N. 410 SENTENZA 20 - 27 luglio 1995
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Esproprio per pubblica utilita' - Indennita' di occupazione - Indennita' di esproprio - Somme dovute per effetto di acquisizione coattiva conseguente ad occupazioni d'urgenza divenute illegittime - Tassazione degli interessi sulle plusvalenze - Modalita' - Asserita la natura delle somme quale ristoro con esclusione di formazione di ricchezza nuova - Questione parzialmente estranea alla disciplina oggetto di censura - Questione gia' decisa dalla Corte come non fondata (v. sentenza n. 315/1994 e ordinanza n. 14/1995) - Legittimita' degli effetti delle norme in relazione alla successione delle leggi nel tempo (v. sentenze nn. 618/1987 e 38/1984) - Giustificazione degli effetti retroattivi - Insussistenza di una duplicazione di imposta relativamente all'imposta personale sul reddito dominicale e sul reddito agrario - Manifesta inammissibilita' - Non fondatezza. (Legge 30 dicembre 1991, n. 413, art. 11, nono comma, e art. 11, quinto, sesto, settimo, ottavo e nono comma). (Cost., artt. 3, 42, terzo comma, e 53).(GU n.35 del 23-8-1995 )
LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: prof. Antonio BALDASSARRE;
Giudici: prof. Vincenzo CAIANIELLO, avv. Mauro FERRI, prof. Luigi
MENGONI, prof. Enzo CHELI, dott. Renato GRANATA, prof. Giuliano
VASSALLI, prof. Francesco GUIZZI, prof. Cesare MIRABELLI, prof.
Fernando SANTOSUOSSO, avv. Massimo VARI, dott. Cesare RUPERTO,
dott. Riccardo CHIEPPA;
ha pronunciato la seguente
SENTENZA
nei giudizi di legittimita' costituzionale dell'art. 11, commi 5, 6,
7, 8 e 9 della legge 30 dicembre 1991, n. 413 (Disposizioni per
ampliare le basi imponibili, per razionalizzare, facilitare e
potenziare l'attivita' di accertamento; disposizioni per la
rivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese, nonche'
per riformare il contenzioso e per la definizione agevolata dei
rapporti tributari pendenti; delega al Presidente della Repubblica
per la concessione di amnistia per reati tributari; istituzioni dei
centri di assistenza fiscale e del conto fiscale), promossi con le
seguenti ordinanze:
1) ordinanza emessa il 21 aprile 1994 dalla Commissione
tributaria di primo grado di Santa Maria Capua Vetere sul ricorso
proposto da Francesco Ventrone in proprio e n. q. ed altro, iscritta
al n. 576 del registro ordinanze 1994 e pubblicata nella Gazzetta
Ufficiale della Repubblica n. 41, prima serie speciale, dell'anno
1994;
2) ordinanza emessa il 1 febbraio 1994 dalla Commissione
tributaria di primo grado di Firenze sui ricorsi riuniti proposti da
Giorgio Beretta ed altro contro l'Intendenza di finanza di Firenze,
iscritta al n. 92 del registro ordinanze 1995 e pubblicata nella
Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 9, prima serie speciale,
dell'anno 1995;
Visti gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
Udito nell'udienza pubblica del 16 maggio 1995 il Giudice relatore
Massimo Vari;
Udito l'Avvocato dello Stato Carlo Bafile per il Presidente del
Consiglio dei ministri;
Ritenuto in fatto
1. - Con ordinanza emessa il 21 aprile 1994 (r.o. n. 576 del
1994), nel giudizio sul ricorso proposto da Francesco Ventrone, in
proprio e quale procuratore generale di Raffaela Cappabianca, nonche'
Antonio Ventrone, avverso il silenzio rifiuto dell'Intendenza di
finanza di Caserta in ordine all'istanza di rimborso della ritenuta
operata sulle somme da essi percepite nell'anno 1992 a titolo di
indennita' di esproprio, indennita' di occupazione ed interessi, la
Commissione tributaria di primo grado di Santa Maria Capua Vetere ha
sollevato, in riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione,
questione di legittimita' costituzionale dell'art. 11, commi 5, 6, 7,
8, e 9 della legge 30 dicembre 1991, n. 413.
