, che per le cessioni intracomunitarie, qualora
sia emessa fattura in euro, si rende necessario in ogni caso
procedere alla conversione in lire dell'ammontare dell'operazione ai
fini della compilazione della colonna 4 del mod. INTRA-1 bis, ferma
restando, ovviamente, la possibilita' di registrarla in euro.
Con riguardo alle procedure di annotazione nei modelli Intra,
evidenziate nei punti che precedono, si precisa che le stesse valgono
nella prima fase dell'introduzione dell'euro, salvo ulteriori
indicazioni che verranno fornite a seguito di un coordinamento a
livello comunitario.
4.2.2 Scontrini fiscali
Si precisa, in linea generale, che nel periodo transitorio non vi e'
l'obbligo di modificare l'attuale funzionamento in lire degli
apparecchi misuratori fiscali, ferma restando la possibilita' di
indicare gli importi anche in euro o solo in euro.
Per quanto concerne l'organizzazione e il contenuto dello scontrino
fiscale si ritengono ammissibili le seguenti soluzioni alternative.
1. Esposizione nello scontrino fiscale delle singole transazioni in
lire; indicazione dell'importo totale in lire (associato al simbolo
"L." o alla scritta "LIRE" o "lire" o "Lit.") e del corrispondente
importo totale in euro (associato al simbolo "*EURO*", alla sigla
"EUR" o "Eur" o alla scritta "euro" o "EURO"), ottenuto dalla
conversione dell'importo totale in lire ed espresso con non piu' di
due cifre decimali, qualora si tratti di autonomi importi da pagare o
contabilizzare; i suddetti due totali possono essere indicati su una
sola riga o su due righe; e' facoltativa l'esplicitazione del
rapporto di conversione (ad esempio 1 euro pari a ........ lire).
2. Emissione dello scontrino fiscale in lire ed emissione consecutiva
di un'appendice recante in testa e in coda la scritta "appendice in
euro", attivabile dall'operatore con l'apposito tasto solo dopo la
chiusura di uno scontrino fiscale. Il secondo documento, se emesso,
deve contenere tutti i dati riportati nello scontrino fiscale,
esclusi il numero progressivo e il logotipo fiscale, e deve essere
rilasciato al cliente, costituendo sostanzialmente la copia in euro
dello scontrino fiscale vero e proprio, senza che abbia peraltro
alcuna autonoma rilevanza fiscale.
Lo scontrino fiscale e' emesso con l'indicazione delle singole voci e
dell'importo totale in lire; e' facoltativo l'utilizzo del simbolo
"L." o "Lit." nell'indicazione del totale. Il secondo documento deve
indicare le singole voci espresse in euro, con non piu' di due cifre
decimali, qualora si tratti di autonomi importi da pagare o
contabilizzare; in testa alla colonna degli importi delle transazioni
deve essere indicato il simbolo "*EURO*" o la sigla "EUR" o "Eur" o
la parola per esteso "euro" o "EURO"; l'importo totale deve essere
preceduto dal simbolo "*EURO*" o dalla sigla "EUR" o "Eur" o dalla
parola "euro" o "EURO" e deve essere ottenuto dalla somma dei singoli
addendi gia' convertiti in moneta europea.
3. Emissione di uno scontrino con esplicita indicazione della moneta
utilizzata per ogni singolo importo. Sono autorizzate le seguenti due
possibilita' alternative di organizzazione dello scontrino fiscale:
3.1 Esposizione delle transazioni per colonne affiancate, una
dedicata agli importi in lire e l'altra agli importi espressi in
euro, questi ultimi importi ottenuti mediante conversione, con
indicazione in testa ad ogni colonna del simbolo della valuta o della
sigla o della corrispondente parola per esteso, nel rispetto delle
regole nazionali e comunitarie (*EURO*, EUR, Eur, EURO, euro, L.,
Lit., Lire). Il totale dei valori in euro e' la somma delle singole
voci. Ogni voce e il totale sono espressi con non piu' di due cifre
decimali, qualora si tratti di autonomi importi da pagare o
contabilizzare;
3.2 Esposizione delle singole transazioni su righe diverse e
successive, indicando su una i valori espressi in lire e sull'altra
quelli espressi in euro, con non piu' di due cifre decimali, qualora
si tratti di autonomi importi da pagare o contabilizzare, facendo
precedere ogni voce dall'esplicita relativa indicazione del simbolo o
della sigla o della parola per esteso; il valore in euro deve
risultare dalla conversione del corrispondente valore espresso in
lire. L'importo totale in euro deve risultare dalla somma dei singoli
importi parziali in euro. E' possibile allineare l'importo in euro
sulla sinistra dello scontrino adottando solo per esso il relativo
simbolo, sigla o parola per esteso.
4. Emissione di uno scontrino fiscale con valori espressi in lire,
che reca in appendice, senza soluzione di continuita', uno spazio nel
quale evidenziare soltanto gli importi delle transazioni e del totale
espressi in euro. Tali indicazioni devono essere collocati almeno tre
righe dopo il logotipo fiscale ed il numero di matricola, con
l'apposizione in testa e in coda all'indicazione medesima della
scritta "appendice in euro". La funzione puo' essere attivata
dall'operatore con apposito comando della tastiera.
Nel caso di emissione dello scontrino fiscale con valori espressi
solo in euro, si applicano in modo speculare le stesse soluzioni di
cui ai punti precedenti.
Le conversioni da un'unita' monetaria all'altra debbono rispettare in
ogni caso le regole comunitarie al riguardo, facendo riferimento, per
quanto riguarda il simbolo, l'abbreviazione ed il nome sia della lira
che dell'euro, a quanto indicato nel precedente punto 3.1.
Relativamente allo scontrino di chiusura giornaliera, si precisa che
la struttura dello stesso deve rimanere invariata nel periodo
transitorio, ferma restando la possibilita' di esprimere gli importi
solo in lire, solo in euro, ovvero in entrambe le valute.
In particolare si precisa che nel caso in cui nel periodo transitorio
sia attivata la funzione di emissione di scontrini fiscali, alcuni
espressi in lire ed altri in euro, nello scontrino di chiusura
giornaliera dovranno essere indicati separatamente in lire ed in euro
gli importi prescritti dall'art. 12 del D.M. 23 marzo 1983.
Per quanto attiene alle specifiche tecniche e alle modalita' di
adeguamento degli apparecchi misuratori fiscali, si rinvia a quanto
contenuto nell'appendice 1 alla presente circolare.
4.3 Tenuta della contabilita' fiscale
Nel periodo transitorio i contribuenti, indipendentemente dal regime
contabile adottato (contabilita' ordinaria, semplificata, ecc.),
hanno la facolta' di effettuare le annotazioni delle operazioni nelle
scritture contabili obbligatorie, in lire o in euro.
Si precisa che nel suddetto periodo transitorio la scelta tra l'una o
l'altra valuta puo' essere effettuata senza alcuna formalita',
essendo rilevante, al riguardo, il comportamento concludente del
contribuente e puo' aver luogo in qualsiasi momento del periodo
d'imposta, senza che cio' comporti necessariamente l'attivazione di
nuovi registri contabili, fermo restando l'obbligo di effettuare gli
opportuni adattamenti.
Qualora il contribuente intenda tenere la contabilita' in entrambe le
valute, l'annotazione nel registro di cui all'art. 23 del D.P.R. n.
633 del 1972, fermo restando che l'operazione deve essere registrata
una sola volta, sara' effettuata in relazione alla valuta prescelta
nell'emissione della fattura. In particolare, saranno utilizzate
soltanto le colonne denominate in lire per le fatture emesse in tale
valuta e quelle denominate in euro per le fatture emesse in
quest'ultima valuta.
Analogamente, i soggetti di cui all'art. 22 del D.P.R. n. 633 del
1972, che esercitano il commercio al minuto e le attivita'
assimilate, possono annotare i corrispettivi delle operazioni
effettuate in ciascun giorno, nonche' le eventuali fatture emesse,
nel registro di cui all'art. 24 del medesimo decreto in lire o in
euro.
