N. 396 ORDINANZA (Atto di promovimento) 28 gennaio 1999
Ordinanza emessa il 28 gennaio 1999 dalla Commissione tributaria regionale di Venezia sui ricorso proposto da SICC S.p.a. contro ufficio II.DD. di Rovigo Imposte e tasse in genere - Condono fiscale - Dichiarazioni integrative susseguenti ad avvisi di accertamento divenuti nulli per effetto della sent. n. 175/1986 della Corte costituzionale - Possibilita' che siano modificate in domande presentate a norma dell'art. 19 d.l. n. 429/1982 e come tali liquidate (per definizione automatica) dagli uffici finanziari - Mancata previsione - Irragionevole uniformita' di trattamento fra contribuenti destinatari di avvisi di accertamento validi e nulli - Violazione dei criteri di razionalita' e parita' tributaria. - D.L. 10 luglio 1982, n. 429 (conv., con modif., nella legge 7 agosto 1982, n. 516), art. 32, primo comma. - Costituzione, art. 3.(GU n.28 del 5-7-2000 )
LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE Ha pronunziato la seguente ordinanza sul ricorso n. 1159/1998, proposto in appello dalla S.p.a. SICC in persona dell'amministratore pro-tempore dott. Ghinatti Gabriele, rappresentato e difeso dall'avv. Franco Fedozzi di Rovigo ed elettivamente domiciliato presso il suo studio in Rovigo via G. Mazzini n. 24 per delega in atti, appellanti; Contro l'ufficio imposte dirette di Rovigo in persona del legale rappresentante pro-tempore; appellato per l'annullamento: della decisione n. 224/1993, emessa in data 12 giugno 13 agosto 1993 dalla commissione tributaria di primo grado di Rovigo sezione I; Visto il ricorso ed i relativi allegati; Visto l'atto di costituzione in giudizio dell'Ufficio; Viste le memorie delle parti; Visti gli atti tutti di causa; Udito alla pubblica udienza del 28 gennaio 1999, il relatore cons. Lamberti e uditi altresi' i rappresentanti delle parti come da verbale. Ritenuto e considerato quanto segue in fatto e in diritto. F a t t o La societa' SICC ha impugnato innanzi alla commissione tributaria di primo grado di Rovigo, la cartella esattoriale n. 406.875.908, recante un carico fiscale complessivo pari a L. 53.162.000, relativo ad imposte definite e iscritte a ruolo ai sensi degli artt. 16, 17 e 20-bis del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429, relative ad IRPEG e ILOR degli anni 1979 e 1980. La cartella traeva origine dalla dichiarazione integrativa proposta dalla societa' a seguito dell'avviso di accertamento notificato dall'Ufficio il 29 dicembre 1982. Nell'unico motivo del ricorso la societa' richiamava la sentenza della Corte costituzionale 27 giugno 1986, n. 175 che aveva dichiarato nulli tutti gli accertamenti notificati dagli uffici nel periodo tra il 14 luglio 1982, data di entrata in vigore del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 e il 13 marzo 1983. Deduceva in proposito che le dichiarazioni di condono a suo tempo presentate a norma dell'art. 16 del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 dovevano essere correttamente liquidate secondo il successivo art. 19 e pertanto secondo le modalita' di computo per i contribuenti non accertati. La societa' chiedeva pertanto la rideterminazione del carico fiscale degli anni 1979 e 1980 con i criteri di cui all'art. 19 del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 e cioe' sulla base della dichiarazione dei redditi con estinzione della controversia e la restituzione di quanto illegittimamente versato. Con la decisione in epigrafe, la commissione di primo grado respingeva il ricorso, ritenuta l'irrevocabilita' delle dichiarazioni integrative e delle istanze di definizione ai sensi dell'art. 32 del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 e la definivita' delle imposte e delle maggiori imposte acquisite in base a tali dichiarazioni. La decisione veniva appellata per gli stessi motivi opposti in primo grado dalla societa' SICC innanzi alla commissione tributaria di secondo grado di Rovigo, che, con ordinanza n. 172 del 14 novembre 1994, riteneva non manifestamente infondata la questione di costituzionalita' dell'art. 32 comma primo del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 nella