Rilevato che, nella legge delega della riforma tributaria (art. 2
della legge 9 ottobre 1971, n. 825), era prevista "l'inclusione nel
computo del reddito complessivo delle plusvalenze realizzate dalle
persone fisiche a seguito di operazioni effettuate con fini
speculativi su beni non relativi alla impresa commerciale", il
giudice a quo osserva che tale scelta, tenuta presente sia dall'art.
76 del d.P.R. n. 597 del 1973, sia dall'art. 81 del d.P.R. n. 917 del
1986, verrebbe ora disattesa nel caso di tassazione di indennita'
percepita a seguito di esproprio, dove non sembra legittimo
ipotizzare l'insorgenza del fine speculativo.
Secondo il remittente, "la tassazione dell'indennita' di
occupazione e la tassazione degli interessi sulle plusvalenze
derivanti dalla percezione di indennita' di esproprio di somme
percepite a seguito di cessioni volontarie nel corso di procedimenti
espropriativi, nonche' di somme comunque dovute per effetto di
acquisizione coattiva conseguente ad occupazioni d'urgenza divenute
illegittime" (commi 5 e 6 dell'art. 11 della legge n. 413 del 1991)
violerebbero l'art. 53, in relazione all'art. 3 della Costituzione,
in quanto verrebbero a colpire somme che "non rappresentano ricchezza
nuova, ne' plusvalore, ma un semplice ristoro a fronte dello
spossessamento effettuato dalla p.a. su un bene privato".
L'art. 53, in relazione all'art. 3 della Costituzione, sarebbe
altresi' violato sotto il profilo della non attualita' della
capacita' contributiva presa in considerazione, riferendosi il
prelievo a situazioni gia' esaurite: l'obbligato "potrebbe non essere
piu' nella disponibilita' dell'indennita', data anche la possibilita'
che l'acquisizione della stessa sia avvenuta in un tempo notevolmente
remoto, in cui non era neppure prevedibile la istituzione
dell'imposta".
2. - Nel giudizio di fronte alla Corte costituzionale e'
intervenuto il Presidente del Consiglio dei ministri, rappresentato e
difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, chiedendo che la
questione sia dichiarata inammissibile o infondata.
In primo luogo, l'Avvocatura sostiene che l'eccezione relativa ai
comma 5 e 6 sarebbe infondata in quanto oggetto dell'imposizione e'
una plusvalenza ex art. 81, comma 1, lettera b) del testo unico delle
imposte sui redditi, cioe' non la intera indennita', ma la differenza
tra i corrispettivi percepiti e il prezzo di acquisto in un tempo
anteriore (art. 82 del t.u. n. 917 del 1986).
L'Avvocatura evidenzia, inoltre, come l'indicazione contenuta
nella legge delega della riforma non sia un principio costituzionale
e come, gia' con l'art. 81 del testo unico n. 917 del 1986, il
legislatore abbia regolato l'imposizione delle plusvalenze a
presupposti che non implicano un intento di speculazione.
La seconda eccezione, sul comma 9, (gia' decisa con sentenza n.
315 del 20 luglio 1994) sarebbe irrilevante, tenuto conto che il
pagamento dell'imposta, con la relativa ritenuta, e' avvenuto il 25
agosto 1992, dopo l'entrata in vigore della legge.
3. - Con ordinanza emessa il 1 febbraio 1994 (r.o. n. 92 del
1995) la Commissione tributaria di primo grado di Firenze, nel
giudizio instaurato su separati ricorsi dei sigg. Giorgio Beretta e
Mario Beretta avverso il silenzio rifiuto dell'Intendenza di finanza
di Firenze in ordine alla istanza di rimborso dell'imposta
sull'indennita' percepita in seguito a procedure espropriative e di
occupazione di urgenza su vari appezzamenti di terreni, ha del pari
sollevato questione di legittimita' costituzionale dell'art. 11,
commi 5, 6, 7, 8 e 9 della legge 30 dicembre 1991, n. 413, in
riferimento agli artt. 3, 42, terzo comma, e 53 della Costituzione.
