N. 433 ORDINANZA (Atto di promovimento) 18 febbraio 1999
Ordinanza emessa il 18 febbraio 1999 dalla Commissione tributaria regionale di Venezia sui ricorso proposto da D.R.E. del Veneto, sezione di Padova contro Protti Adelaide Tributi in genere - Tassazione delle plusvalenze, conseguite a seguito di espropriazione, estesa alle aree classificate in zona F dal piano regolatore in base ai DD.LL. 28 febbraio 1992, n. 174, 27 aprile 1992, n. 269 e 25 giugno 1992, n. 319 decaduti per mancata conversione in legge - Successiva sanatoria con la norma impugnata degli effetti prodottisi e dei rapporti giuridici sorti in base ai predetti decreti decaduti - Conseguente disparita' di trattamento tra i proprietari di aree classificate in zona F sul libero mercato (che hanno conseguito un prezzo maggiore trattandosi di aree soggette a vincoli di carattere temporaneo) ed i proprietari che subiscono l'espropriazione delle stesse aree per l'effettuazione degli impianti di interesse generale, cui le aree medesime erano vincolate (che hanno subito sull'indennita' conseguita la tassazione delle plusvalenze) - Incidenza sul principio della capacita' contributiva - Riproposizione di questione gia' oggetto della sentenza della Corte costituzionale n. 533/1995, ritenuta superabile dal giudice rimettente. - Legge 24 marzo 1993, n.75, art. 1, comma secondo. - Costituzione, artt. 3 e 53.(GU n.30 del 19-7-2000 )
LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE Ha pronunziato la seguente ordinanza sul ricorso n. 18165/1997, proposto in appello dalla direzione regionale delle entrate del Veneto, sezione di Padova, in persona del legale rappresentante pro-tempore, appellante. Contro la sig.ra Protti Adelaide, rappresentata e difesa dal dott. Stefano Domenichelli e domiciliata presso il suo studio in via Jacopo della Quercia, 19 in Padova, per delega in atti; appellato per l'annullamento: della decisione n. 68/14/1996, emessa in data 11 novembre-31 dicembre 1996 dalla commissione tributaria di primo grado di Padova, sezione XIV; Visto il ricorso dell'ufficio ed i relativi allegati; Visto l'atto di costituzione in giudizio della contribuente; Viste le memorie delle parti; Visti gli atti tutti di causa; Udito alla pubblica udienza del 18 febbraio 1999, il relatore dott. Paolo La Piccirella e uditi altresi' i rappresentati delle parti come da verbale; F a t t o La sig.ra Protti Adelaide con istanza prodotta in data 7 aprile 1993, chiedeva aI Ministero delle finanze, Direzione generale delle entrate, sezione staccata di Padova, il rimborso della imposta sostitutiva, ammontante a L. 18.000.000 sull'indennita' di esproprio percepita per un terreno ubicato in zona definita da tipo F (da adibire ad impianti sportivi) dagli strumenti urbanistici. La contribuente aveva pagato detta imposta in forza di quanto previsto dal decreto-legge 28 febbraio 1992, n. 174, il quale ha esteso anche ai terreni classificati zona "F" di cui al d.m. 2 aprile 1968 la qualificazione di "redditi diversi" ex art. 81, comma 1, lett. b), ultimo inciso del d.P.R. 23 dicembre 1986, n. 917 introdotta dall'art. 11, comma 5 della legge 30 dicembre 1991, n. 413 per le plusvalenza conseguenti alla percezione delle indennita' da parte dei soggetti espropriati. Il decreto legge venne successivamente reiterato e nel prosieguo non piu' convertito in legge nei termini di cui all'art. 77 Cost. L'ufficio rimaneva inerte sull'istanza di rimborso. La sig.ra Protti, con ricorso del 30 luglio 1993, adiva la commissione trbutaria di primo grado di Padova, facendo presente come la non conversione del decreto-legge avesse fatto automaticamente decadere ogni presupposto di tassazione. Costituitosi il contraddittorio all'udienza dell'11 novembre 1996, l'ufficio, citava le risoluzioni ministeriali n. 5865 del 14 novembre 1994 e n. 111/E dell'11 luglio 1996, rilevava che l'art. 1, comma 2, della legge 24 marzo 1995, n. 75 aveva