Si precisa che per le fatture di acquisto, da registrare ai sensi
dell'art. 25 del D.P.R. n. 633 del 1972, si applicano gli stessi
criteri sopra illustrati con riferimento alle fatture emesse.
Pertanto, nel caso in cui un soggetto riceva una fattura in una delle
valute aderenti ovvero in valute diverse, lo stesso puo' registrarla
in euro o in lire.
In ordine alla registrazione di fatture espresse in una delle valute
aderenti, si rammenta che, ai sensi dell'art. 4, comma 4, del
Regolamento (CE) n. 1103/97, gli importi monetari da convertire in
lire debbono essere prima convertiti in euro e arrotondati almeno
fino alla terza cifra decimale.
Resta ferma, naturalmente, la possibilita' di avvalersi, per motivi
di organizzazione aziendale, di registri sezionali in cui annotare le
operazioni in lire o in euro, da tenere ai sensi dell'art. 39 del
D.P.R. n. 633 del 1972.
4.4 Documenti contabili obbligatori aventi rilevanza esterna
(bilanci, prospetti e rendiconti)
Come gia' precisato, l'art. 16 del D. Lgs. n. 213 del 1998 stabilisce
che, a partire dalla redazione e pubblicazione del primo documento
contabile obbligatorio a rilevanza esterna in euro, tutti i documenti
della medesima natura, riferiti a quella data e a date successive,
sono redatti in euro salvo che ricorrano particolari ragioni.
In assenza di specifiche previsioni che impongano l'obbligo di
adottare la contabilita' in euro dopo la redazione (e la
pubblicazione per i soggetti tenuti a tale adempimento) del primo
documento contabile obbligatorio a rilevanza esterna, le imprese
medesime, durante il periodo transitorio, mantengono la facolta' di
annotare le operazioni sia in lire che in euro.
4.5 Problematiche relative all'IVA di gruppo connesse con
l'introduzione dell'euro
Come gia' detto, durante il periodo transitorio le imprese e gli
altri operatori economici possono adottare l'euro come moneta di
conto, oppure continuare a tenere le proprie scritture contabili con
l'indicazione degli importi in lire.
Questo principio e' valido anche per gli enti e le societa'
controllanti e controllate che fruiscono della facolta' di compensare
l'imposta sul valore aggiunto in capo al soggetto controllante, ai
sensi dell'art. 73 del D.P.R. n. 633 del 1972 e delle disposizioni
recate dal D.M. 13 dicembre 1979. Al riguardo si evidenzia che,
all'interno di un gruppo, e' consentito sia al soggetto controllante
che a ciascun soggetto controllato di scegliere liberamente la
propria unita' di conto, senza essere giuridicamente vincolato dalla
scelta effettuata dagli altri soggetti del gruppo.
Ne consegue che nel caso in cui all'interno di un gruppo non vi sia
omogeneita' nella scelta dell'unita' di conto, in sede di
liquidazione dell'imposta, al fine di effettuare la compensazione tra
debiti e crediti all'interno del gruppo, per calcolare l'eventuale
versamento o l'eventuale credito d'imposta, la societa' o ente
controllante deve convertire nell'unita' di conto dallo stesso
adottata (lira o euro) tutti gli importi risultanti dalle
liquidazioni dei singoli enti o societa' che compongono il gruppo.
Si fa presente, inoltre, che, se un gruppo fruisce della facolta'
prevista dalla normativa sopramenzionata, nell'ipotesi in cui al suo
interno non vi sia omogeneita' di unita' di conto, il soggetto
controllante (cosiddetto capogruppo) deve presentare all'Ufficio del
proprio domicilio fiscale la propria dichiarazione e i due prospetti
riguardanti, il primo, le liquidazioni periodiche, i versamenti e la
determinazione dell'IVA del gruppo (modello IVA 26 PR), e il secondo,
le liquidazioni periodiche proprie e quelle dei soggetti controllati
(modello IVA 26 LP), con le indicazioni dei dati espressi nell'unita'
di conto prescelta dal controllante (lira o euro), anche se diversa
da quella adottata dai soggetti controllati.
Ovviamente, i soggetti controllati devono presentare la propria
dichiarazione nell'unita' di conto prescelta.
5 CONVERSIONE DEL CAPITALE SOCIALE IN EURO
L'art. 17, comma 1, del D. Lgs n. 213 del 1998 disciplina le
operazioni di conversione in euro del capitale sociale espresso in
lire mediante l'applicazione del tasso di conversione al valore
nominale delle azioni, arrotondando il risultato cui si perviene ai
centesimi di euro, secondo quanto stabilito dall'art. 5 del
Regolamento (CE) n. 1103/97.
Il successivo comma 2 stabilisce che, qualora l'arrotondamento di cui
sopra venga effettuato per eccesso, l'aumento del capitale sociale e
il corrispondente aumento del valore nominale delle azioni deve
avvenire mediante l'utilizzo di riserve, ivi compresa quella legale
se necessaria, e dei fondi speciali iscritti in bilancio.
Inoltre, il comma 4 dello stesso articolo 17 precisa che, se
l'arrotondamento avviene per difetto, la riduzione del capitale
sociale cui corrisponde la riduzione del valore nominale delle azioni
e' effettuata mediante accredito della riserva legale.
In proposito, si evidenzia che, in caso di arrotondamento per
eccesso, qualora non sussistano riserve o queste siano insufficienti,
e' consentito, ai sensi del comma 3 del ripetuto articolo 17, di
troncare ai centesimi di euro la conversione prevista al comma 1 del
medesimo articolo e, conseguentemente, si applicano le disposizioni
previste dal successivo comma 4 relativamente all'arrotondamento per
difetto.
Infine, ai sensi del comma 10 del medesimo art. 17 del D. Lgs. n.
213 del 1997, le predette disposizioni si applicano, in quanto
compatibili, anche alle societa' a responsabilita' limitata e alle
societa' cooperative.
5.1 Arrotondamento per eccesso
Nel caso in cui l'aumento del capitale sociale e del corrispondente
valore nominale delle azioni dovuto all'arrotondamento per eccesso
sia effettuato mediante l'utilizzo di riserve o dei fondi speciali
iscritti in bilancio, si precisa che tale aumento gratuito del valore
nominale delle azioni o quote gia' emesse non costituisce utile per i
soci, ai sensi dell'art. 44, comma 2, primo periodo, del Tuir.
Tuttavia, qualora l'aumento avvenga mediante passaggio a capitale di
riserve o fondi diversi da quelli costituiti con sovrapprezzi di
emissione azioni e quote, con interessi di conguaglio versati dai
sottoscrittori di nuove azioni o quote, con versamenti fatti dai soci
a fondo perduto o in conto capitale e con saldi di rivalutazione
monetaria esenti da imposta, l'eventuale successiva riduzione del
capitale, per la parte corrispondente all'anzidetto passaggio di
riserve, e' considerata distribuzione di utili, ai sensi del secondo
periodo, del citato art. 44, comma 2, del Tuir. Peraltro,
l'eventuale successiva riduzione del capitale si imputa con
precedenza alla parte dell'aumento complessivo di capitale derivante
da passaggi a capitale di riserve e fondi diversi da quelli sopra
citati (Cfr. ultima parte del citato secondo periodo del comma 2,
dell'art. 44, del Tuir).
5.2 Arrotondamento per difetto
Nel caso di arrotondamento per difetto e quindi di riduzione del
capitale sociale cui corrisponde la diminuzione del valore nominale
delle azioni o quote, l'accredito della riserva legale dell'importo
pari a detta riduzione non assume rilievo fiscale trattandosi di una
operazione permutativa tra voci del patrimonio netto. Qualora pero',
successivamente, si proceda alla riduzione della riserva legale
mediante distribuzione della stessa, si applicano le disposizioni in
materia di tassazione di dividendi di cui agli articoli 41 e seguenti
del Tuir, con la precisazione che l'ammontare di detta riduzione va
proporzionalmente attribuito in parte all'importo derivante
dall'arrotondamento per difetto (in quanto tale non tassabile) e in
parte all'importo della riserva legale prima che venisse effettuato
l'accredito che, invece, da' luogo a tassazione.