4. - Il remittente, premesso che la normativa in questione "ha
introdotto con efficacia retroattiva al 31 dicembre 1988 un prelievo
di carattere fiscale di importo non indifferente (20%) non
prevedibile dal contribuente al momento in cui accetto' l'importo
dell'indennita' di esproprio in sede bonaria, determinandosi alla
stipula del contratto di cessione", ritiene che la retroattivita'
dell'imposizione fiscale (art. 11, comma 9) appare censurabile per
violazione dell'art. 3 della Costituzione:
a) per il deteriore "regime giuridico cui sono sottoposti i
cittadini che hanno percepito somme in conseguenza di atti anche
volontari o provvedimenti emessi nel periodo anzidetto, a causa di un
non prevedibile prelievo fiscale di importo non indifferente del
quale non hanno potuto percio' tener conto nel determinarsi alla
cessione rispetto a tutti gli altri cittadini che siano stati
interessati da procedure espropriative prima della data del 31
dicembre 1988 o che lo siano stati dopo l'entrata in vigore della
legge n. 413 del 1991";
b) per il diverso importo concretamente percepito da parte dei
diversi espropriandi, a seconda del periodo in cui e' venuto a
maturazione il relativo diritto;
c) per la previsione di un'imposizione retroattiva solo a
carico del soggetto che "si e' visto espropriare suo malgrado jussu
principis" un cespite e non del soggetto che detto cespite
volontariamente aliena.
Sussisterebbe, poi, violazione oltre che dell'art. 3, dell'art.
42, terzo comma, della Costituzione in quanto, da un lato, la norma,
riducendo con efficacia retroattiva un indennizzo gia' fissato, non
rispetterebbe il principio della "effettivita'" ed "adeguatezza"
della riparazione.
La norma sarebbe, ulteriormente, censurabile per violazione
dell'art. 53 della Costituzione in quanto:
a) "l'espropriato potrebbe non avere piu' disponibile la
indennita' percetta in passato, con la conseguenza che la capacita'
contributiva attuale potrebbe essere notevolmente ridotta o
attualmente inesistente";
b) l'indennizzo ricevuto a seguito di cessione bonaria del bene
nel corso e/o a causa di una procedura espropriativa non sarebbe in-
dice effettivo di capacita' contributiva, "giacche', come noto, nel
patrimonio dell'espropriando non entra una somma di danaro
corrispondente al valore dell'immobile bensi' un semplice ristoro per
la privazione del bene".
"Difficilmente comprensibile" sarebbe inoltre "l'alternativa tra
tale imposizione e quella INVIM, prevista dall'art. 11, comma 9,
della legge n. 413 del 1991": l'INVIM non trova applicazione nel caso
di espropriazione o di cessione allo espropriante, in caso di
espropriazione per pubblica utilita'.
Quanto poi alla tassazione dell'indennizzo per occupazione
temporanea si verificherebbe "duplicazione di imposta con violazione
dei principi di cui agli artt. 3 e 53 della Costituzione nonche' di
ogni canone di ragionevolezza", in quanto il titolare del fondo
occupato, mantenendo la proprieta' dello stesso durante l'occupazione
e per tale titolo continuando a pagare IRPEF ed ILOR sui redditi
dominicali ed agrari, verrebbe, dopo l'entrata in vigore dell'art.
11, comma 6, della legge n. 413 del 1991, colpito con efficacia
retroattiva da nuova imposizione per l'indennita' di occupazione.
5. - E' intervenuto nel giudizio il Presidente del Consiglio dei
ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato, chiedendo che la questione sia dichiarata infondata.
L'Avvocatura osserva preliminarmente che la questione di
legittimita' costituzionale dell'art. 11, commi 5, 6, 7, 8 e 9, della
legge n. 413 del 1991 verte, per come proposta, in realta' sul solo
comma 9 e fugacemente sul 6, senza affatto menzionare, salvo che nel
dispositivo dell'ordinanza, i commi 5 e 7 i quali sono estranei alla
controversia principale.
Sottolinea inoltre che la questione relativa al comma 9 e' stata
gia' decisa con sentenza n. 315 del 1994 e con ordinanza n. 473 del
1994 e che le argomentazioni nuove contenute nell'ordinanza sono
infondate.