fatto esplicitamente salvi gli effetti del decreto-legge 28 febbraio 1992, n. 174 non convertito e sosteneva, pertanto, la legittimita' dell'imposizione avvenuta nel periodo di vigenza del citato decreto legge. Concludeva pertanto per la legittimita' del silenzio rifiuto sulla domanda di restituzione di quanto pagato dalla sig.ra Protti. La commissione provinciale di Padova, con decisione dell'11 novembre 1996, n. 68, riscontrato che il decreto-legge 28 febbraio 1992, n. 174 non era stato convertito ed era decaduto, senza che le norme successive avessero esteso la tassazione agli espropri dei terreni situati nelle zone di tipo F, ha accolto il ricorso, ritenuta la decadenza degli obblighi previsti dai decreti-legge non reiterati, giusta l'art. 77 della Costituzione. L'ufficio, con l'appello proposto il 9 dicembre 1997, oggi all'esame, richiamandosi anche al parere del servizio affari giuridici e contenzioso tributario della direzione regionale delle entrate del Veneto, ribadisce quanto affermato in primo grado e chiede la riforma della sentenza impugnata. Resiste la contribuente, con controdeduzioni del 20 gennaio 1998 e sottopone al collegio quanto segue: l'appello e' da considerare inammissibile, in quanto l'ufficio non ha indicato i motivi per i quali ritiene errata la sentenza di primo grado, ma si e' limitato a richiamare risoluzioni e i pareri ministeriali. Ad avviso dell'amiministrazione l'appello e' infondato in quanto: sono da disattendere le argomentazioni dell'appellante, basate sulle osservazioni della direzione regionale delle entrate del Veneto, la quale, rimandando alle risoluzioni ministeriali n. 5865/1994 e n. 111/E del 1996, in sostanza ribadisce la inaccoglibilita' della richiesta di rimborso in quanto l'art. 1 della legge n. 75/1993, avendo fatti salvi gli effetti dei decreti-legge non convertiti, legittimerebbe l'effettuazione della ritenuta avvenuta nei periodi di vigenza di detti decreti, anche per gli espropri riguardanti terreni ubicati in zone di tipo F. la legge n. 75/1993 ha fatto salvi gli effetti dei decreti-legge non convertiti solo per quanto attiene la correttezza dell'effettuazione delle ritenute, le quali, altrimenti, sarebbero state illegittime, con probabili conseguenze nei confronti degli incolpevoli sostituti d'imposta, non certo i presupposti dell'imposizione, non piu' efficaci sin dall'inizio e, comunque, nemmeno piu' riproposti. lo stesso Ministero delle finanze, con risoluzione n. 7/35 del 21 luglio 1993, ha riconosciuto che le indennita' risultanti da espropri eseguiti in zone di tipo F, non sono soggette a tassazione, in quanto il decreto-legge n. 174/1992, il quale aveva introdotto detta tassazione, non era stato convertito e la disposizione non piu' riprodotta nei decreti di reiterazione. Con istanza del 27 gennaio 1999 e' stato richiesto dalla contribuente che la presente controversia venga discussa in pubblica udienza. Il 18 febbraio 1999 la causa viene in decisione. D i r i t t o I. - La commissione provinciale di Padova, con la decisione in epigrafe, ha annullato il diniego formatosi sulla domanda della sig.ra Protti Adelaide di restituzione dell'importo pari a L. 18.000.000 versate (in due rate il 16 giugno e il 24 novembre 1992) a titolo d'imposta sostitutiva sull'indennita' di esproprio percepita per un terreno ubicato in zona classificata di tipo "F" (da adibire ad impianti sportivi) dallo strumento urbanistico in vigore nel comune di Porto ToIle. Come precisato in narrativa, l'imposizione risale al decreto-legge 28 febbraio 1992, n. 174, che ha esteso anche ai terreni ubicati in zona "F" di cui al d.m. 2 aprile 1968 la qualificazione di "redditi diversi" ex art. 81, comma 1, lett. b) ultimo inciso del d.P.R. 23 dicembre 1986, n. 917 introdotta dall'art. 11, comma 5, della legge 30 dicembre 1991, n. 413 per le plusvalenze conseguenti alla percezione da parte dei soggetti che non esercitano