LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE

    Ha   emesso  la  seguente  ordinanza,  sull'appello  n. 2927/2005
depositato  il  10  novembre  2005  avverso la sentenza n. 84/03/2004
emessa  dalla  Commissione tributaria provinciale di Ravenna proposto
dall'ufficio: Agenzia delle Entrate - Ufficio di Ravenna controparte:
Esplanade   S.a.s.   di   Oliviero  Francesco  in  proprio  e  legale
rappresentante  della  societa',  viale  Romagna,  88/L - 48100 Savio
(Ravenna)  difeso  da:  Dolcini  avv.  Pier  Giuseppe,  contro studio
Nicodemo, via Filopanti, 4 - 40100 Bologna.
    Atti   impugnati:  Avviso  irrogazione  sanzioni  n. R8CLST400065
sanzione amministrativa 2003.

                              F a t t o

    Con  ricorso  alla  Commissione tributaria provinciale di Ravenna
Hotel  Esplanade  S.a.s. di Francesco Oliviero (gia' Royal S.a.s.) in
persona del suo legale rappresentante impugnava l'atto di irrogazione
di  sanzione amministrativa n. R8CLST400065 emesso dall'Agenzia delle
Entrate  -  Ufficio di Ravenna con cui veniva richiesto alla societa'
ricorrente  il  pagamento  di  Euro 28.335,12 a titolo di sanzione ex
art. 3, comma 3, legge n. 73/2000.
    L'atto  di  irrogazione  era  correlato  ad una nota dell'Ufficio
ispettivo  INPS di Ravenna con cui si comunicava che nel corso di una
visita ispettiva compiuta in data 23 giugno 2003 si era constatata la
presenza  in azienda di due lavoratrici con mansioni di cameriere non
risultanti  dalle  scritture obbligatorie (signore: Schuring Brigitte
Maria, austriaca e Crisan Anca, rumena).
    La  societa'  ricorrente  eccepiva  che  le due lavoratrici erano
giunte  in azienda il giorno 22 giugno, cioe' il giorno precedente il
sopralluogo  e  che  non  era  dimostrata  l'esistenza  di  un lavoro
subordinato  ed  in  ogni  caso  che  non potrebbe essere accertata a
carico  del  datore  una  irregolarita' sanzionabile, essendo egli al
momento   dell'accertamento   in  termine  per  la  comunicazione  di
assunzione delle due lavoratrici.
    Chiedeva   in   via  istruttoria  di  essere  ammesso  a  provare
testimonialmente i fatti dichiarati.
    La   societa'   ricorrente  eccepiva  inoltre  la  illegittimita'
dell'atto   impugnato   sollevando   vari   profili  d'illegittimita'
costituzionale dell'art. 3, legge n. 73/2000.
    Eccepiva  altresi'  il difetto di giurisdizione della Commissione
tributaria   dovendosi  interpretare  il  vigente  art. 2,  d.lgs.  n
546/1992,  che  stabilisce  la  giurisdizione  delle  commissioni  in
materia  sanzionatoria,  come  riferito  alle sanzioni irrogate dagli
uffici   finanziari   che  siano  in  correlazione  con  un  rapporto
tributario,  e quindi non ricomprendente la sanzione in questione che
e' relativa a violazioni di norme sul lavoro e previdenziali.
    Con  sentenza  n. 84/2004  la  Commissione tributaria provinciale
osservava  che  l'unico  modo  per salvare l'art. 3, comma 3, d.l. 22
febbraio  2001,  convertito  con legge n. 73/2002 dai vari profili di
illegittimita'   costituzionale   sollevati   in   ricorso   era   di
interpretare  detta  norma  come  circoscritta ai casi previsti dalla
legge  n. 383/2001  che  ha  introdotto  misure  agevolative  per far
emergere il lavoro irregolare. Onde le sanzioni in questione dovevano
applicarsi  solo  ai  datori di lavoro che entro il 30 novembre 2002,
termine ultimo concesso per la regolarizzazione, non si erano avvalsi
di tale opportunita'.