Secondo l'Avvocatura, non sarebbe sostenibile una disparita' di
trattamento tra il soggetto che ha convenuto la misura
dell'indennita' senza poter tener conto della imposta successivamente
istituita con effetto retroattivo e il soggetto che dopo l'entrata in
vigore delle norme puo' comportarsi tenendo in considerazione nelle
proprie determinazioni l'imposta, in quanto le due situazioni non
sono identiche e in genere il principio di uguaglianza non puo'
operare fra due situazioni diverse perche' l'una anteriore e l'altra
posteriore all'emanazione di una norma. Inoltre "l'imposta diretta,
quale quella in questione, non puo' essere trasferita, sicche' e' da
escludere che nel determinare l'indennita' la somma corrispondente al
valore del bene possa essere aumentata dell'ammontare dell'imposta".
"L'alternativa tra imposta sulla plusvalenza e imposta INVIM che
si verifica per l'INVIM decennale sulle persone giuridiche" non
riguarderebbe la situazione in discussione.
"La modifica dell'art. 81 lettera b) del testo unico delle imposte
sui redditi trova applicazione, secondo le regole generali, in forza
del principio di cassa; evidentemente diversa e' la materia della
espropriazione che ha suggerito una disciplina sua propria".
Infine, secondo la memoria, non sarebbe vero che "la tassazione
della indennita' di occupazione temporanea (comma 6), da' luogo ad
una duplicazione con i redditi fondiari di cui il titolare rimane
soggetto passivo". L'imposta sui redditi fondiari, presupponendo il
"possesso" del reddito stesso (artt. 1, 23 e arg. 28 del t.u. n. 917
del 1986), non sarebbe dovuta durante lo spossessamento.
6. - In prossimita' dell'udienza, l'Avvocatura ha presentato una
unica memoria illustrativa, ribadendo sostanzialmente quanto gia'
sottolineato negli atti di intervento.
In particolare si evidenzia che la questione relativa alla
retroattivita' della norma impositiva e' stata gia' affrontata dalla
Corte; che sarebbe errato il rilievo secondo cui l'indennizzo colpito
dall'imposta sarebbe non un reddito ma una riparazione dell'ablazione
del diritto di proprieta' "perche' l'imposta grava non sull'intero
indennizzo ma solo sulla plusvalenza". Quanto all'ordinanza della
Commissione tributaria di primo grado di Santa Maria Capua Vetere
(r.o. n. 576 del 1994) si osserva che essa "e' pronunciata su un
ricorso concernente la percezione di un indennizzo avvenuto dopo
l'entrata in vigore della legge rispetto alla quale la questione di
illegittimita' del nono comma e' irrilevante". Ribadito, inoltre, che
la presunta disparita' di trattamento evidenziata nell'ordinanza
dalla Commissione tributaria di primo grado di Firenze (r.o. n. 92
del 1995) non sussiste, si deduce l'irrilevanza della questione della
alternativa tra l'imposta sulla plusvalenza e INVIM che
"ipoteticamente si porrebbe solo per le persone giuridiche (INVIM
decennale) in quanto le espropriazioni sono esenti dall'INVIM sui
trasferimenti (art. 2 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 643)". Tornando poi
ai rilievi della Commissione tributaria di primo grado di Santa Maria
Capua Vetere, si osserva che "gli indirizzi della legge delega non
hanno rilevanza costituzionale sicche' una legge ordinaria ben puo'
essere derogata da altra legge ordinaria". Infine, si assume che la
questione sollevata dalla Commissione tributaria di Firenze sui commi
5, 6, 7, 8 e 9, verterebbe in realta' solo sui commi 5 e 6 e che,
peraltro, il rilievo sul comma 6 sarebbe inconsistente non
verificandosi duplicazione tra tassazione dell'indennita' di
occupazione temporanea e imposizione sul reddito fondiario in quanto
"l'imposta sul reddito presuppone il possesso del reddito (art. 1, 23
e arg. 28 del testo unico n. 917/1986) e di conseguenza non e' dovuta
durante lo spossessamento del bene produttivo del reddito".
Considerato in diritto
1. - Le ordinanze in epigrafe, emesse dalle Commissioni tributarie
di primo grado di Santa Maria Capua Vetere e di Firenze, denunciano
l'illegittimita' costituzionale di varie disposizioni contenute
nell'art. 11, commi 5, 6, 7, 8 e 9 della legge 30 dicembre 1991, n.