parte in cui la norma non consente che le domande di condono presentate ai sensi dell'art. 16 del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 possano essere modificate a seguito della dichiarata incostituzionalita' degli accertamenti inviati dagli uffici in "zona condono" dalla sentenza 26 giugno 1986, n. 175 della Corte costituzionale. Con ordinanza del 5 marzo 1998, n. 42 la Corte costituzionale dichiarava manifestamente inammissibile la questione siccome proposta, considerato che l'ordinanza di rimessione risultava priva di qualsiasi elemento di valutazione della fattispecie oggetto del giudizio principale ne' prospettava una sia pur sintetica motivazione della rilevanza della questione. Il giudizio e' stato riassunto innanzi alla sezione e nel corso dell'udienza del 28 gennaio 1999, la causa e' stata discussa, quindi trattenuta in decisione. D i r i t t o 1. - Alla societa' SICC e' stata notificata la cartella esattoriale n. 406.875.908 relativa al carico fiscale per gli anni 1979 e 1980 derivante da un avviso di accertantento notificato dall'ufficio in data 29 dicembre 1982, sul quale la societa' aveva proposto istanza di condono ai sensi degli artt. 16 del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429, convertito in legge 7 agosto 1982, n. 516. L'ufficio imposte dirette di Rovigo ha conseguentemente determinato l'imposta nei confronti della societa' tenendo conto del proposto condono e ha notificato la cartella esattoriale in base all'art. 16, 17 e 20-bis del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429. In particolare, l'art. 16, comma 1 del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 prevede che "per i periodi d'imposta relativamente ai quali anteriormente alla data di presentazione della dichiarazione integrativa e' stato notificato accertamento in rettifica o d'ufficio, la controversia si estingue se la dichiarazione integrativa reca un imponibile non inferiore alla somma del sessanta per cento dell'imponibile accertato dall'ufficio e del quindici per cento dell'imponibile dichiarato dal contribuente". In seguito alla decisione di codesta ecc.ma Corte costituzionale del 7 luglio 1986, n. 175, la contribuente sostiene che la determinazione dell'imposta va operata sulla base dell'art. 19 del decreto legge n. 429 del 1982, nonostante la proposta domanda di condono, da considerare tamquam non esset perche' l'accertamento da cui l'istanza medesima trae origine e' radicalmente nullo in quanto notificato fra il 14 luglio 1982 e il 13 marzo 1983, cosiddetta "zona condono". Con la citata sentenza n. 175 del 1986 e' stato, infatti, dichiarato costituzionalmente illegittimo l'art. 16, del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429, come modificato con la legge di conversione 7 agosto 1982, n. 516, per violazione degli artt. 3 e 97 della Costituzione, nella parte in cui consente la notifica di accertamenti in rettifica o d'ufficio sino alla data di presentazione della dichiarazione integrativa, anziche' sino alla data di entrata in vigore del decreto legge n. 429/1982, operando cosi' una discriminazione tra i contribuenti in forza di un atto dell'amministrazione finanziaria. Come ricordato in precedenza, l'avviso di accertamento era stato notificato alla societa' SICC in data 29 dicembre 1982 e pertanto nel periodo corrente fra il 14 luglio 1982, data di entrata in vigore del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 e il 13 marzo 1983. Ad avviso della societa' SICC l'accertamento doveva pertanto ritenersi inficiato di nullita' sulla base delle considerazioni svolte da codesta ecc.ma Corte nella citata sentenza n. 175 del 1986, con conseguente mancanza di presupposto della domanda di condono proposta dalla societa', il cui reddito doveva pertanto essere determinato in base al successivo art. 19 del decreto legge n. 429 del 1982, come modificato dalla legge di conversione n. 516 del 1982. Il primo comma di tale ultima disposizione prevede che "per ciascuno dei periodi di imposta relativamente ai quali il termine per la presentazione della dichiarazione e' scaduto anteriormente al primo agosto 1982, il contribuente con la dichiarazione integrativa puo' richiedere, se non e' stato notificato avviso di accertamento, che l'imposta sul reddito delle persone fisiche, l'imposta sul reddito delle persone giuridiche e l'imposta locale sui redditi siano definite per definizione automatica a norma dei seguenti commi". 