N. 103 ORDINANZA (Atto di promovimento) 23 ottobre 1990- 17 febbraio 1992
N. 103 Ordinanza emessa il 23 ottobre 1990 (pervenuta alla Corte Costituzionale il 17 febbraio 1992) dalla commisione tributaria centrale sul ricorso proposto da S.p.a. organizzazione Navobi italiana contro l'ufficio del registro di Suzzara Imposta di registro - Cessione di crediti - Determinazione della base imponibile - Criteri - Riferimento al valore nominale dei crediti invece che al reale corrispettivo della cessione cosi' come stabilito per la cessione del contratto - Ingiustificata disparita' di trattamento con incidenza sul principio della capacita' contributiva. (D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 634, art. 46). (Cost., artt. 3 e 53).(GU n.10 del 4-3-1992 )
LA COMMISSIONE TRIBUTARIA CENTRALE
Ha ha emesso la seguente ordinanza sul ricorso proposto
dall'Organizzazione Navobi italiana - O.N.I. S.p.a. nei confronti
dell'ufficio del registro di Suzzara contro la decisione della
commissione di secondo grado di Mantova - sez. terza, n. 134 in data
26 novembre 1984 avente ad oggetto rimborso di imposta di registro.
CONSIDERATO IN FATTO E IN DIRITTO
1. - La societa' sopra nominata presentava per la registrazione
dieci atti di cessione di credito, sui quali l'ufficio percepiva
l'imposta del registro determinandola sulla base del valore nominale
dei crediti, pari a complessive lire 1.366.167.116.
Indi la societa' presentava domanda di rimborso ai sensi dell'art.
75 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.
634, sostenendo che l'imposta proporzionale di registro del 2% andava
applicata, invece, sull'importo del corrispettivo della cessione,
pari a lire 4.900.000.
Avverso il silenzio dell'amministrazione la contribuente
ricorreva, poi, alla commissione tributaria di primo grado, che
respingeva il gravame nella considerazione che la fattispecie e'
regolata dalla norma speciale dell'art. 46 del decreto del presidente
della Repubblica n. 634/1972, fatta salva espressamente dalla
disciplina generale del precedente art. 41. La decisione veniva
confermata dalla commissione di secondo grado nella considerazione
che la specificita' della norma dell'art. 46 - ove si sancisce che il
valore imponibile dei crediti e' costituito dal loro importo -
esclude l'applicabilita' dell'art. 48 dello stesso decreto del
Presidente della Repubblica, n. 634/1972, che, per la determinazione
del valore imponibile, fa riferimento al corrispettivo pattuito per
la cessione.
La societa' ricorre, ora, a questa Commissione Centrale per
chiedere: in via principale, che la base imponibile dell'imposta di
registro sugli atti di cessione dei crediti sia determinata con
riferimento ai corrispettivi contrattualmente stabiliti; in via
subordinata, che sia investita la Corte costituzionale della lesione
del principio di uguaglianza di trattamento tributario (articolo 3
della Costituzione) e del principio che lega l'imposizione alla reale
capacita' contributiva (art. 53 della Costituzione).
L'ufficio controdeduce chiedendo la conferma della decisione
impugnata, in quanto alla fattispecie va applicata la norma speciale
dell'art. 46 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 634, priva di elementi di
incostituzionalita', e non gia' la norma generale dell'art. 41 dello
stesso d.P.R. o quella dell'art. 48.
2. - La sollevata eccezione di incostituzionalita' e' rilevante ai
fini del decidere e non e' manifestamente infondata.
E' pacifico, in punto di fatto, che i dieci contratti sottoposti a
registrazione hanno ad oggetto cessioni pro-soluto di crediti di cui
e' garantita la verita' e realta', e che, in ragione della non
garantita sovibilita' del debitore ceduto, il corrispettivo delle
cessioni e' stato convenuto in una somma nettamente inferiore
all'importo dei crediti ceduti.
Ora, in punto di diritto, il criterio generale dell'art. 41 del
d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 634 - secondo cui la base imponibile ai
fini dell'applicazione dell'imposta di registro e' costituita, per i
contratti traslativi a titolo oneroso, dal corrispettivo pattuito -
e' applicabile alle cessioni di contratto per espressa previsione del
n. 4 del predetto articolo. Ma nella fattispecie non di cessioni di
contratti si tratta, bensi' di cessioni di crediti; per cui prevale
il criterio speciale di determinazione dell'imponibile, stabilito dal
successivo art. 46, secondo cui "Per i crediti il valore imponibile
e' costituito dal loro importo, senza tener conto degli interessi non
ancora maturati".
Ne' puo' aversi riguardo al valore venale dei crediti ceduti -
come vorrebbe il contribuente, che, in proposito richiama l'art. 48
del d.P.R. citato - giacche' tale ultima norma si riferisce ad atti
che hanno per oggetto beni e diritti reali e non gia' crediti.
Infine, non e' condivisibile la tesi del contribuente secondo cui
non sarebbe venuto meno il temperamento contenuto nel secondo comma
dell'art. 52 del r.d. 30 dicembre 1923, n. 3269, ove si stabiliva che
la tassa venisse applicata sul prezzo pattuito della cessione, se
inferiore all'ammontare del credito, quando nell'atto fosse spiegata
e, occorrendo, giustificata la congrua causa del minor prezzo.