6 TRATTAMENTO DELLE DIFFERENZE DI CAMBIO
6.1 Imprese industriali, mercantili e di servizi
L'art. 18 del D. Lgs. n. 213 del 1998 disciplina il trattamento delle
differenze di cambio derivanti dalla conversione nella moneta di
conto dei soli elementi monetari espressi in valute aderenti
esistenti alla data del 31 dicembre 1998, ovvero, nel caso di
esercizio non coincidente con l'anno solare, esistenti alla data di
chiusura dell'esercizio in corso alla data del 31 dicembre 1998.
Le differenze positive e/o negative di cambio che derivano dalla
conversione sopra indicata, in qualunque tempo maturate, concorrono
alla determinazione del reddito dell'esercizio secondo i criteri
previsti nel medesimo articolo 18.
Le differenze di cambio di cui sopra sono esclusivamente quelle
relative agli "elementi monetari" denominati nelle valute aderenti o
comunque variabili in funzione dell'andamento dei tassi di cambio
delle predette valute; relativamente alla nozione di elementi
monetari si rinvia a quanto precisato in premessa.
Ai sensi del comma 2 della norma in commento, tali elementi monetari
denominati nelle valute aderenti andranno tradotti nella moneta di
conto adottata, applicando i tassi di conversione irrevocabili nel
rispetto degli articoli 4 e 5 del Regolamento (CE) n. 1103/97.
In particolare, il comma 4 del citato art. 4 del Regolamento (CE) n.
1103/97 stabilisce, come gia' precisato, che gli importi monetari da
convertire da una unita' monetaria nazionale in un'altra devono prima
essere convertiti in un importo monetario espresso in euro,
arrotondato almeno fino alla terza cifra decimale, e,
successivamente, L'importo cosi' ottenuto va convertito nell'altra
unita' monetaria nazionale. Non possono essere utilizzati metodi
alternativi di calcolo, salvo che producano gli stessi risultati.
Per tale ulteriore conversione, l'art. 5 dello stesso Regolamento
(CE) n. 1103/97, trattandosi di importi monetari da pagare o
contabilizzare, prevede l'arrotondamento per eccesso o per difetto
all'unita' divisionale piu' vicina o suoi multipli o frazioni
(secondo le pratiche nazionali).
La conversione di cui sopra esplica effetti anche ai fini della
determinazione del reddito d'impresa.
I commi 3, 4, 5 e 6 dell'art. 18, in commento, nel disciplinare il
trattamento delle differenze di cambio che emergono dalla traduzione
degli elementi monetari, consentono di operare una scelta tra diversi
criteri di imputazione di dette differenze al conto economico.
In proposito va precisato che la scelta di uno del predetti criteri
di imputazione a conto economico comporta che essa venga applicata a
tutte le differenze negative e/o positive, non essendo consentita
"... una ripartizione cronologicamente diversa delle differenze
negative e di quelle positive" (Cfr. commento all'art. 18 della
Relazione illustrativa del D. Lgs. n. 213 del 1998).
Inoltre, tenuto conto che, ai sensi del comma 7 dell'articolo in
esame, le differenze di cambio (positive e/o negative) "concorrono
alla determinazione del reddito d'impresa nell'esercizio in cui sono
iscritte nel conto economico", ne deriva che la scelta operata in
sede di redazione del bilancio spiega efficacia anche ai fini
tributari.
E' appena il caso di precisare che tali principi trovano applicazione
tanto per le imprese che hanno contabilizzato i suddetti elementi
monetari ai cambi determinati con i criteri di cui all'art. 9, comma
2, del Tuir, attivando il fondo di cui all'art. 72 del medesimo Tuir,
quanto per quelle che hanno adottato per tali elementi la valutazione
al cambio di chiusura dell'esercizio, ai sensi dell'art. 76 del
citato Tuir.
6.1.1 Metodo di imputazione "integrale e immediata" (art. 18, comma
3)
Il comma 3 dell'art. 18 del D. Lgs. n. 213 del 1998 dispone che le
differenze di cambio, in qualunque tempo maturate, rilevate in
applicazione della conversione nella moneta di conto degli elementi
monetari espressi in valute aderenti, sono imputate per il loro
intero ammontare nel conto economico dell'esercizio chiuso o in corso
alla data del 31 dicembre 1998.
6.1.2 Metodo di imputazione "pro-rata" (art. 18, comma 5)
L'art. 18, comma 5, del D. Lgs. n. 213 del 1998, consente, in
alternativa al metodo di cui al precedente punto 6.1.1, di ripartire
le differenze di cambio positive e/o negative, in qualunque tempo
maturate, in funzione della durata residua e della prevista
evoluzione del capitale dell'elemento monetario che le ha generate.
Tale criterio comporta, quindi, che la ripartizione delle differenze
positive e/o negative avvenga tenendo presente sia la variabile tempo
sia la prevedibile evoluzione del capitale da pagare o da incassare.
Ciascuna differenza di cambio sara' quindi imputata ai conti
economici degli esercizi cui si estende la durata dell'elemento
monetario che l'ha generata, avendo riguardo anche alla prevista
evoluzione del capitale dell'elemento considerato.
Di conseguenza, se, ad esempio, si e' in presenza di un elemento
monetario scadente in un'unica soluzione, si terra' conto
esclusivamente della sua durata residua (essendo costante il capitale
fino alla scadenza); diversamente, qualora l'elemento monetario venga
pagato o incassato periodicamente prima della sua estinzione, si
terra' conto anche della prevedibile evoluzione del capitale.
Il secondo periodo del comma 5 dell'art. 18 precisa, comunque, che se
l'elemento monetario viene incassato, pagato o ceduto, la differenza
cambio residua deve essere imputata nel conto economico relativo al
periodo nel quale e' avvenuto l'incasso, il pagamento o la cessione
dell'elemento monetario stesso.
6.1.3 Metodo di imputazione "forfettaria" (art. 18, comma 6)
Il comma 6 dell'art. 18 consente, in alternativa a quanto previsto
nei precedenti punti 6.1.1 e 6.1.2, di ripartire le differenze cambio
positive e/o negative, in qualunque tempo maturate, in quote costanti
nell'esercizio chiuso o in corso alla data del 31 dicembre 1998 e nei
tre successivi (metodo forfettario).
Si precisa che tale metodo prescinde dalla durata e dalla prevedibile
evoluzione degli elementi monetari che hanno generato le differenze
cambio, nonche' dalla vicenda dei relativi incassi o pagamenti, o
cessioni.
6.1.4 Utilizzo del fondo rischi su cambi ex art. 72 del Tuir
Con riguardo all'utilizzo del fondo rischi su cambi di cui all'art.
72 del Tuir, eventualmente esistente in bilancio, l'art. 18 non
detta alcuna disciplina, limitandosi a regolamentare l'imputazione
nel conto economico delle sole "differenze cambio euro".
Pertanto, le regole di funzionamento del fondo dettate dall'art. 72
del Tuir continuano ad applicarsi con riferimento alle sole
differenze di cambio derivanti da valute non aderenti all'euro. In
concreto, l'eventuale fondo preesistente potra' essere mantenuto o
variato, nel suo ammontare, in funzione della disciplina contenuta
nel citato art. 72, che dovra' applicarsi con riferimento alle sole
differenze di cambio generate da valute non aderenti.
E' appena il caso di precisare che, a tal fine, non rileva la
circostanza che il fondo sia stato eventualmente a suo tempo
"generato" da valute aderenti e/o non aderenti.
6.1.5 Rilevanza delle differenze positive e/o negative di cambio ai
fini delle imposte sui redditi e dell'Irap.
Relativamente alla contabilizzazione delle differenze di cambio nel
conto economico, si fa presente che le stesse producono
necessariamente una corrispondente variazione del risultato di
esercizio, essendo previsto, ai sensi del comma 8 dell'art. 18 del D.
Lgs. n. 213 del 1998, che l'iscrizione nello stato patrimoniale delle
differenze di cambio oggetto di imputazione ai successivi esercizi
avviene direttamente.