2. - Dall'assunto della societa', riportato sia nell'atto introduttivo del giudizio che nell'appello circa la necessita' di determinare il tributo sulla scorta dell'art. 19 e non dell'art. 16 del decreto legge n. 429 del 1982 e dal richiamo operato dall'ufficio - anche in ambedue i gradi di giudizio - all'art. 32 del decreto legge citato, e' insorto il dubbio di legittimita' costituzionale di tale ultima disposizione, che ha costituito l'oggetto dell'ordinanza di rimessione 14 novembre 1994 n. 172 a codesta ecc.ma Corte costituzionale di tale ultima norma per sospetta violazione dell'art. 3 della Costituzione. Secondo l'art. 32 del decreto legge n. 429 del 1982, "le dichiarazioni integrative e le istanze di definizione di cui al presente decreto, da redigersi in carta semplice, sono irrevocabili. Le imposte e le maggiori imposte che ne risultano sono acquisite a titolo definitivo e le definizioni intervenute sulla base di dette dichiarazioni e istanze non possono essere modificate dagli uffici ne' contestate dai contribuenti se non per errore materiale o per violazione delle norme degli articoli precedenti". Ad avviso della remittente commissione di secondo grado di Rovigo: dalla norma deriva che vengano trattati allo stesso modo, sulla base di quanto previsto dall'art. 16 del decreto legge sia coloro che abbiano ricevuto la notifica di un valido avviso di accertamento sia contro i quali siano stati destinatari di un accertamento nullo per effetto della sentenza della Corte costituzionale n. 175 del 1986; tale uniformita' di trattamento, del tutto irragionevole e immotivata non puo' essere evitata dall'interprete senza la sostanziale disapplicazione della norma di legge; la sostanziale iniquita' della norma e' palese dai tentativi operati da numerose commissioni tributarie per superarne il disposto: in presenza di dichiarazione integrativa nulla, la commissione di primo grado di Torino (dec. n. 1248/1988) ha statuito che il condono e' valido e va liquidato come se il contribuente avesse chiesto il condono sulla base del reddito dichiarato. E la commissione di secondo grado di Treviso ha affermato che il contribuente puo' convertire ex art. 1424 c.c. la dichiarazione di condono presentata ai sensi dell'art. 16 in dichiarazione di condono presentata ai sensi dell'art. 19 del decreto legge n. 429 del 1982; la sostanziale iniquita' della norma non e' comunque superabile in quanto la declaratoria di nullita' derivante dalla sentenza n. 175 del 1986 di codesta ecc.ma Corte investe l'avviso di accertamento ma non la dichiarazione di condono. Tali atti sono diversi, non necessariamente consequenziali e perdippiu' promananti da soggetti diversi quali l'ufficio e il contribuente: non e' possibile inferire la nullita' della dichiarazione integrativa proposta in presenza di avviso di accertamento nullo, ne', tantomeno la sua revocabilita' stante il disposto dall'art. 32 del decreto legge n. 429 del 1982. Come precisato in narrativa, la questione e' stata dichiarata manifestamente inammissibile da codesta ecc.ma Corte con l'ordinanza del 5 marzo 1998, n. 42 che ha ritenuto l'ordinanza di rimessione "priva di qualsiasi elemento di individuazione della fattispecie oggetto del giudizio principale e non prospetta una sia pur sintetica motivazione della rilevanza della questione". 3. - Ritiene il collegio che la questione debba essere riprospettata nei medesimi termini della ricordata ordinanza anche se con le precisazioni richieste da codesta ecc.ma Corte costituzionale nell'ordinanza sopra richiamata. 