E' appena il caso, infatti, di osservare che, contrariamente a
quanto prospettato dal contribuente, l'art. 41, n. 4, del d.P.R. n.
634/1972 non corrisponde all'art. 52 cit. del r.d. n. 3269/1923,
almeno per la ragione che quest'ultimo riguardava le cessioni di
credito, laddove il n. 4 dell'art. 41 concerne le cessioni di
contratto. Non resta che prendere atto della innovazione legislativa,
dal momento che il d.P.R. n. 634/1972 regola l'intera materia
disciplinata dal r.d. n. 3269/1923 (art. 15 delle disposizioni sulla
legge in generale premesse al codice civile) e, per di piu',
l'innovazione legislativa del 1972 e' stata mantenuta e, per cosi'
dire, ribadita dal nuovo t.u. delle disposizioni in materia di
imposta di registro approvato con d.P.R. 26 aprile 1986, n. 181 (art.
49).
Da quanto sopra risulta la rilevanza, ai fini della soluzione
della controversia in esame, delle questioni di legittimita'
costituzionale dell'art. 46 del d.P.R. n. 634/1972, sollevate con
riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione.
3. - Quanto alla consistenza delle sollevate eccezioni di
incostituzionalita', quanto collegio ritiene che non potrebbe
ritenersi dimostrata la loro manifesta infondatezza - con riferimento
ai principi ispiratori di consolidata giurisprudenza della suprema
Corte costituzionale - sulla base della considerazione, di portata
generale, che appartiene alla sfera di discrezionalita' del
legislatore tributario (insindacabile ex art. 28 della legge 11 marzo
1953, n. 87) l'apprezzamento dell'attendibilita' o meno delle
dichiarazioni delle parti in ordine ad elementi determinanti per la
definizione della base imponibile (nella fattispecie, in ordine alla
giustificazione del minor prezzo pattutito come corrispettivo della
cessione risepetto all'ammontare nominale del credito ceduto).
Invero, la discrezionalita' del legislatore ordinario, in materia,
trova un limite nel principio fissato dall'art. 53 della
Costituzione, il quale esige che l'imposizione abbia a presupposto
una reale manifestazione di capacita' contributiva e sia commisurata,
nel caso di contratti di scambio, al valore effettivo della ricchezza
trasferita.
Viceversa, l'art. 46 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 634,
stabilendo che "per i crediti il valore imponibile e' costituito dal
loro importo", prescinde del tutto dal valore venale dei crediti
trasferiti, quasi che stabilisse una presunzione assoluta di
corrispondenza di tale valore di scambio con il valore nominale dei
crediti stessi, privando di rilevanza l'eventuale loro litigiosita'
come ogni altra causa che, mettendone in forse o riducendone la
esigibilita', incida negativamente sul valore reale della ricchezza
trasferita.
Ed e' appena il caso di notare - a quest'ultimo riguardo e sotto
il profilo della rilevanza gia' considerato sopra - che nella
fattispecie in esame i crediti ceduti sono, in parte, relativi ad
effetti insoluti, in parte relativi a fatture, in parte vantati nei
confronti di ditte fallite, e, in tutti i casi, sono ceduti con
espressa esclusione di garanzia della solvibilita' della ditta
debitrice. Sicche' appare evidente come il corrispettivo pattuito per
la cessione non potesse non essere largamente inferiore all'importo
dei crediti ceduti.
4. - Ne' appare manifestamente infondata l'eccezione di
illegittimita' della norma dell'art. 46 in considerazione, se
rapporatata al principio costituzionale di uguaglianza di trattamento
tributario ( ex art. 3 della Costituzione).
Invero, per le cessioni di contratto, l'art. 41, primo comma, n.
4), del medesimo d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 634, stabilisce che la
base imponibile dell'imposta di registro e' costituita
"dall'ammontare complessivo del corrispettivo pattuito per la
cessione", abbracciando anche il caso in cui cedente si la parte in
favore della quale il contratto ceduto e' fonte del credito per il
pagamento del prezzo convenuto per il trasferimento di un bene.
Orbene, non appaiono ragioni sufficienti per assegnare un
trattamento tributario cosi' diverso, da una parte, alla cessione di
credito da ultimo ipotizzata - sol perche' inserita in una
fattispecie di cessione di contratto - dall'altra ad una cessione di
credito che faccia astrazione dal contratto di scambio che ha dato
vita al credito ceduto.
5. - Questo giudice non e' legittimato a sollecitare il potere
della suprema Corte di estendere la eventuale declaratoria di
illegittimita' alle analoghe disposizioni dell'art. 49 del nuovo t.u.
sull'imposta di registro approvato con d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131
( ex art. 27, ultimo inciso, della cit. legge 11 marzo 1953, n. 87).
P. Q. M.
Dispone l'immediata trasmissione degli atti alla Corte
costituzionale per la risoluzione della questione di legittimita'
costituzionale concernente l'art. 46 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n.
634, in rapporto agli artt. 3 e 53 della Costituzione;
Sospende, nelle more, il presente giudizio;
Ordina che a cura della segreteria di questa sezione la presente
ordinanza sia notificata alle parti in causa, nonche' al Presidente
del Consiglio dei Ministri, e sia comunicata ai Presidenti delle due
Camere del Parlamento.
Roma, addi' 23 ottobre 1990
Il presidente: (firma illeggibile)
Il relatore-estensore: (firma illeggibile)
92C0231