    Dal fatto che nella fattispecie i lavoratori irregolari accertati
non  risultavano  occupati  alla  data  del 30 novembre 2002 e quindi
erano  estranei  al programma di emersione di cui alla n. 383/2001, i
primi  giudici  derivavano  l'inapplicabilita'  della sanzione di cui
all'art.  3,  comma  3,  d.lgs.  n. 12/2002  cit. al caso in esame ed
accoglievano il ricorso.
    Contro  la  suddetta  sentenza si grava l'Agenzia delle Entrate -
Ufficio  di Ravenna con l'odierno appello col quale si chiede che, in
riforma   della   sentenza  impugnata,  sia  confermata  la  sanzione
applicata.
    Si  e' costituito in giudizio Hotel Esplanade S.a.s. di Francesco
Oliviero  a  ministero  dell'avv.  Pier  Giuseppe Dolcini del Foro di
Forli'  con  memoria  di  controdeduzioni  nella  quale  si chiede la
conferma  della  sentenza  impugnata  e,  anche  in  via  di  appello
incidentale,  si  ribadiscono  le  domande gia' svolte in primo grado
previa, occorrendo, remissione degli atti alla Corte costituzionale.

                            D i r i t t o

    La  commissione  ritiene  pregiudiziale  rispetto  alle questioni
concernenti  il  merito  della  controversia  affrontare la questione
relativa  alla  giurisdizione  delle commissioni tributarie in ordine
alla applicazione delle sanzioni comminate a sensi dell'art. 3, commi
3,   4   e  5  del  d.l.  22  febbraio  2002,  n. 12  convertito  con
modificazioni dalla 23 aprile 2002, n. 73.
    Il  comma  3  del cit. art. 3 ha introdotto, in aggiunta a quelle
gia'  esistenti,  una sanzione amministrativa ulteriore in materia di
impiego  di  lavoratori  dipendenti  non  risultanti  dalle scritture
obbligatorie, pari a una somma dal 200 al 400 per cento dell'importo,
per  ciascun  lavoratore  irregolare,  del costo del lavoro calcolato
sulla  base  dei  contratti  collettivi,  per il periodo compreso tra
l'inizio dell'anno e la data di contestazione della violazione.
    Il   successivo  comma  4  stabilisce  poi  che  competente  alla
irrogazione della sanzione e' l'Agenzia delle entrate.
    Tali  disposizioni  sono  state  oggetto  di  varie  ordinanze di
remissione  di  Commissioni  tributarie alla Corte costituzionale, la
quale  con  sentenza  n. 144/2005  ha  dichiarato  la  illegittimita'
costituzionale  dell'art.  3,  comma  3  cit.  nella parte in cui non
consente  al  datore  di  lavoro di provare che il rapporto di lavoro
irregolare  ha  avuto  inizio  in  una  data successiva al 1° gennaio
dell'anno dell'accertata violazione.
    Tutte  le  numerose  censure di incostituzionalita' sollevate dai
giudici   tributari   in   ordine  alla  ritenuta  attribuzione  alle
Commissioni  tributarie  delle controversie relative alle sanzioni in
questione  sono  state invece dichiarate manifestamente inammissibili
dalla  Corte  costituzionale,  in  quanto  i  giudici  rimettenti non
avevano    previamente    compiuto    il    tentativo    di   seguire
un'interpretazione  diversa  della  norma  in  modo  da verificare la
possibilita'  di un'interpretazione costituzionalmente corretta della
medesima (cfr. ordinanze numeri 34, 35, 36, 93 e 94/2006).
    In sostanza la Corte costituzionale nelle ordinanze sopraindicate
ha  addebitato  ai  giudici  rimettenti  il mancato tentativo di dare
all'art.  2,  d.lgs.  n. 546/1992  cosi' come novellato dall'art. 12,
comma  2,  legge  28  dicembre  2001,  n. 448, un'interpretazione che
escludesse  la  giurisdizione  dei  giudici  tributari sulle sanzioni
amministrative   per   violazioni  di  norme  estranee  alla  materia
tributaria, pur se irrogate da uffici finanziari.