3.1. - Circa la necessita' di meglio precisare gli elementi di valutazione della fattispecie oggetto del giudizio principale, va ribadito quanto esposto in narrativa della presente ordinanza. La cartella esattoriale n. 406.875.908 per L. 53.162.000 notificata alla societa' SICC trae origine dalla liquidazione di imposte definite e iscritte a ruolo ai sensi degli artt. 16, 17 e 20-bis del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429, relative ad IRPEG e ILOR degli anni 1979 e 1980 e cioe' a seguito di proposizione di istanza di condono susseguente ad avviso di accertamento. Siffatto avviso e' stato notificato alla societa' il 29 dicembre 1982: e' pertanto inficiato di nullita' secondo quanto affermato da codesta ecc.ma Corte costituzionale nella sentenza del 27 giugno 1986, n. 175 che ha dichiarato costituzionalmente illegittimo l'art. 16 del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 nella parte in cui consentiva agli uffici di procedere ad accertamento anche successivamente alla data del 14 luglio 1982, di entrata in vigore del suddetto decreto legge. Sulla scorta dell'irrevocabilita' delle dichiarazioni di condono sancita dall'art. 32 del decreto legge in esame, l'ufficio ha operato la liquidazione dell'IRPEG e dell'ILOR relative agli anni 1979 e 1980 a norma dell'art. 16 (e cioe' in presenza di una valida dichiarazione di condono del contribuente) e non gia' a norma dell'art. 19 (e cioe' secondo le modalita' previste per i contribuenti non accertati). Il contribuente sostiene, invece, l'applicazione di tale ultima modalita' data la nullita' dell'accertamento. 3.2. - Circa l'obbligo di espressa motivazione sulla rilevanza della questione, ritenuto inosservato da codesta ecc.ma Corte nell'ordinanza della commissione di Rovigo, il collegio rileva che l'operato dell'ufficio trae origine dalla definizione dell'art. 32 del decreto legge n. 429 del 1982, che definisce irrevocabili le dichiarazioni di condono comunque presentate, senza distinguere quelle inficiate di nullita' sopravvenuta per effetto della decisione di codesta ecc.ma Corte. La latitudine della disposizione non consente di revocare per erroneita' di presupposto le dichiarazioni di condono presentate a seguito di accertamento divenuto nullo e di equiparare - per le dichiarazioni integrative presentate relativamente agli accertamenti notificati in "zona condono" - la situazione prevista dall'art. 16 a quella stabilita dall'art. 19 del decreto legge n. 429 del 1982 e liquidare l'imposta come se non fosse stato notificato avviso di accertamento. Nel che l'obbligo del giudice - e a maggior ragione degli uffici delle imposte - di dover determinare e liquidare il tributo in conformita' dell'art. 16 non gia' dell'art. 19 del decreto legge n. 429 del 1982, nonostante la dichiarazione del contribuente sia inficiata da errore, per avere ritenuto valida' un accertamento radicalmente nullo perche' notificato in "zona condono" come oramai jus receptum successivamente alla sentenza n. 175 del 1986 di codesta Corte costituzionale. Il richiamo letterale all'art. 32 del decreto legge e' inoppugnabile nel caso di specie, ove la sentenza impugnata della commissione di primo grado di Rovigo n. 244 del 12 giugno - 13 agosto 1993, ha rigettato il ricorso della contribuente, ritenendo che le dichiarazioni integrative e le istanze di definizione siano irrevocabili e che di conseguenza le imposte e le maggiori imposte che ne risultano siano acquisite a titolo definitivo. Perdurando la vigenza dell'art. 32 del decreto legge n. 429 del 1982 nell'attuale formulazione, la conclusione dei primi giudici appare l'unica coerente e sostenibile. Ne seguirebbe la sua conferma e il rigetto dell'appello della contribuente. 3.3. - Circa la non manifesta infondatezza della questione, il collegio condivide in toto le considerazioni svolte dal remittente e riportate al punto 2 della motivazione, aggiungendo due brevi considerazioni: 3.3.1. - Il dubbio di conformita' ai precetti di logica e di razionalita' dell'art. 32 del decreto legge n. 429 del 1982 e' conseguente alla sopravvenuta declaratoria di nullita' degli accertamenti intervenuti fra il 14 luglio 1982 e il 13 marzo 1983 per effetto della nota sentenza n. 175 del 1986 di codesta ecc.ma Corte, prima della quale l'irrevocabilita' delle dichiarazioni di condono in qualsiasi momento proposte era sicuramente coerente con l'intero sistema del decreto legge n. 429 del 1982: nel testo antecedente alla sentenza