413 (Disposizioni per ampliare le basi imponibili, per
razionalizzare, facilitare e potenziare l'attivita' di accertamento;
disposizioni per la rivalutazione obbligatoria dei beni immobili
delle imprese, nonche' per riformare il contenzioso e per la
definizione agevolata dei rapporti tributari pendenti; delega al
Presidente della Repubblica per la concessione di amnistia per reati
tributari; istituzione dei centri di assistenza fiscale e del conto
fiscale).
2. - Poiche' le questioni sollevate sono in parte analoghe e in
parte connesse, i giudizi possono essere riuniti per essere decisi
con una unica sentenza.
3. - Va esaminata, anche in ragione della sua portata di
principio, anzitutto la questione che entrambe le ordinanze sollevano
nel porre in dubbio l'idoneita' delle somme conseguite a vario
titolo, in occasione dei procedimenti occupativi ed ablatori, a porsi
quali situazioni espressive di capacita' contributiva e quindi quali
indici rappresentativi di quella ricchezza che costituisce il
presupposto dell'imposizione fiscale.
Secondo l'ordinanza emessa dalla Commissione tributaria di Santa
Maria Capua Vetere le disposizioni censurate - nel sottoporre a
tassazione l'indennita' di occupazione, gli interessi sulle
plusvalenze derivanti dalla percezione di indennita' di esproprio
nonche' le somme percepite a seguito di cessione volontaria nel corso
di procedimenti espropriativi e le somme comunque dovute per effetto
di acquisizione coattiva conseguente ad occupazioni di urgenza
divenute illegittime - contrasterebbero con l'art. 53, in relazione
all'art. 3 della Costituzione, in quanto verrebbero a colpire somme
che rappresentano un semplice ristoro a fronte dello spossessamento
effettuato dalla pubblica amministrazione su un bene privato.
Analogamente, la Commissione tributaria di primo grado di Firenze,
dubita che le disposizioni stesse violino l'art. 53 in quanto
l'indennizzo ricevuto a seguito di cessione bonaria del bene nel
corso e/o a causa di una procedura espropriativa non sarebbe indice
effettivo di capacita' contributiva, entrando nel patrimonio
dell'espropriando un semplice ristoro per la privazione del bene.
4. - Le questioni non sono fondate.
In proposito, la Corte ritiene di prendere le mosse dalle
argomentazioni svolte nella prima delle ordinanze menzionate che
evoca, da un canto, il criterio direttivo contenuto nella legge
delega della riforma tributaria del 1971, della tassazione delle sole
plusvalenze conseguite per fini speculativi e rileva, dall'altro, la
mancanza nelle somme qui in esame del carattere di "novella
ricchezza".
Con detti rilievi, l'ordinanza stessa sembra implicitamente
supporre che, dal sistema fiscale, sia desumibile una nozione di
reddito che, in quanto espressiva in se' del principio di capacita'
contributiva, possa costituire una sorta di archetipo al quale
raffrontare le varie ipotesi di tassazione che il legislatore viene
mano a mano introducendo, qualificandole come fattispecie di
imposizione sul reddito. A tale prospettazione che richiama un
risalente e mai sopito dibattito, del quale v'e' talora traccia anche
nella giurisprudenza della Corte (sentenza n. 200 del 1987), circa la
possibilita' o meno di costruire una nozione generale di reddito a
fini fiscali, in corrispondenza delle due antitetiche prospettazioni
del reddito-prodotto e del reddito-entrata, puo' obiettarsi,
anzitutto, che il criterio del fine speculativo delle plusvalenze,
ancorche' recepito in un primo momento nel d.P.R. n. 597 del 1973
(art. 76), e' stato successivamente abbandonato con l'art. 81 del
d.P.R. n. 917 del 1986. In via ancor piu' generale puo', altresi',
opporsi che l'esame della normativa sulle imposte sui redditi non