    Nella  presente  controversia la commissione, pur dubitando della
propria  giurisdizione, deve prendere atto che le sezioni unite della
Corte  di  cassazione  con ordinanza n. 2888 del 10 febbraio 2006, in
sede  di  regolamento di giurisdizione, ha affermato la giurisdizione
delle  commissioni tributarie a conoscere delle controversie relative
alle sanzioni amministrative di cui al piu' volte citato art. 3, d.l.
n. 12/2002  pur  nella riconosciuta estraneita' della materia in esso
disciplinata  rispetto  a quella tributaria, e cio' in considerazione
della  lettera  dell'art.  2, d.lgs. n. 546/1992 il quale attribuisce
alle  commissioni tributarie le controversie concernenti «le sanzioni
amministrative comunque irrogate da uffici finanziari».
    La  funzione  monofilattica  attribuita  alla Corte di cassazione
dall'art.  65  Ord.  Giud. comporta che questa Commissione tributaria
regionale  debba  ritenere  come  «diritto vivente» l'interpretazione
data  da  Cass. S.U. n. 2888/2006 alle norme in questione, esonerando
la commissione dall'obbligo di ricercare divergenti interpretazioni.
    Dovendosi  pertanto  ritenere  che l'art. 2, d.lgs. n. 546/1992 e
l'art.   3,  terzo  comma,  4  e  5  d.l.  22  febbraio  2002,  n. 12
attribuiscono   alle   commissioni   tributarie  la  giurisdizione  a
conoscere le controversie relative alle sanzioni emanate dall'Agenzia
delle Entrate a sensi del cit. art. 3 d.l. n. 12/2002, la Commissione
osserva  che tale attribuzione appare contrastante con gli artt. 102,
comma  2,  prima  parte,  VI disposizione transitoria nonche' con gli
artt. 3 e 24 Cost.
    L'art. 102, comma 2, Cost. sancisce il divieto per il legislatore
di  istituire giudici speciali, mentre la VI disposizione transitoria
consente  di  procedere  alla  revisione  degli  organi  speciali  di
giurisdizione esistenti.
    Per   quanto   concerne   le  commissioni  tributarie,  la  Corte
costituzionale  nel  riconoscere la loro legittimita' costituzionale,
ha  espressamente  stabilito che il legislatore mantiene il potere di
riordinare   i   giudici  speciali  a  sensi  della  VI  disposizione
transitoria,  con il duplice limite pero' di non snaturare la materia
attribuita  alla  loro  rispettiva  competenza  e  di  assicurare  la
conformita' a Costituzione.
    Cio'  significa  che  la  giurisdizione  speciale  tributaria  e'
compatibile  con  la  Costituzione  nella  misura  in  cui  questa e'
limitata  alla  materia dei tributi e cioe' a quegli atti o fatti che
abbiano    a    necesssario    presupposto   il   potere   impositivo
dell'amministrazione   finanziaria  o  la  violazione  di  una  norma
tributaria.
    Orbene nel caso di specie, la sanzione irrogata a sensi dell'art.
3, comma 3, d.l. n. 12/2002 ha per presupposto il mancato rispetto di
norme    lavoristico-previdenziali,   che   in   nessun   modo   sono
riconducibili al campo tributario.
    L'impiego di lavoratori dipendenti non risultanti dalle scritture
obbligatorie  non costituisce infatti una situazione rilevante a fini
dell'imposizione  tributaria,  ne'  il  mancato pagamento degli oneri
previdenziali   costituisce   inadempimento   di   una   obbligazione
tributaria.
    In  conclusione,  l'unico  riferimento  al  campo  tributario  si
rinviene  nel  fatto  che  l'art.  3,  comma  3,  cit. attribuisce la
competenza  a  irrogare siffatte sanzioni agli uffici finanziari e ha
reso    applicabili   le   disposizioni   generali   sulle   sanzioni
amministrative in materia tributaria di cui al d.l. n. 472/1997.