imprese commerciali di indennita' di esproprio o somme percepite a seguito di procedimenti espropriativi o di analoga natura "relativamente a terreni destinati ad opere pubbliche o ad infrastrutture urbane all'interno delle zone omogenee di tipo A, B, C e D" di cui al citato decreto ministeriale. L'imposizione a titolo di redditi diversi dei terreni ubicati nella zona "F" fu, in un primo tempo, confermata dai successivi decreti-legge 27 aprile 1992, n. 269 e 25 giugno 1992, n. 319 non convertiti nei termini previsti dall'art. 77 della Costituzione e successivamente abbandonata, non essendo stata la relativa disposizione piu' riprodotta. Nei mesi correnti dal febbraio 1992 (di entrata in vigore del primo dei richiamati decreti-legge) all'agosto 1992 di scadenza dell'ultimo dei suddetti decreti), e solo per detto periodo, pertanto le indennita' relative all'esproprio di terreni ricadenti in zona F sono state soggette alla tassazione introdotta per altre zone di cui al d.m. 2 aprile 1968, dalla legge n. 413 del 1991. Nelle successive norme l'equiparazione ai redditi diversi" delle indennita' di esproprio dei terreni ricadenti nelle zone F di cui al d.m. 2 aprile 1968 non fu piu' ribadita, con il conseguente venire meno del presupposto d'imposta e del correlativo obbligo del percettore della indennita' suddetta al pagamento del tributo. Alla sig.ra Protti e' stata erogata l'indennita' di espropriazione dal comune di Porto Tolle a seguito del provvedimento 29 aprile 1991, n. 19054/2974. In quanto ha effettivamente percepito l'indennia' durante la vigenza dei decreti-legge, la contribuente ha, contribuente ha puntualmente assolto il debito tributario, ma ne chiede la restituzione con l'istanza in data 7 aprile 1993, dopo la mancata conversione in legge dei decreti istitutivi dell'imposizione. Sia nella risoluzione del 7 maggio 1997 che nell'unico motivo dell'appello avverso la decisione, la sezione di Padova della direzione regionale delle entrate sostiene che gli effetti dei decreti-legge non reiterati che avevano assimilato ai redditi diversi anche le indennita' di percepite per gli espropri di terreni collocati nelle zona "F" sarebbero stati fatti salvi dal secondo comma dell'art. 1, della legge 24 marzo 1995, n. 75, in osservanza dell'art. 77 della Costituzione. Ad avviso dell'amministrazione, la mancata conversione dei decreti-legge che avevano esteso anche alle indennita' di esproprio terreni ubicati in zone "F" la qalifica di "redditi diversi" introdotta dal quinto comma dell'art. 11 della legge n. 413 del 1991 comporta il venire meno dell'obbligo di pagamento del tributo soltanto per l'avvenire, ma non anche per il passato, data la salvezza degli effetti gia' prodottisi disposta dalla legge 24 marzo 1993, n. 75, il cui art. 1, comma secondo testualmente dispone che "restano validi gli atti ed i provvedimenti adottati e sono fatti salvi gli effetti prodottosi ed i rapporti giuridici sorti sulla base dei decreti-legge 28 febbraio 1992, n. 174; 27 aprile 1992, n. 269; 19 giugno 1992, n. 316 e 25 giugno 1992, n. 319; restano, in particolare, validi ed efficaci a tutti gli effetti, compreso l'obbligo di effettuare gli ulteriori versamenti rateali, le dichiarazioni e le istanze presentate, nonche' i versamenti eseguiti entro i termini indicati nel predetto decreto-legge n. 319 del 1992 ...". Anche se l'art. 77 della Costituzione, terzo comma, primo periodo, prevede che i decreti-legge non convertiti perdano efficacia sin dalla loro emanazione, il Parlamento puo', tuttavia, sempre in base allo stesso art. 77, stesso comma, periodo successivo, regolare con legge i rapporti giuridici sorti sulla base dei decreti non convertiti, come e', infatti, avvenuto nel caso di specie. Sempre secondo l'assunto dell'amministrazione, sebbene il decreto-legge n. 174 del 1992 (e successivi) non sia stato convertito in legge, e quindi le previsioni ivi contenute