offre elementi significativi di una univoca opzione, da parte del
legislatore, nell'uno ovvero nell'altro dei sensi sopra indicati. Il
Testo unico del 1986 - seguendo un criterio che appare piuttosto
quello descrittivo e classificatorio delle fattispecie - dopo aver
stabilito (artt. 1 e 86) che presupposto dell'imposta e' il possesso
di redditi rientranti nelle categorie indicate nell'art. 6,
specifica, in quest'ultima norma, le categorie stesse, non senza
prevedere nella disposizione dell'art. 81, dedicata ai redditi
diversi, la delimitazione dei residuali casi d'imposizione
tributaria. E' lecito percio' affermare che, attualmente, ai fini
della nozione giuridica di reddito occorre far capo a cio' che viene,
nei limiti della ragionevolezza, qualificato per tale dal
legislatore. Cio' significa, pertanto, che per dichiarare tassabile
un provento occorre accertare in quale delle ipotesi normative
tipiche esso rientri. Peraltro, poiche' la prospettazione delle
ordinanze di rimessione puo' ben essere intesa come espressione di
una esigenza di coerenza fra le nuove ipotesi di tributo e quelle
gia' disciplinate nel d.P.R. n. 917 del 1986 - verifica questa che
parrebbe del resto suggerita dal fatto stesso che il legislatore
riconduce le varie somme conseguite in occasione dei procedimenti
ablatori nelle categorie dell'art. 81 del Testo unico - la Corte
osserva, quanto all'indennita' corrisposta per l'espropriazione del
bene, che oggetto dell'imposizione fiscale e' in questo caso non
l'indennita' in se', bensi' la plusvalenza vale a dire la differenza
tra il corrispettivo percepito e il prezzo di acquisto in un tempo
anteriore (art. 82 del predetto Testo unico) e cioe' quel vantaggio
economico che, con riferimento anche ad altre ipotesi di cessione e'
considerato reddito tassabile dallo stesso art. 81. Ne' implausibile,
nell'ambito del generale quadro normativo sopra delineato, si
appalesa anche la tassazione della indennita' di occupazione, in
quanto riconducibile ad una funzione di ristoro per il mancato
godimento del bene (arg., altresi', ex art. 6, comma 2, d.P.R. n. 917
del 1986) come pure quella degli interessi, anch'essi corrispondenti
ad una categoria economica gia' nota al sistema dell'imposizione
tributaria.
5. - Ambedue le ordinanze sollevano, poi, sempre in riferimento
agli artt. 53 e 3 della Costituzione, questione di legittimita'
costituzionale sotto il profilo della non attualita' della capacita'
contributiva presupposta dal legislatore, anche in ragione della non
prevedibilita' dell'imposizione e del fatto che l'interessato
potrebbe non avere piu' la disponibilita' della somma percepita.
Peraltro, mentre la Commissione tributaria di primo grado di Firenze
riferisce espressamente la questione al comma 9 dell'art. 11 della
legge n. 413 del 1991, nessuna puntuale indicazione sulla
disposizione che si intende denunciare risulta dall'ordinanza della
Commissione tributaria di primo grado di Santa Maria Capua Vetere.
Eccepisce, d'altro canto, l'Avvocatura dello Stato, sul
presupposto che la disposizione denunciata sia il menzionato comma 9,
che la questione sarebbe irrilevante in quanto, nella specie, le
somme risultano percepite dai contribuenti nel 1992 e cioe' dopo
l'entrata in vigore della legge.
A dire il vero, l'ordinanza da ultimo menzionata, pur non
specificando la disposizione che intende censurare, ricomprende tra
le disposizioni che, in via generale, denunzia anche detto comma 9.
Nonostante la non puntuale formulazione della questione si puo',
quindi, ritenere che la censura avanzata dal giudice a quo sia da
riferire a detta ultima disposizione; disposizione che, altrimenti,
il remittente non avrebbe avuto nessun motivo di menzionare fra
quelle sottoposte al vaglio della Corte.