Tali componenti positivi e/o negativi, in base ai Principi Contabili
elaborati dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e dei
Ragionieri e Periti Commerciali, sono di natura finanziaria, vanno
iscritti nelle voci dell'aggregato C del conto economico e
concorrono, pertanto, alla formazione del reddito d'impresa ai fini
dell'Irpeg e dell'Irpef nell'esercizio in cui avviene la
contabilizzazione medesima, mentre non concorrono alla formazione
della base imponibile Irap, in virtu' della mancata indicazione di
detti componenti nelle voci espressamente indicate dall'art. 5 del D.
Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446.
A tal proposito, si precisa che anche la sopravvenienza attiva
costituita dall'imputazione al conto economico del fondo rischi su
cambi, di cui all'articolo 72 del Tuir, nell'ipotesi in cui lo stesso
risulti "eccedente", non rileva per la determinazione della base
imponibile ai fini Irap, trattandosi di una componente positiva di
natura finanziaria.
6.2 Banche e societa' finanziarie
6.2.1 Ambito soggettivo
L'articolo 21 del D. Lgs. n. 213 del 1998 disciplina le differenze di
cambio rilevabili nei bilanci delle banche e delle societa'
finanziarie.
In particolare il comma 1 del predetto articolo 21 stabilisce che le
disposizioni ivi previste si applicano ai bilanci d'impresa redatti a
partire da quello relativo all'esercizio chiuso o in corso al 31
dicembre 1998.
Ai sensi del comma 1, lettere k) ed 1), dell'art. 1, del predetto D.
Lgs. n. 213 del 1998, sono definite "banca" e "societa' finanziaria"
rispettivamente l'impresa indicata nell'art. 1, comma 1, lett. b),
del D. Lgs. 1 settembre 1993, n. 385, e la societa' indicata
nell'art. 59, comma 1, lett. b), dello stesso D. Lgs. n. 385 del
1993, che redige il bilancio ai sensi del D. Lgs. 27 gennaio 1992, n.
87.
6.2.2 Raffronto tra la disciplina contenuta nel D. Lgs. n. 213 del
1998 e quella contenuta nel D. Lgs. n. 87 del 1992
Preliminarmente va rilevato che, ai sensi dell'art. 21, comma 1, del
D. Lgs. n. 87 del 1992, le attivita' e le passivita' denominate in
valuta si assumono in bilancio al tasso di cambio a pronti corrente
alla data di chiusura dell'esercizio; le immobilizzazioni
finanziarie, materiali e immateriali che non sono coperte ne
globalmente ne specificamente sul mercato a pronti o su quello a
termine possono essere valutate al tasso di cambio corrente alla data
del loro acquisto.
A differenza di quanto previsto dall'articolo 18 del citato D. Lgs n.
213 del 1998, che reca disposizioni concernenti le differenze di
cambio dei soli elementi monetari relativi alle imprese industriali,
mercantili e di servizi, il primo periodo del comma 2 dell'art. 21
del medesimo decreto legislativo disciplina le differenze di cambio
con riguardo sia agli "elementi monetari" che a quelli "non monetari"
(cosi' come consentito dall'art. 39 della Direttiva n. 86/635 CEE),
in quanto dispone che le attivita', le passivita' e le operazioni
fuori bilancio denominate nelle valute aderenti o comunque variabili
in funzione dell'andamento dei tassi di cambio delle predette valute,
sono tradotte nella moneta di conto applicando i tassi di conversione
irrevocabili nel rispetto degli articoli 4 e 5 del Regolamento (CE)
n. 1103/97; tale conversione spiega efficacia anche ai fini della
determinazione del reddito d'impresa.
In merito a quanto sopra si fa presente che, ai sensi dell'art. 1,
lett. q), del D. Lgs. n. 213 del 1998, per "attivita', passivita' e
operazioni fuori bilancio" indicate nel primo periodo del comma 2
dell'art. 21 del predetto D. Lgs. n. 213 del 1998, si intendono gli
elementi dell'attivo e del passivo del bilancio nonche' le garanzie
rilasciate, gli impegni a erogare o a ricevere fondi, i contratti di
compravendita non ancora regolati e i contratti derivati.
In alternativa al criterio di valutazione di cui sopra (cambio al 31
dicembre 1998) nel secondo periodo del comma 2 dell'art. 21 del D.
Lgs. n. 213 del 1998, e' prevista la facolta' che le partecipazioni,
le immobilizzazioni materiali e quelle immateriali, non coperte ne'
globalmente ne' specificamente sul mercato a pronti o su quello a
termine, vengano tradotte nella moneta di conto al tasso di cambio
corrente alla data del loro acquisto; anche tale conversione spiega
efficacia ai fini della determinazione del reddito d'impresa. A tali
differenze non si applica il comma 4 del predetto articolo 21.
Dal raffronto delle norme contenute negli articoli 21 dei decreti
legislativi n. 213 del 1998 e n. 87 del 1992, si rileva che la
disposizione contenuta nel secondo periodo del comma 2 dell'art. 21
del D. Lgs. n. 213 del 1998 ha un ambito di applicazione piu'
limitato rispetto a quello contenuto nel secondo periodo del comma 1
dell'art. 21 del D. Lgs. n. 87 del 1992, in quanto, riferendosi la
prima disposizione alle sole "partecipazioni", ne consegue che sono
esclusi dalla valutazione al cambio storico i "titoli di debito
immobilizzati", compresi anch'essi nel novero delle immobilizzazioni
finanziarie.
In proposito, poiche' le previsioni contenute nell'art. 21 del D.
Lgs. n. 213 del 1998 si configurano come norme aventi carattere
speciale rispetto a quelle contenute nell'art. 21 del D. Lgs. n. 87
del 1992, ne deriva che i titoli di debito iscritti tra le
immobilizzazioni finanziarie devono essere tradotti nella moneta di
conto ai cambi irrevocabili e possono quindi dar luogo a differenze
di cambio (positive e/o negative).
Ai sensi del successivo comma 3 dell'art. 21 del D. Lgs. n. 213 del
1998, le differenze di cambio di cui al comma 2 (cioe' quelle
generate dalle attivita', dalle passivita' e dalle operazioni fuori
bilancio valutate al tasso di cambio alla data del 31 dicembre 1998)
sono incluse nel conto economico a norma dell'art. 21, comma 3, del
D. Lgs. n. 87 del 1992.
Limitatamente alle differenze di cambio generate dalle
immobilizzazioni finanziarie, materiali e immateriali, non coperte
ne' globalmente ne' specificamente sul mercato a pronti o su quello a
termine, in alternativa al criterio sopra descritto di integrale e
immediata imputazione al conto economico, possono essere applicati i
trattamenti previsti nelle lettere a) e b) del medesimo comma 4.
I menzionati trattamenti riguardano distintamente le differenze di
cambio inerenti:
a) i titoli di debito immobilizzati;
b) le altre immobilizzazioni (partecipazioni, immobilizzazioni
materiali e immateriali).
Mentre le differenze riguardanti i titoli di cui alla lettera a) sono
imputate al conto economico e per le stesse il legislatore disciplina
i criteri temporali di tale imputazione, per le differenze relative
alle immobilizzazioni di cui alla lettera b), la legge non impone il
passaggio al conto economico e pertanto, in mancanza di tale
passaggio, esse assumono rilievo ai fini fiscali mediante imputazione
extracontabile.
Si precisa, inoltre, che il comma 5 dell'art. 21 in esame, avente
rilevanza esclusivamente fiscale, stabilisce che:
a) le differenze di cambio relative ai titoli di debito immobilizzati
assumono rilevanza, ai fini della determinazione del reddito
d'impresa, nell'esercizio in cui sono iscritte nel conto economico
secondo le modalita' indicate nei commi 3 e 4, lett. a) dello stesso
art. 21;
b) per le altre immobilizzazioni (partecipazioni, immobilizzazioni
materiali e immateriali) le differenze di cambio assumono rilievo, ai
fini della determinazione del reddito d'impresa, nell'esercizio in
cui si considerano realizzate per effetto di cessioni, di
ammortamenti o di svalutazioni.