siano da considerarsi decadute ex tunc e prive di ogni efficacia, una legge formale approvata dal Parlamento ha consolidato i rapporti giuridici e gli effetti prodotti dal decreto stesso. E non poteva essere che una legge a regolare detti rapporti ed effetti, stante la riserva testuale alle Camere nell'ultimo comma dell'art. 77 della Costituzione, precisata dalla legge 23 agosto 1988, n. 400 che, ai sensi dell'art. 12, comma 2, lettera d), esclude che si possano, con decreto-legge successivo, regolare i rapporti giuridici sorti sulla base di decreti non convertiti. II. - Dall'assunto dell'amministrazione deriverebbe - ad avviso del collegio - la sicura riforma della decisione impugnata, avendo la commissione provinciale di Padova dichiarato l'obbligo di restituzione di quanto pagato dalla sig.ra Protti solo sulla base della decadenza del decreto-legge 28 febbraio 1992, n. 174, senza peraltro considerare la sanatoria degli effetti prevista dalla legge 24 marzo 1993, n. 75, estesa ai versamenti eseguiti entro i termini indicati nel decreto-legge n. 319 del 1992. Va infatti disattesa l'eccezione d'inammissibilita' dell'appello proposta in limine dalla sig.ra Protti perche' ripetitivo delle eccezioni e questioni opposte dall'ufficio in primo grado. Con contante giurisprudenza il colleggio ha ritenuto sufficientemente motivato il relativo ricorso qualora l'appellante si richiami esplicitamente a tutte le argomentazioni gia' svolte nel precedente giudizio per opporsi alle questioni di cui si e' occupata la decisione di primo grado, specie quando si chieda il riesame di una questione di diritto, i cui termini sono quegli stessi che sono stati gia' trattati nel grado precedente (Commiss. trib. centrale, 28 marzo 1996, n. 1439). III. - Le modalita' con le quali la sanatoria e' stata disposta dal legislatore ha pero' suscitato nel collegio il ragionevole dubbio di legittimita' costituzionale sul piano dalla sua aderenza ai precetti di razionalita' e di conformita' ai principi di capacita' contributiva. III.1 - Circa la rilevanza della questione, e' necessario ribadire che, vigente la sanatoria disposta dalla legge 24 marzo 1993, n. 75, e' senz'altro fondato l'appello dell'amministrazione. Con la riforma della sentenza di primo grado la contribuente non avrebbe piu' titolo a vedersi restituito quanto essa assume indebitamente versato. In aggiunta alla validita' degli atti, dei provvedimenti adottati ed alla salvezza degli effetti prodottosi ed i rapporti giuridici sorti sulla base dei suddetti decreti-legge non convertiti, la legge 24 marzo 1993, n. 75, ne prevede anche la validita' e l'efficacia a tutti gli effetti, compreso l'obbligo di effetti gli ulteriori versamenti rateali, delle dichiarazioni e delle istanze presentate nonche' la validita' dei versamenti eseguiti entro i termini indicati nel predetto decreto-legge n. 319 del 1992. 111.2 - Nella circostanza che per effetto della disposta sanatoria, il tributo versato dalla sig.ra Protti non potrebbe essere piu' restituito nonostante relativa obbligazione sia divenuta successivamente priva di causa sin dall'insorgere, il collegio ravvisa la non manifesta infondatezza della questione costituzionalita' dell'art. 1, comma secondo della legge 24 marzo 1993, n. 75, nella parte in cui prevede che restano, in particolare, validi ed efficaci a tutti gli effetti i versamenti eseguiti entro i termini indicati nel predetto decreto-legge n. 319 del 1992. E' nota al collegio la costante giurisprudenza di codesta ecc.ma Corte secondo cui attraverso la tecnica della sanatoria degli effetti dei decreti-legge non convertiti, a mente dell'art. 77, comma 3 Cost., il legislatore e' abilitato a dettare una regolamentazione retroattiva dei rapporti, senza altri limiti se non quelli rappresentati dal rispetto di altre norme e principi costituzionali (Corte costit. 