    Secondo   l'interpretazione   della   Corte   di   cassazione  il
riferimento  all'amministrazione  finanziaria e' sufficiente, a sensi
dell'art.  2  d.lgs.  n. 3416/1992,  a  radicare la giurisdizione del
giudice   tributario,   senza   doversi   tener   conto,  come  nella
fattispecie, dell'estraneita' della materia oggetto della sanzione, e
cio'   in   quanto   tale   norma   dispone  che  «appartengono  alla
giurisdizione  tributaria  tutte  le controversie aventi ad oggetto i
tributi  di  ogni  genere  e specie comunque denominate [...] nonche'
[...],  le  sanzioni  amministrative,  comunque  irrogate  da  uffici
finanziari».
    Sembra  alla  commissione  che  in tal modo si siano superati dal
legislatore  i limiti che la Corte cost. ha evidenziato per contenere
la  giurisdizione  speciale  delle commissioni tributarie nei termini
della revisione consentita dalla VI disposizione transitoria Cost.
    La  riforma apportata all'art. 2 d.lgs. n. 546/1992 dall'art. 12,
legge   28   dicembre   2001,   n. 448,   cosi'   come  fatta  vivere
nell'ordinamento  dalla  Corte  di cassazione, attribuisce al giudice
tributario  la  cognizione di controversie che nulla hanno a che fare
con  i  tributi e cio' sulla base del solo fatto estrinseco che ha un
organo   finanziario  e'  attribuita  la  competenza  a  irrogare  le
sanzioni.
    Ma   in   tal  modo  viene  snaturata  la  funzione  del  giudice
tributario,  che  da  giudice  dei  tributi e' trasformato in giudice
speciale   dell'amministrazione   tributaria,  in  palese  violazione
dell'art. 102 e VI Disposizione Transitoria Cost.
    Attribuire  al  giudice  tributario  sanzioni  amministrative  in
materia  sostanzialmente  previdenziale  e di lavoro non integra solo
una   violazione  della  sfera  di  attribuzioni  riconosciute  dalla
Costituzione  a  questo  giudice,  ma  si  palesa altresi' una scelta
viziata  da  irrazionalita'  e  lesiva  del  diritto  di  difesa  del
cittadino, in contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost.
    In  effetti  la  controversia  che  ha  ad oggetto l'accertamento
dell'esistenza di un rapporto di lavoro irregolare e dei fatti che lo
identificano  richiede  un'attivita' istruttoria basata eminentemente
sulle  prove  testimoniali,  istruttoria  non consentita nel processo
tributario,  e  che  invece  e'  garantita dalla legge generale sulle
sanzioni amministrative (legge n. 689/1981).
    Per  le  ragioni  suesposte,  ritenuta  rilevante la questione di
legittimita'  costituzionale della disciplina processuale applicabile
al  presente  giudizio, deve essere disposta la remissione degli atti
alla Corte costituzionale e la sospensione del gravame.

                              P. Q. M.
    Solleva   la   questione   di   legittimita'  costituzionale  con
riferimento  al  combinato disposto di cui all'art. 102, comma 2 e VI
disposizione transitoria della Costituzione, e agli artt. 3, 24 Cost.
del  disposto dell'art. 2, comma 1, del 31 dicembre 1992, n. 546 come
novellato dall'art. 12, comma 2, legge 28 dicembre 2001, n. 448 nella
parte   in   cui   non  esclude  dalla  giurisdizione  tributaria  le
controversie riguardanti le sanzioni di cui all'art. 3, comma 3, d.l.
22 febbraio 2002, n. 12.
    Sospende  il  giudizio  e  ordina la trasmissione degli atti alla
Corte costituzionale.
    Dispone  che  a  cura  della segreteria della Sezione la presente
ordinanza  sia  notificata al Presidente del Consiglio dei ministri e
alle   parti   e  comunicata  ai  Presidenti  delle  due  Camere  del
Parlamento.
        Bologna, addi' 9 maggio 2006
                        Il Presidente: Massa
Il relatore: Cristoni
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