Cio' premesso, occorre considerare che, in effetti, la norma
conferisce retroattivita' all'imposizione fiscale, relativamente alle
somme che, nel periodo che va dal 1 gennaio 1989 al 31 dicembre
1991, siano state percepite per effetto di provvedimenti o atti
intervenuti nello stesso periodo. La fattispecie all'esame della
Commissione tributaria di primo grado di Santa Maria Capua Vetere,
riguardando somme percepite nel 1992, e' da ritenere estranea a
quella disciplinata dal comma 9. Di cio' da' conferma, del resto, la
medesima ordinanza di rimessione, dalla quale risulta che le
modalita' seguite, nel caso di specie, per la tassazione, sono state
quelle previste dal comma 7 dell'art. 11. La questione sollevata sul
comma 9 dell'art. 11 e' pertanto manifestamente inammissibile.
Per il resto, e quanto alla questione proposta dall'ordinanza
della Commissione tributaria di primo grado di Firenze su
quest'ultima disposizione, va osservato che essa ha gia' formato
oggetto di esame da parte di questa Corte che l'ha ritenuta non
fondata, in ragione della sussistenza di un elemento di
prevedibilita' dell'imposta, non privo di significato quanto alla
verifica della permanenza della capacita' contributiva, unitamente
all'altro elemento, di non minor peso, del breve lasso di tempo entro
il quale il legislatore ha stabilito che tale retroattivita' e'
destinata ad operare (sentenza n. 315 del 1994 e ordinanza n. 14 del
1995).
La questione viene ora riproposta, senza che siano introdotti
nuovi profili ed argomentazioni, tali da indurre a diverso avviso.
6. - La Commissione tributaria di primo grado di Firenze solleva,
poi, sempre in ragione della retroattivita' conferita alla
tassazione, questione di legittimita' del predetto comma 9 dell'art.
11 sotto ulteriori profili e cioe' per contrasto con l'art. 3 della
Costituzione:
a) risultando deteriore il regime giuridico cui sono sottoposti
i cittadini che hanno percepito somme in conseguenza di atti anche
volontari o provvedimenti emessi nel periodo considerato dalla
disposizione denunciata, a causa di un non prevedibile prelievo
fiscale di importo non indifferente del quale non hanno potuto
percio' tener conto nel determinarsi alla cessione, rispetto ai
cittadini che siano stati interessati da procedure espropriative
prima della data del 31 dicembre 1988 o dopo l'entrata in vigore
della legge n. 413 del 1991;
b) per il diverso importo concretamente percepito da parte dei
diversi espropriandi, a seconda del periodo in cui e' venuto a
maturazione il relativo diritto;
c) per essere prevista un'imposizione retroattiva solo a carico
del soggetto che "si e' visto espropriare suo malgrado jussu
principis" un cespite e non del soggetto che detto cespite
volontariamente aliena.
La norma sarebbe ancora in contrasto con:
l'art. 42, terzo comma, della Costituzione in quanto, riducendo
con efficacia retroattiva un indennizzo gia' fissato, non
rispetterebbe i principi della "effettivita'" e dell'"adeguatezza"
della riparazione;
gli artt. 3 e 53 della Costituzione in quanto il titolare del
fondo occupato, mantenendo la proprieta' dello stesso durante
l'occupazione e per tale titolo continuando a pagare IRPEF ed ILOR
sui redditi dominicali ed agrari, verrebbe, dopo l'entrata in vigore
dell'art. 11, comma 6, della legge n. 413 del 1991, colpito con
efficacia retroattiva da nuova imposizione per l'indennita' di
occupazione.
7. - Anche dette questioni non sono fondate.
Fermo quanto gia' detto in punto di prevedibilita' dell'imposta,
si rileva, circa la lamentata disparita' di trattamento, a seconda
dell'epoca in cui si e' avuta l'espropriazione, che trattasi di
effetti connaturati alla successione delle leggi nel tempo, che non
per questo concretano violazione dell'art. 3 della Costituzione
(sentenze nn. 618 del 1987 e 38 del 1984).
In ordine poi al diverso trattamento fiscale riservato al soggetto
espropriato rispetto a colui che aliena volontariamente il bene, si
rammenta che anche detta questione ha gia' formato oggetto di esame
da parte della Corte (sentenza n. 14 del 1995), che ha rinvenuto la
spiegazione di tale diverso trattamento nella circostanza che, alla
data dell'entrata in vigore della legge n. 413 del 1991, le
plusvalenze derivanti da cessione negoziale privatistica erano (come,
del resto, sono tuttora sia pure nei limiti di cui all'art. 17 del
decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504) soggette all'imposta
sull'incremento di valore degli immobili, mentre quelle realizzate a
seguito di procedimenti espropriativi erano e sono escluse da tale
imposizione (art. 2, ultimo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n.