21 marzo 1996, n. 84). Ed e' parimenti noto al collegio che codesta ecc.ma corte, con sentenza 15-29 dicembre 1995, n. 533, ha dichiarato non fondata la questione di legittimita' costituzionale dell'art. 1, comma 2, sollevata in riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione, delIa legge 24 marzo 1993, n. 75. Ritiene peraltro il collegio di dover riprospettare la questione con specifico riferimento alla latitudine di tale clausola di salvezza. La sua funzione (ispirata all'esigenza di certezza dei rapporti giuridici) di ripristinare - secondo un'opzione rimessa alla valutazione discrezionale del Parlamento - una continuita' normativa, facendo risalire nel tempo la nuova disciplina all'originaria disposizione decaduta e consolidandola negli effetti, cosi' da assicurare la permanenza dei medesimi senza soluzione di continuita', e' stata di recente enunciata con riguardo al contenuto precettivo di disposizioni decadute, ma riprodotte in uno o piu' decreti-legge successivi, l'ultimo dei quali convertito in legge. Diverso e' il caso in cui la sanatoria degli effetti investa una disposizione di un decreto-legge non convertito, che, a norma dell'art. 77, terzo comma, Cost., perde efficacia ex tunc, e, tuttavia il Parlamento abbia ritenuto di doverne consolidare gli effetti gia' prodottisi con una disposizione avente portata generale e preclusiva del ripristino delle situazioni a suo tempo incise, come deve considerarsi l'art. 1, comma 2 della legge 24 marzo 1993, n. 75, secondo il quale restano validi gli effetti ed i provvedimenti adottati e sono fatti salvi gli effetti prodottisi ed i rapporti giuridici sorti sulla base del decreto-legge non convertito. E' pervero contraria alla stessa natura delle zone "F" l'estensione, operata dal decreto-legge 28 febbraio 1992, n. 174 (e successivi) alle plusvalenze percepite per le indennita' di esproprio dei terreni ubicati in zona "F" di cui al d.m. 2 aprile 1968, della qualificazione di "redditi diversi" prevista dall'art. 11, comma 5, della legge 30 dicembre 1991, n. 413 per le plusvalenze conseguenti alla percezione di indennita' di esproprio di aree classificate nelle altre zone omogenee (da "A" ad "E") di cui al medesimo decreto miniisteriale. Diversamente dalle altre destinazioni d'uso previste nella classificazione, il cui utilizzo dei terreni era compatibile con l'esercizio dello jus aedificandi da parte del privato, si che l'espropriazione aveva effettivamente natura risarcitoria, dovendo il prezzo delle aree essere equiparato ai prezzi di mercato (anche se nelle forme e con i limiti enunciati dalla corte di Cassazione e da codesta ecc.ma Corte), cosi' non era per le zone "F", la cui destinazione "ad attrezzature ed impianti di interesse generale" ne comportava la sottrazione al proprietario e la conseguente l'incommerciabilita' del bene sia dal momento in cui il relativo vincolo di destinazione veniva imposto, e ne implicava la conseguente natura non risarcitoria dell'indennizzo connesso all'espropriazione. L'assimilazione ai redditi diversi ex art. 81, comma 1, lett. b) ultimo inciso del d.P.R. 23 dicembre 1986, n. 917, disposta dal decreto-legge 28 febbraio 1992, n. 174 (e successivi) era pertanto contraddittoria sin dal suo insorgere rispetto alla natura delle somme percepite dall'espropriato, atteso che i terreni classificati come zone "F" non erano suscettibili di alcuna utilizzazione edificatoria come la norma richiede affinche' le somme percepite a seguito ad esproprio possano considerarsi plusvalenza realizzata mediante cessione (coattiva) a titolo oneroso e conseguentemente classificate fra i "redditi diversi". Oltre che per effetto della decadenza dei decreti-legge sopra citati, l'assoggettamento a tassazione in qualita' di redditi diversi delle somme precepite in conseguenza di espropri di aree classificate come zone "F" era pertanto ingiustificato perche' contrario alla stessa natura delle zone in questione ed allo stesso carattere