Per quanto riguarda le differenze negative di cui alle lettere a) e
b) del comma 4 dell'art. 2 in esame, si precisa che l'eventuale
utilizzo di riserve in sospensione di imposta esistenti in bilancio
quali, ad esempio, quelle di cui all'art. 55, comma 3, lett. b),
secondo periodo, del Tuir, nel testo precedente alla modifica
intervenuta con l'art. 21, comma 4, lett. b), della legge 27 dicembre
1997, n. 449, si configura come un utilizzo "per scopi diversi dalla
copertura di perdite di esercizio" e, conseguentemente, detto
utilizzo comporta l'assoggettamento a tassazione delle riserve
medesime.
Inoltre, va evidenziato che, ai sensi del comma 6 dell'art. 21 del D.
Lgs. n. 213 del 1998, i criteri di rilevazione e di trattamento delle
differenze di cambio positive e/o negative, nonche' gli importi
iscritti nel conto economico e nello stato patrimoniale, devono
essere illustrati nella nota integrativa del bilancio.
Vengono di seguito forniti specifici chiarimenti in relazione alle
due ipotesi sopra evidenziate.
6.2.3 Lett. a) del comma 4 dell'art. 21 del D. Lgs n. 213 del 1998
Le differenze di cambio positive inerenti ai "titoli di debito"
immobilizzati sono accreditate direttamente in una riserva non
distribuibile specificamente costituita; le differenze di cambio
negative sono addebitate direttamente alle riserve preesistenti, ivi
compresa l'anzidetta riserva non distribuibile. Le predette
differenze (positive e/o negative) vanno trasferite al conto
economico secondo uno dei seguenti criteri:
1. negli esercizi di scadenza o di cessione dei rispettivi titoli
(metodo analitico "per cassa");
2. nell'esercizio chiuso o in corso alla data del 31 dicembre 1998 e
in quelli successivi in misura corrispondente alla durata residua di
ciascun titolo (metodo "pro-rata temporis"); in tal caso, se il
titolo viene ceduto prima della scadenza, la differenza di cambio
rimanente va inclusa interamente nel conto economico dell'esercizio
nel quale e' avvenuta la cessione del titolo stesso;
3. nell'esercizio chiuso o in corso alla data del 31 dicembre 1998 e
nei tre successivi in quote costanti del saldo di tutte le differenze
positive e negative (metodo "forfettario") .
Per quanto concerne l'imputazione al conto economico delle differenze
positive di cui alla lettera a) del comma 4 dell'art. 21 del D. Lgs.
n. 213 del 1998 in esame, si fa presente che tale operazione comporta
la riduzione della riserva non distribuibile originariamente
costituita.
Tenuto conto che la norma in commento vincola tale riserva soltanto
alla non distribuibilita', si deve ritenere che essa possa essere
utilizzata anche per finalita' diverse da quella per la quale e'
stata costituita.
Qualora la predetta riserva non distribuibile sia stata gia'
utilizzata e non sia pertanto possibile imputare le differenze
positive di cambio al conto economico, queste ultime rilevano ai fini
fiscali extracontabilmente, secondo il criterio prescelto fra quelli
previsti dai numeri l), 2) e 3), della lettera a), del comma 4,
dell'art. 21 in esame.
Va rilevato infine che l'imputazione delle differenze di cambio
negative nel conto economico, ai sensi del comma 5, dell'art. 21 in
esame, secondo uno dei criteri previsti dal secondo periodo del comma
4, lett. a), dello stesso articolo, comporta ai fini fiscali la
ricostituzione della riserva avente la stessa natura di quella
precedentemente utilizzata, salvo quanto precisato con riferimento
alla riserva di cui al citato art. 55 del Tuir, nel testo previgente,
in quanto, in tale caso, la ricostituita riserva deve considerarsi
libera da imposta.
6.2.4 Lett. b) del comma 4 dell'art. 21 del D. Lgs n. 213 del 1998
Per le altre immobilizzazioni (partecipazioni, immobilizzazioni
materiali e immateriali):
1) le differenze di cambio positive sono accreditate in un'apposita
riserva non distribuibile. Tale vincolo della non distribuibilita'
viene meno a seguito di cessioni, del progredire del processo di
ammortamento, ovvero di svalutazioni delle immobilizzazioni stesse;
2) le differenze di cambio negative sono addebitate alle riserve
preesistenti, compresa la predetta riserva non distribuibile.
Per quanto concerne le differenze di cambio positive di cui al numero
1) che precede, le stesse si considerano realizzate ai fini della
determinazione del reddito d'impresa, extracontabilmente, in sede di
dichiarazione dei redditi, mediante apposita variazione in aumento,
per effetto di cessioni, di ammortamenti, anche anticipati, o di
svalutazioni dei suddetti beni.
Con riguardo a quest'ultima ipotesi, si fa presente che, nel caso di
svalutazioni relative alle partecipazioni, alle immobilizzazioni
materiali e immateriali, la rilevazione extracontabile della
differenza di cambio positiva avviene per un ammontare pari alla
svalutazione fiscalmente rilevante.
Relativamente agli ammortamenti, la predetta rilevazione
extracontabile delle differenze di cambio positive non puo' che
avvenire in funzione del processo di ammortamento delle
immobilizzazioni.
Per quanto riguarda le differenze di cambio negative di cui alla
lettera b) del comma 4, dell'art. 21 in commento, qualora le stesse
non incidano nel conto economico, esse si considerano realizzate, ai
fini della determinazione "extracontabile" del reddito d'impresa, per
effetto di cessioni, di ammortamenti o di svalutazioni.
Con riguardo alle ipotesi delle svalutazioni e degli ammortamenti si
rinvia alle considerazioni gia' svolte relativamente alle differenze
positive di cambio di cui sopra.
6.2.5 Rilevanza delle differenze positive e/o negative di cambio ai
fini dell'Irap
Relativamente alla rilevanza delle differenze di cambio ai fini Irap,
si precisa che le stesse risultano imponibili, se positive, o
deducibili, se negative, a seguito di contabilizzazione in voci di
conto economico che, ai sensi dell'art. 6 del D. Lgs. 15 dicembre
1997, n. 446, assumono rilievo ai fini del citato tributo.
Naturalmente, anche le differenze di cambio relative a
immobilizzazioni diverse dai titoli di debito, se non transitano nel
conto economico, concorrono alla formazione della base imponibile
Irap se rilevanti ai fini di tale imposta.
6.3 Imprese di assicurazione
Per le imprese di assicurazione, cosi' come per le banche e le
societa' finanziarie, il D. Lgs. n. 213 del 1998 prevede norme
specifiche per il trattamento delle differenze di cambio, rilevabili
nei bilanci di tali imprese chiusi al 31 dicembre 1998, in
considerazione della peculiarita' di detti settori.
Per l'individuazione delle imprese di assicurazione, l'art. 1, comma
1, lett. m), del D. Lgs. n. 213 del 1998 fa riferimento alle imprese
di cui all'art. 1 del D. Lgs. 26 maggio 1997, n. 173.
In particolare il comma 2 dell'art. 24 del citato D. Lgs. n. 213 del
1998 stabilisce che gli elementi cui si applicano i tassi di
conversione nella moneta di conto sono costituiti:
- dagli elementi monetari denominati nelle valute aderenti o comunque
variabili in funzione dell'andamento dei tassi di cambio delle valute
aderenti;
- dagli elementi non monetari inclusi nella classe D) degli
"Investimenti a beneficio di assicurati dei rami vita i quali ne
sopportano il rischio e derivanti dalla gestione dei fondi pensione",
disciplinati dall'art. 24 del D. Lgs. n. 173 del 1997.
Gli elementi monetari, come definiti dall'art. 1, comma 1, lett. p),
del D. Lgs. n. 213 del 1998, sono costituiti dalle disponibilita' di
denaro, dalle attivita' e passivita' iscritte in bilancio e dalle
restanti operazioni in corso (dette anche fuori bilancio) che
comportano o comporteranno il diritto a incassare o l'obbligo a
pagare a date future importi determinati o determinabili.