l'art. 16 del decreto legge non distingueva fra le dichiarazioni integrative presentate a seguito di accertamenti notificati prima o dopo la sua entrata in vigore. L'annullamento della disposizione sotto tale ultimo profilo ha reso inevitabile il coordinamento l'art. 16 e l'art. 32 del decreto legge n. 429 del 1982; e' priva di razionalita' e di coerenza la liquidazione dell'imposta in in base ad una dichiarazione integrativa rapportata ad accertamento dichiarato nullo sin dal suo insorgere solo perche' l'accertamento stesso era valido nel momento in cui il contribuente ha presentato la relativa istanza e perche' quest'ultima e' stata espressamente dichiarata irrevocabile dal legislatore. Non giustifica una fictio juris di tal fatta la sua conformita' all'interesse dell'amministrazione finanziaria, la cui posizione di parita' con il contribuente comporta per il legislatore l'obbligo di adeguare le norme alla tutela riconosciutagli dal costituente e di reperire sistemi adeguati a rendere effettiva la salvaguardia apprestata dagli organi ai cio' deputati. Allorche' il comportamento del soggetto abbia tratto origine da presupposti riconosciussti illegittimi o addirittura nulli (come avvenuto per gli accertamenti operati, "zona condono" non puo' il legislatore non adeguarsi alla nuova situazione, insistere nel considerare irrevocabile la manifestazione di volonta' a suo tempo espressa. L'adeguamento delle norme e' pero' compito del giudice solo quando risolva in una loro interpretazione evolutiva, ma non quando si tratti di inciderne la portata. Tale compito, in un ordinato assetto di poteri, compete al legislatore o, in sua vece, al giudice delle leggi. 3.3.2. - L'irrevocabilita' anche delle dichiarazioni integrative presentate dal contribuente a seguito degli accertamenti eseguiti fra il 14 luglio 1982 e il 13 marzo 1983 (cosiddetta "zona condono") comporta poi l'ultrattivita' dell'art. 16 anche dopo l'entrata in vigore del decreto legge n. 429 del 1982 senza neppure un criterio uniforme per tutti i contribuenti ma solo sulla base della casualita', connessa all'invio di un avviso di accertamento. Siffatta accidentalita' nell'imposizione non e' conforme ai criteri di razionalita' e di parita' di trattamento che dovrebbero essere considerati alla base di un moderno ed efficiente sistema tributario. 4. - E' pertanto necessario ribadire le conclusioni raggiunta dall'ordinanza della commissione di secondo grado di Rovigo e rimettere a codesta ecc.ma Corte costituzionale l'esame dell'art. 32, primo comma, del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429, convertito nella legge 7 agosto 1982, n. 516 per contrasto con l'art. 3 della Costituzione nella parte in cui non consente che le domande di condono presentate a norma dell'art. 16 dello stesso decreto legge possano essere modificate a seguito dell'incostituzionalita' dichiarata con sentenza n. 175/1986 della Corte costituzionale in domande presentate a norma dell'art. 19 del citato decreto legge e come tali liquidate dagli uffici finanziari. E' pertanto necessario sospendere il presente giudizio ai sensi dell'art. 23, legge 11 marzo 1953, n. 87, e rimettere alla Corte costituzionale l'esame della questione.
P. Q. M. Visti gli artt. 134, della costituzione, 1, legge costituzionale 9 febbraio 1948, n. 1, 23 e segg., legge 11 marzo 1953, n. 87; Dichiara rilevante e non manifestamente infondata la questione di costituzionalita' dell'art. 32, primo comma, del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429, convertito nella legge 7 agosto 1982, n. 516 per contrasto con l'art. 3 della Costituzione nei termini di cui in motivazione; Sospende ogni pronunzia sul ricorso in epigrafe; Dispone l'immediata trasmissione degli atti alla Corte costituzionale perche' si pronunci sulla predetta questione; Dispone, altresi', che la presente ordinanza, a cura della segreteria, sia notificata a tutte le parti in causa, al Presidente del Consiglio dei Ministri, e sia comunicata ai Presidenti dei due rami del Parlamento. Cosi' deciso in Venezia - Mestre, addi' 28 gennaio 1999 in camera di consiglio. Il presidente relatore: Lamberti 00C0623