643). La retroattivita' della norma trova, quindi, la sua
giustificazione nella assenza dell'altra imposta sul plusvalore
immobiliare in capo al dante causa, come e' testimoniato dallo stesso
tenore della norma impugnata: infatti il comma 9 dell'art. 11,
dispone si' retroattivamente, in ordine alle somme percepite in
conseguenza di atti anche volontari o provvedimenti emessi
successivamente al 31 dicembre 1988, ma soltanto "se l'incremento di
valore non e' stato assoggettato all'imposta comunale sull'incremento
di valore degli immobili".
Non diversa sorte merita la questione relativa alla dedotta
violazione dell'art. 42, per la incidenza negativa che la tassazione
retroattiva spiegherebbe sull'entita' dell'indennizzo conseguito a
seguito dell'espropriazione. Stabilita la legittimita'
dell'imposizione retroattiva della plusvalenza in quanto reddito,
nessun rilievo, dal punto di vista dell'indennizzo garantito
dall'art. 42 della Costituzione, puo' avere il fatto che, da un punto
di vista meramente economico, l'imposizione stessa possa comportare
una decurtazione di quanto conseguito a titolo di indennita' di
esproprio.
8. - Neppure fondata e', infine, la questione della duplicazione
di imposta alla quale verrebbe assoggettato il titolare del fondo il
quale avendo gia' pagato l'imposta personale sul reddito dominicale e
sul reddito agrario, si vedrebbe di nuovo fiscalmente colpito, dopo
l'entrata in vigore dell'art. 11, comma 6, con effetto retroattivo
sull'indennita' di occupazione.
L'ipotesi prospettata di una duplicazione di imposta non sussiste,
in quanto differenti sono i presupposti della tassazione del reddito
fondiario di cui agli artt. 23 e seguenti del d.P.R. n. 917 del 1986
rispetto a quelli della tassazione dell'indennita' di occupazione che
la stessa legge n. 413 del 1991 riconduce ai redditi diversi di cui
all'art. 81.
A ben vedere, la questione che, in realta', si puo' porre e'
quella dei limiti in cui, a fronte dell'avvenuta occupazione in se',
sia dato ugualmente imputare al proprietario il reddito fondiario
medesimo. Ma non e' problema che interessi il presente giudizio.
PER QUESTI MOTIVI
LA CORTE COSTITUZIONALE
Riuniti i giudizi:
dichiara manifestamente inammissibile la questione di
legittimita' costituzionale dell'art. 11, comma 9 della legge 30
dicembre 1991, n. 413 (Disposizioni per ampliare le basi imponibili,
per razionalizzare, facilitare e potenziare l'attivita' di
accertamento; disposizioni per la rivalutazione obbligatoria dei beni
immobili delle imprese, nonche' per riformare il contenzioso e per la
definizione agevolata dei rapporti tributari pendenti; delega al
Presidente della Repubblica per la concessione di amnistia per reati
tributari; istituzione dei centri di assistenza fiscale e del conto
fiscale), sollevata, in riferimento agli artt. 3 e 53 della
Costituzione, dalla Commissione tributaria di primo grado di Santa
Maria Capua Vetere con l'ordinanza di epigrafe;
dichiara non fondate le altre questioni di legittimita'
costituzionale dell'art. 11, commi 5, 6, 7, 8 e 9 della predetta
legge, sollevate, in riferimento agli artt. 3 e 53 della
Costituzione, dalla Commissione tributaria di primo grado di Santa
Maria Capua Vetere e, in riferimento agli artt. 3, 42, terzo comma, e
53 della Costituzione, dalla Commissione tributaria di primo grado di
Firenze, con le ordinanze in epigrafe.
Cosi' deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 20 luglio 1995.
Il Presidente: BALDASSARRE
Il redattore: VARI
Il cancelliere: DI PAOLA
Depositata in cancelleria il 27 luglio 1995.
Il direttore della cancelleria: DI PAOLA
95C1013