L'ISVAP, con il provvedimento n. 1008.G del 5 ottobre 1998,
pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 238 del 12 ottobre scorso,
recante "Disposizioni per la redazione in euro del bilancio delle
imprese di assicurazione, per la rilevazione delle operazioni
interessate dall'introduzione dell'euro e per il trattamento delle
conseguenti differenze di cambio", ha confermato (si veda quanto
afferma la Relazione illustrativa al D. Lgs. n. 213 del 1998 nel
commento al secondo comma dell'articolo 24) che tra gli elementi
monetari come sopra definiti rientrano anche le riserve tecniche di
cui agli artt. 31, 38 e 39 del D. Lgs. n. 173 del 1997. Trattasi:
- delle riserve tecniche del lavoro diretto;
- delle riserve tecniche allorche' il rischio dell'investimento e'
sopportato dagli assicurati e delle riserve derivanti dalla gestione
dei fondi pensione;
- delle riserve tecniche del lavoro indiretto.
Relativamente al trattamento contabile delle differenze di cambio
derivanti dalla traduzione nella moneta di conto dei predetti
elementi denominati nelle valute aderenti, viene previsto che il loro
importo va incluso per intero nel conto economico dell'esercizio
1998. In alternativa le differenze, ad eccezione di quelle relative
agli investimenti di cui all'art. 24 del D. Lgs. n. 173 del 1997 e
alle correlate riserve tecniche, possono essere ripartite in piu'
esercizi secondo le modalita', previste per la generalita' delle
imprese, dall'art. 18, commi 5 e 6, del D. Lgs. n. 213 del 1998.
In particolare, il citato comma 5 dell'art. 18 prevede la
ripartizione delle differenze di cambio positive e/o negative
relative a ciascun elemento monetario nell'esercizio 1998 e nei
successivi (criterio del "pro-rata"), cioe' in funzione della durata
residua dell'elemento stesso e della prevista evoluzione del capitale
dell'elemento considerato, salvo l'imputazione della differenza di
cambio residua per intero nel conto economico dell'esercizio in cui
l'elemento viene incassato, pagato o ceduto.
Il comma 6 dell'art. 18 prevede una ripartizione delle differenze
positive e/o negative forfettaria, in quote costanti da imputare nel
conto economico dell'esercizio 1998 e dei tre successivi.
Valgono a questo proposito le medesime considerazioni gia' svolte in
precedenza per le imprese in genere.
Inoltre i successivi commi 7 e 8 dell'art. 18 del D. Lgs. n. 213 del
1998 applicabili anche alle imprese di assicurazione, per effetto del
comma 5 dell'art. 24 del medesimo decreto legislativo, stabiliscono
che le differenze cambio positive e/o negative concorrono alla
determinazione del reddito d'impresa nell'esercizio in cui sono
iscritte nel conto economico, con cio' determinando l'allineamento
del trattamento fiscale a quello civilistico, e che, nel caso in cui
l'impresa ripartisca le differenze in piu' esercizi, la parte di esse
rinviata ai successivi esercizi deve essere iscritta direttamente
nello stato patrimoniale, senza transitare per il conto economico.
Occorre precisare che, per effetto del comma 6 dell'art. 24 del D.
Lgs. n. 213 del 1998, nella nota integrativa del bilancio vanno
illustrati, separatamente dal resto, i criteri di trattamento delle
differenze di cambio utilizzati ai sensi dei commi 3 e 4 di detto
art. 24, l'ammontare complessivo delle differenze di cambio positive
e/o negative e gli importi iscritti nel conto economico e nello stato
patrimoniale.
6.3.1 Rilevanza delle differenze positive e/o negative di cambio ai
fini delle imposte sui redditi
Le differenze di cambio rilevano ai fini della determinazione del
reddito d'impresa nell'esercizio in cui sono iscritte nel conto
economico. Sono altresi' rilevanti le differenze di cambio che sono
state imputate al conto economico di esercizi precedenti a quello in
corso alla data del 31 dicembre 1998 ma non dedotte in tali esercizi
in mancanza delle condizioni previste dalla normativa fiscale.
7 COSTI E SPESE SOSTENUTE PER L'ADEGUAMENTO ALL'EURO
Relativamente ai costi e alle spese sostenuti per l'adeguamento
all'euro si precisa che i criteri civilistici di individuazione della
natura dei predetti componenti negativi assumono rilievo anche per le
imposte sui redditi.
Pertanto, ai fini che qui interessano, poiche' i costi e le spese di
cui trattasi possono assumere natura di costi da patrimonializzare
ovvero di spese pluriennali, agli stessi si applicano, le
disposizioni in materia di ammortamento e quelle in materia di spese
relative a piu' esercizi previste dal Tuir.
Va infine rilevato che, qualora le suddette spese siano inquadrabili
tra quelle di esercizio, le stesse saranno deducibili, ai fini delle
imposte sui redditi, nell'esercizio in cui sono sostenute.
8 STABILI ORGANIZZAZIONI ALL'ESTERO
Il comma 10 dell'art. 18 del D. Lgs. n. ?13 del 1998 stabilisce che,
relativamente alle stabili organizzazioni all'estero, continua ad
applicarsi il secondo comma, secondo periodo, dell'art. 76 del Tuir,
salvo quanto previsto dal medesimo art. 18 a proposito degli elementi
monetari.
Al riguardo, e' opportuno rilevare che il citato art. 76, secondo
comma, secondo periodo, del Tuir, prevede che la conversione dei
saldi di conto per le stabili organizzazioni all'estero avviene
secondo il cambio alla data di chiusura dell'esercizio e che le
differenze che emergono tra i predetti saldi di conto e quelli
relativi all'esercizio precedente non concorrono alla formazione del
reddito d'impresa.
La disposizione sopra riportata non trova applicazione per gli
elementi monetari espressi in valute aderenti, per i quali, invece,
valgono le nuove disposizioni contenute nell'art. 18 in commento.
Va inoltre segnalato che le norme contenute nell'art. 76, comma 2,
secondo periodo, del Tuir si applicano a tutte le imprese
indipendentemente dal settore di appartenenza e dal tipo di attivita'
svolta (industriale, bancaria, finanziaria, assicurativa, ecc.);
pertanto, il concetto espresso dal comma 10 dell'art. 18 in tema di
differenze di cambio realizzate dalle stabili organizzazioni di
imprese che redigono il bilancio ai sensi del D. Lgs. 9 aprile 1991,
n. 127, non puo' che riferirsi anche alle stabili organizzazioni
all'estero di banche e societa' finanziarie nonche' di imprese di
assicurazione (si veda quanto afferma la Relazione illustrativa al D.
Lgs. n. 213 del 1998 nel commento al decimo comma dell'articolo 18).
Con riferimento a tali ultimi soggetti va peraltro precisato che la
non imponibilita' delle differenze di cambio che emergono dai saldi
di conto previsti dall'art. 76 del Tuir delle predette stabili
organizzazioni non puo' riferirsi agli elementi espressamente
disciplinati dagli articoli 21 e 24 (monetari e non monetari) del D.
Lgs. n. 213 del 1998, per i quali si applicano le nuove disposizioni
ivi contenute.
Per tutte le imprese, quindi, l'articolo 76, secondo comma, secondo
periodo, del Tuir continua a trovare applicazione come negli esercizi
passati, salvo che per gli elementi (monetari e non monetari)
disciplinati dal D. Lgs. n. 213 del 1998.
In ultimo, e' appena il caso di precisare che a nulla rileva la
collocazione geografica della stabile organizzazione all'estero
(Paesi UEM, UE o extra UE), dovendosi avere riguardo solo alla
circostanza che gli elementi monetari della stabile organizzazione -
ovunque collocata - siano, oppure no, espressi in una delle valute
aderenti.
9 CONTABILITA PLURIMONETARIA
L'art. 76, comma 2, ultimo periodo, del Tuir, consente alle imprese
che intrattengono in modo sistematico rapporti in valuta estera di
tenere la contabilita' plurimonetaria con l'applicazione del cambio
di fine esercizio ai saldi dei relativi conti.