delle indennita' percepite che non costituivano affatto plusvalenza. Non essendo le aree oggetto di esproprio qualificate in zone "F" suscettibili di utilizzazione edificatoria, come richiesto dall'art. 81, comma 1, lett. b) ultimo inciso del d.P.R. 23 dicembre 1986, n. 917 affinche' le somme percepite in conseguenza dell'esproprio possano considerarsi reddito, l'ampia latitudine della sanatoria disposta con la legge 24 marzo 1993, n. 75, confligge con il criterio costituzionalmente tutelato del concorso alle pubbliche spese in ragione della capacita' contributiva dei partecipi alla collettivita'. La validita' degli effetti e dei provvedimenti adottati durante la vigenza del decreto legge 28 febbraio 1992, n. 174 (e successivi) e la salvezza degli effetti prodottisi e dei rapporti giuridici sorti sulla base dei predetti decreti-legge non convertiti si traduce invero nell'inibizione al contribuente che abbia pagato il tributo a chiederne la restituzione, nonostante non vi fosse per piu' versi tenuto, e comporta un arricchimento senza causa da parte dell'amministrazione finanziaria, che ha percepito somme non riflettenti una reale capacita' contributiva del soggetto. Che dalla decadenza per mancata conversione dal decreto-legge 28 febbraio 1992, n. 174 (e successivi) non possa farsi discendere per ragioni organizzative un obbligo dell'amministrazione di restituire sua sponte le somme indebitamente percepite appare evidente all'adito collegio: nel che l'opportunita' della sanatoria disposta dal Parlamento. Ma che la discrezionalita' dell'organo legiferante si estenda al punto tale da paralizzare il recupero di quanto indebitamente versato appare al collegio eccessivo ed ingiustificato, allorche' le somme oggetto di imposizione non siano state versate in osservanza del criterio della capacita' contributiva, ma in base ad un'erronea lettura da parte del legislatore dell'art. 81, comma 1, lett. b) ultimo inciso del d.P.R. 23 dicembre 1986, n. 917, in relazione all'art. 2 comma primo lett. F) del d.m. 2 aprile 1968. IV. - E' pertanto necessario rimettere a codesta ecc.ma Corte costituzionale per contrasto con gli artt. 3 e 53 Cost. l'esame dell'art. 1 comma secondo della legge 24 marzo 1993, n. 75, nella parte in cui - nel prescrivere che restano validi gli atti e i provvedimenti adottati e sono fatti salvi gli effetti prodottisi ed i rapporti giuridici sorti sulla base dei decreti-legge 28 febbraio 1992, n. 174, 27 aprile 1992, n. 269, 19 giugno 1992, n. 316, e 25 giugno 1992, n. 319 restano in particolare validi ed efficaci a tutti gli effetti, compreso l'obbligo di effettuare gli ulteriori versamenti rateali, le dichiarazioni e le istanze presentate, nonche' i versamenti eseguiti entro i termini indicati nel predetto decreto-legge n. 319 del 1992 - inibisce al contribuente qualsiasi azione di ripetizione di quanto ingiustamente pagato. E' quindi necessario sospendere il presente giudizio ai sensi dell'art. 23, legge 11 marzo 1953, n. 87, e rimettere alla Corte costituzionale l'esame della questione.
P. Q. M. Visti gli artt. 134, Cost., 1, legge cost. 9 febbraio 1948, n. 1, 23 e segg. legge 11 marzo 1953, n. 87; Dichiara rilevante e non manifestamente infondata la questione di costituzionalita' dell'art. 1 secondo comma della legge 24 marzo 1993, n. 75 per contrasto con gli artt. 3 e 53 della Costituzione nei termini di cui in motivazione; Sospende ogni pronunzia sul ricorso in epigrafe; Dispone l'immediata trasmissione degli atti alla Corte costituzionale perche' si pronunci sulla predetta questione; Dispone, altresi', che la presente ordinanza, a cura della segreteria, sia notificata a tutte le parti in causa, al Presidente del Consiglio dei Ministri, e sia comunicata ai Presidenti dei due rami del Parlamento. Cosi' deciso in Venezia-Mestre, addi' 18 febbraio 1999 in Camera di Consiglio. Il presidente: Lamberti Il relatore: La Piccirella 00C0714