Con riferimento a tali soggetti lo stesso art. 76 non ripropone il
principio della irrilevanza delle differenze dei saldi di conto cosi'
come previsto per le stabili organizzazioni di cui al paragrafo
precedente, ne' il D. Lgs. n. 213 del 1998 detta in merito regole
specifiche.
E' appena il caso di precisare che, anche con riferimento alla
contabilita' plurimonetaria eventualmente tenuta, qualora essa
ricomprenda elementi monetari (ed elementi non monetari, nel caso di
imprese bancarie, finanziarie ed assicurative) disciplinati dal D.
Lgs. n. 213 del 1998, a tali elementi si applicano le nuove norme in
esso dettate.
Cosi', ad esempio, per le imprese industriali, mercantili e di
servizi che tengono una contabilita' plurimonetaria che ricomprende
elementi monetari in una delle valute aderenti, a tali elementi si
applicano le nuove regole dettate dall'art. 18 del D. Lgs. n. 213
del 1998 mentre le regole previste dall'art. 76, comma 2, ultimo
periodo, del Tuir, continueranno a trovare applicazione con
riferimento ai restanti elementi della contabilita' plurimonetaria.
10 DICHIARAZIONI
10.1 Generalita'
L'art. 47 del piu' volte citato D. Lgs. n. 213 del 1998, concerne
"dichiarazioni, attestazioni e regolamenti in euro con le pubbliche
amministrazioni".
Nei commi 1 e 2 del citato articolo 47 e' previsto che i soggetti
obbligati a presentare dichiarazioni, atti e altri documenti, ivi
compresi quelli predisposti ai fini impositivi, possono indicare gli
importi in euro a partire dai periodi di imposta decorrenti dal 1
gennaio 1999.
In particolare, il comma 2 stabilisce che le dichiarazioni relative
alle imposte sui redditi, all'IVA, all'IRAP, nonche' quelle dei
sostituti d'imposta, possono essere presentate con gli importi
indicati in euro a partire dei periodi d'imposta aventi decorrenza
dal 1 gennaio 1999, ovvero chiusi nel corso di tale anno, secondo le
modalita' stabilite dall'amministrazione tributaria in relazione ai
diversi tipi d'imposta.
In attuazione del menzionato disposto normativo si precisa che:
a) le imprese che nel periodo transitorio redigono e pubblicano il
bilancio o il rendiconto in euro sono tenute alla presentazione delle
dichiarazioni relative alle imposte sui redditi e sul valore
aggiunto, di quelle in materia di imposta regionale sulle attivita'
produttive, nonche' di quelle dei sostituti d'imposta, con gli
importi indicati in euro, a partire dall'esercizio per il quale e'
stato redatto (e pubblicato, per i soggetti tenuti a tale
adempimento) il bilancio o il rendiconto in euro;
b) i soggetti diversi da quelli indicati alla precedente lettera a)
(ad esempio contribuenti che adottano la contabilita' semplificata,
lavoratori autonomi, lavoratori dipendenti, ecc.), qualora redigano
una delle dichiarazioni di cui all'art. 47 del D. Lgs. n. 213 del
1998 in euro (dichiarazioni relative alle imposte sui redditi,
all'IVA, all'IRAP, nonche' quelle dei sostituti d'imposta),
relativamente ai periodi d'imposta che decorrono dal 1 gennaio 1999
ovvero chiusi nel corso di tale anno e successivi, gli stessi sono
tenuti a redigere nella medesima valuta tutte le successive
dichiarazioni.
Anche per tali soggetti la redazione delle dichiarazioni in euro non
comporta l'obbligo di registrare ai fini fiscali, nella medesima
valuta, le operazioni effettuate.
E' appena il caso di precisare che le predette dichiarazioni relative
al periodo d'imposta 1998 devono essere presentate in lire.
10.2 Aspetti particolari per i sostituti d'imposta
E' opportuno svolgere alcune considerazioni relativamente ai soggetti
che adottano l'euro come moneta di conto dal 1 gennaio 1999 e che
rivestono la qualifica di sostituto d'imposta.
In primo luogo va detto che le scritture contabili, che devono
redigere obbligatoriamente i sostituti d'imposta, ai sensi dell'art.
21 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, non sono comprese tra i
"documenti contabili obbligatori a rilevanza esterna" indicati
nell'art. 1, comma 1, lettera n), del D. Lgs. n. 213 del 1998.
I sostituti d'imposta sono liberi di effettuare in lire o in euro le
registrazioni nelle apposite scritture contabili previste dall'art.
21 del D.P.R. n. 600 del 1973.
Si ricorda che gli importi che nelle norme sono espressi in lire
(come ad esempio gli scaglioni di reddito, le detrazioni per carichi
di famiglia e quelle per spese di produzione del reddito), ai sensi
del comma 2 dell'art. 6 del Regolamento (CE) n. 974/98, hanno il
medesimo valore di un riferimento all'euro in base ai tassi di
conversione. Di conseguenza, in caso di calcoli da eseguirsi in euro,
tali importi devono essere convertiti in detta valuta con
arrotondamento al centesimo solo se si tratta di autonomi importi
monetari da contabilizzare o da pagare.
Nell'ipotesi da ultimo citata, ai fini dell'applicazione delle
ritenute di acconto sui redditi di lavoro dipendente e assimilati e
del riconoscimento delle detrazioni d'imposta spettanti, il sostituto
d'imposta converte in euro gli importi relativi agli scaglioni di
reddito dell'art. 11 del Tuir, nonche' quelli delle detrazioni
d'imposta di cui agli articoli 12 e 13 dello stesso testo unico e
quindi procede al ragguaglio al periodo di paga degli importi
convertiti e all'assoggettamento a tassazione della parte imponibile
delle somme e dei valori corrisposti.
Tenuto conto che il ragguaglio al periodo di paga puo' generare
importi decimali, si precisa che, a tal fine, i sostituti d'imposta
possono utilizzare un numero di decimali a piacere quando non si
configurano ne' come autonomi importi da contabilizzare ne' come
autonomi importi da pagare.
Tutti gli importi che nei singoli periodi di paga non sono concessi a
causa degli arrotondamenti e del numero di decimali prescelto (ovvero
sono attribuiti in misura superiore) si possono memorizzare per
l'attribuzione (o la compensazione) in sede di conguaglio di fine
anno o, in caso di cessazione del rapporto, alla data della
cessazione medesima. Cosi', ad esempio, supponendo che il lavoratore
abbia diritto, per l'intero periodo d'imposta, a lire 950.000, quale
detrazione per reddito di lavoro dipendente e a lire 336.000, quale
detrazione per figlio a carico, supponendo ancora che il periodo di
paga di questo dipendente sia il mese e che il tasso di cambio
dell'euro con la lira sia di 1.900 lire, il sostituto d'imposta puo'
procedere nel modo seguente:
- lire 950.000, convertite sono pari a 500 euro;
- lire 336.000, convertite sono pari a 176,8421 euro;
- 500 euro, rapportate al periodo di paga, sono pari a 41,66666 euro,
che va arrotondato, essendo periodico, a 41, 66667;
- 176,8421 euro, rapportate al periodo di paga, sono pari a 14,736666
euro che va arrotondato, essendo periodico, a 14,73667.
Come sopra precisato, il sostituto d'imposta in ciascun periodo di
paga puo' scegliere il numero di decimali conseguenti al ragguaglio
al periodo di paga delle detrazioni spettanti, mentre all'atto
dell'effettuazione delle operazioni di conguaglio di fine anno o alla
cessazione del rapporto, puo' procedere al riconoscimento degli
importi effettivamente spettanti con riferimento alla conversione in
euro dell'importo previsto dalla norma vigente con arrotondamento al
centesimo, utilizzando gli eventuali decimali non attribuiti o
attribuiti in eccesso.
10.3 Aspetti particolari per le dichiarazioni IVA periodiche e
annuali
Per cio' che concerne le dichiarazioni periodiche ed annuali IVA,
considerato che il menzionato art. 47 del D. Lgs. n. 213 del 1998,
come sopra detto, prevede che le stesse possono essere prodotte con
gli importi indicati in euro, a partire dai periodi di imposta
decorrenti dal 1 gennaio 1999, i contribuenti possono scegliere
liberamente se presentare le suddette dichiarazioni in lire o in
euro. Qualora, pero', il contribuente decida di presentare una
dichiarazione periodica (mensile o trimestrale) ovvero quella annuale
in euro, deve uniformare a tale scelta i successivi comportamenti,
per cui sara' tenuto ad adottare l'euro per le successive
dichiarazioni periodiche.
Per quanto riguarda la dichiarazione annuale, la stessa dovra' essere
effettuata nella medesima valuta adottata per le dichiarazioni
periodiche presentate nel periodo d'imposta cui essa si riferisce.
Nel caso in cui, nello stesso periodo d'imposta, il contribuente
abbia presentato inizialmente delle dichiarazioni periodiche in lire
e successivamente in euro, la dichiarazione annuale relativa a tale
periodo d'imposta deve essere presentata in tale ultima valuta.
Qualora, poi, sussista l'obbligo di presentazione della dichiarazione
unificata annuale (modello UNICO), comprendente la dichiarazione dei
redditi, la dichiarazione annuale IVA e la dichiarazione dei
sostituti d'imposta, si fa presente che tutti i dati in essa
contenuti devono essere riportati con la stessa unita' monetaria
(lira o euro), e che la scelta derivante dalla presentazione in euro
delle dichiarazioni periodiche sara' vincolante anche ai fini della
dichiarazione annuale unificata, ferma restando la validita' delle
dichiarazioni periodiche gia' redatte in una valuta diversa.
11 ALTRI TRIBUTI INDIRETTI, DIVERSI DALL'IVA, E TRIBUTI LOCALI
In conformita' ai principi dettati dal ripetuto art. 47 del D. Lgs.
n. 213 del 1998, anche per i tributi indiretti diversi dall'IVA, ad
eccezione dell'INVIM, i contribuenti possono indicare in euro i
valori contenuti nelle dichiarazioni, negli atti ed altri documenti
da presentare all'Amministrazione Finanziaria.
Cio' vale per gli atti pubblici formati, gli atti giudiziari
pubblicati o emanati, le scritture private autenticate, quelle non
autenticate presentate per la registrazione, le successioni apertesi
e le donazioni fatte a decorrere dal 1 gennaio 1999, come di seguito
meglio specificato.
Gli importi indicati negli atti e nelle dichiarazioni possono, come
gia' detto, essere espressi anche in euro e, in applicazione del
generale criterio di omogeneita', tutti nella medesima valuta
effettuando, se necessario, la conversione degli importi da lire ad
euro. Sara' necessario, inoltre, utilizzare la stessa valuta anche
per le eventuali dichiarazioni sostitutive, integrative, modificative
e rettificative.
Per quanto riguarda, invece, le dichiarazioni relative all'INVIM, ivi
comprese quelle relative all'INVIM decennale, le medesime
continueranno ad essere effettuate in lire, atteso che riguardano
elementi riferibili a periodi di tempo anteriori al 31 dicembre 1998
e tenuto conto, altresi', che il predetto tributo cessera' di avere
vigore dal 1 gennaio 2003, ai sensi dell'art. 17, comma 7, del D.
Lgs. 30 dicembre 1992, n. 604. Cio' non di meno, considerato che i
valori presi a base della liquidazione del tributo si riferiscono,
come gia' detto, a periodi anteriori al 31 dicembre 1998, anche nel
corso dell'anno 2002 le dichiarazioni INVIM continueranno ad essere
effettuate in lire.
Per converso, potranno essere indicati in euro i dati riferibili
all'imposta sostitutiva dell'INVIM, dovuta alla presentazione della
dichiarazione di successione, per quelle apertesi dal 1 gennaio 1999.
Per quanto riguarda l'imposta di bollo, dal 1 gennaio 1999 sara'
indicato anche il controvalore in euro, per i valori di importo non
inferiore alle 1000 lire, con arrotondamento al centesimo di euro,
secondo i criteri generali posti dal Regolamento (CE) n. 1103/97
piu' volte citato. Per i valori di importo inferiore, infatti,
l'indicazione anche del valore in euro potrebbe generare difficolta'
applicative, correlate agli scostamenti percentualmente eccessivi
rispetto al valore in lire, a causa dei necessari arrotondamenti.
Durante il periodo transitorio, tuttavia, continueranno ad essere
utilizzabili anche i valori bollati che riportano la sola indicazione
dell'importo in lire.
In relazione a quanto disposto dal richiamato D. Lgs. n. 213 del
1998, i titoli di Stato di nuova emissione (B.T.P., C.C.T., C.T.Z. e
B.O.T.), a far tempo dal 1 gennaio 1999, saranno espressi in euro e
quelli gia' in circolazione saranno ridenominati in euro.
Analogamente, dal 1 gennaio 1999, i titoli emessi da enti diversi
dallo Stato, potranno essere emessi in euro e quelli gia' in
circolazione, aventi determinate caratteristiche previste dalla
legge, potranno essere rideterminati in questa valuta, in base alle
decisioni degli emittenti.
Le societa' mercato Borsa Italiana Spa e MTS Spa hanno convenuto che
nei propri rispettivi mercati le negoziazioni degli strumenti
finanziari avverranno in euro.
In relazione a quanto sopra, anche la tassa sui contratti di borsa
per le negoziazioni in parola puo' essere calcolata in euro.
In tal caso, l'intermediario converte in euro le aliquote e gli
importi base di riferimento (100.000 lire o frazione di lire 100.000)
previste dall'attuale Tabella delle tasse in discorso, di cui al D.
Lgs. 21 novembre 1998, n. 435, al tasso di cambio irrevocabile,
attenendosi ai criteri individuati dall'art. 3 del D. Lgs. n. 213 del
1998, laddove ne ricorrano i presupposti.
Detto criterio, oltre ad assicurare omogeneita' di comportamento da
parte degli intermediari in ordine alle modalita' di applicazione
della tassa sui contratti di borsa nel comparto delle negoziazioni
dei titoli effettuati in euro, evita di generare confusioni presso i
risparmiatori ed appare il piu' idoneo a tutelare, in ossequio al
principio generale della neutralita' del passaggio dalla moneta
nazionale all'euro, i medesimi investitori.
Va tenuto conto, inoltre, che la tassa di cui trattasi viene
corrisposta dagli intermediari in modo virtuale, vale a dire senza
impiego di valori bollati (foglietti e/o marche) presso i
concessionari, che possono pertanto riscuotere i relativi importi
anche in euro mediante gli appositi strumenti di pagamento.
Infine, per cio' che concerne i tributi locali, stante l'attuale
evoluzione del sistema impositivo locale, si ritiene che nel periodo
transitorio - fino a diverse nuove disposizioni - rimangano invariate
le modalita' di dichiarazione dei singoli tributi che continueranno,
pertanto, a riportare valori monetari espressi in lire.
12 VERSAMENTI DA EFFETTUARE
Durante il periodo transitorio i contribuenti hanno la massima
liberta' di effettuare i versamenti relativi a tributi sia in euro
che in lire, a prescindere dalla valuta in cui sono state redatte le
eventuali dichiarazioni ovvero dalla valuta in cui sono state
effettuate le liquidazioni del debito tributario.
Qualora il contribuente scelga di utilizzare l'euro, all'atto della
conversione degli importi espressi in lire procedera'
all'arrotondamento dell'ammontare da pagare secondo i criteri in
precedenza illustrati.
Naturalmente la scelta di effettuare i versamenti utilizzando l'euro,
durante il periodo transitorio, potra' avvenire solo se il soggetto
interessato utilizzera' mezzi di pagamento diversi dal contante.
* * *
Gli Uffici in indirizzo sono pregati di dare la massima diffusione al
contenuto della presente circolare.
Il direttore generale
del Dipartimento delle entrate
ROMANO