LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE 
 
    Ha pronunciato la seguente ordinanza interlocutoria  sul  ricorso
proposto da Agenzia delle entrate, in persona del direttore  generale
pro-tempore, elettivamente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n.
12, presso l'Avvocatura generale dello Stato, che  la  rappresenta  e
difende ope legis, ricorrente, contro Cassa  di  Risparmio  di  Rieti
S.p.A., in persona del suo legale rappresentante pro-tempore, Rinaldi
Alessandro, elettivamente domiciliata in Roma,  Via  Sicilia  n.  66,
presso lo Studio degli Avv.ti Augusto Fantozzi e Francesco  Giuliani,
giusta procura delega in calce  al  controricorso,  controricorrente,
avverso  la  sentenza  n.  64/37/07  della   Commissione   tributaria
regionale del Lazio, depositata il 12 luglio 2007; 
    Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza  del
7 febbraio 2013, dal Consigliere Dott. Ernestino Bruschetta; 
    Udito l'Avv. dello Stato Gianni De Bellis, per la ricorrente; 
    Udito l'Avv. Francesco Giuliani, per la resistente; 
    Udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore generale dott.
Ennio Sepe, che ha concluso per l'accoglimento del ricorso p.q.r. 
 
                                Fatto 
 
    Con l'impugnata sentenza n. 64/37/07,  depositata  il  12  luglio
2007, la  Commissione  tributaria  regionale  del  Lazio,  in  totale
riforma della decisione della Commissione tributaria  provinciale  di
Rieti n. 164/01/04, annullava l'avviso di accertamento n. 88030000516
IRPEG  ILOR  1997  e   la   derivata   cartella   di   pagamento   n.
09609620040000414767 IRPEG  ILOR  1997  emessi  nei  confronti  della
contribuente Cassa di Risparmio di Rieti S.p.A. 
    Con l'avviso  di  accertamento,  fonte  d'innesco  un  PVC  della
G.d.F.,  venivano  ripresi  a  tassazione  interessi   moratori   non
contabilizzati per £  45.924,23,  relativi  a  crediti  maturati  nei
confronti  di  Unione  Manifatture  S.p.A.,   oltreche'   considerata
"indebita" la deduzione di £ 1.472.645.631 conseguente alla  cessione
di crediti  "svalutati"  a  favore,  ancora,  di  Unione  Manifatture
S.p.A., operazione, quest'ultima, che l'Ufficio riteneva  elusiva  ai
sensi dell'art. 37-bis, d.p.r. 29 settembre 1973, n. 600. 
    La CTR, per quanto d'interesse,  annullava  l'opposto  avviso  di
accertamento perche', lo  stesso,  in  violazione  dell'art.  37-bis,
comma 4, d.p.r. n. 600 del  1973,  era  stato  notificato  prima  che
fossero trascorsi sessanta giorni dal ricevimento  della  lettera  di
chiarimenti richiesti alla contribuente. Difatti, i giorni  trascorsi
erano stati invece cinquantaquattro. 
    Contro la sentenza della CTR, l'Agenzia delle  entrate  proponeva
ricorso per cassazione affidato a quattro motivi. 
    La Cassa di Risparmio di Rieti resisteva con controricorso. 
 
                               Diritto 
 
    1. Col secondo motivo, ma da esaminarsi per primo atteso  il  suo
carattere preliminare, l'Agenzia delle entrate censurava la  sentenza
ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. per violazione e  falsa
applicazione dell'art. 37-bis, d.p.r. n. 600 del 1973, deducendo,  in
particolare, la irrilevanza del rispetto  del  procedimento  previsto
dall'art.  37-bis  cit.,  prevalendo  la  necessita'   di   reprimere
l'elusione, e, comunque, l'abuso del diritto, secondo le  indicazioni
della CE, oltreche' di questa  Corte.  L'argomentazione  del  motivo,
terminava  col  quesito:   "se   per   effetto   della   introduzione
nell'ordinamento nazionale del divieto di abuso del diritto in  forza
del  quale  l'Amministrazione  puo'  disattendere  gli   effetti   di
operazioni  compiute  essenzialmente  per  il  conseguimento  di   un
vantaggio fiscale, sia  divenuta  irrilevante  la  nullita'  prevista
dall'art. 37-bis, coma 4, d.p.r. 600/73  e  se  conseguentemente  sia
illegittima una  sentenza  che  annulli  un  avviso  di  accertamento
contenente un rilievo in relazione  ad  operazioni  elusive,  per  il
mancato  rispetto  del  termine  di  cui  al  comma  4  del  medesimo
articolo". 
    2. Questa Corte ritiene, per contrasto  con  gli  artt.  3  e  53
Cost., di dover sollevare ex officio  la  questione  di  legittimita'
costituzionale dell'art. 37-bis, comma 4, d.p.r.  n.  600  del  1973,
laddove  quest'ultimo  sanziona   con   la   nullita'   l'avviso   di
accertamento  "antielusivo"  che  non  sia  stato   preceduto   dalla
richiesta di chiarimenti nelle forme  e  nei  tempi  ivi  prescritti.
Nella concreta fattispecie, come ricordato in narrativa, l'avviso  di
accertamento sub iudice era stato  notificato  prima  dei  prescritti
sessanta giorni. 
    3. La questione che si solleva e' all'evidenza rilevante, perche'
dall'applicazione  della  comminatoria  conseguirebbe   la   nullita'
dell'avviso. 
    4.  La  questione,  altresi',  secondo  questa  Corte,   non   e'
manifestamente infondata. In effetti, come appena piu' sotto si avra'
cura di spiegare, la nullita' stabilita dall'art.  37-bis,  comma  4,
d.p.r. n. 600 del 1973, e' distonica rispetto al "diritto vivente"  e
creatrice di irragionevoli disparita' di trattamento. 
    5. Come noto, l'interpretazione di questa Corte si e' consolidata
nel senso dell'esistenza, nel nostro  ordinamento,  di  un  principio
generale, ricavabile dalla Costituzione,  precisamente  dall'art.  53
della stessa, che  vieta  di  conseguire  indebiti  vantaggi  fiscali
abusando del diritto (Cass. sez. un. n. 15029 del  2009;  Cass.  sez.
un. n. 30057 del 2008; Cass. sez. trib. n. 10807 del 2012; Cass. sez.
trib. n. 22932 del 2005; Cass. sez. trib.  n.  20398  del  2005).  La
fattispecie antielusiva di cui all'art. 37-bis,  d.p.r.  n.  600  del
1973 si presenta, percio', inevitabilmente, come speciale rispetto  a
quella piu' generale del cosiddetto abuso  del  diritto  (Cass.  sez.
trib. n. 12042 del 2009). Come si vede, difatti, in entrambi casi  il
fondamento della ripresa e' costituito da un vantaggio  fiscale  che,
per  mancanza  di  causa  economica,  diventa   indebito.   Tuttavia,
irrazionalmente,  soltanto  per  la  ripresa  antielusiva  ai   sensi
dell'art.  37-bis  cit.  e'  legge  che  le  forme   del   preventivo
contraddittorio debbano  esser  seguite  sub  poena  nullitatis.  Del
resto, ad aumentare l'irragionevolezza della misura in  parola,  deve
essere  rilevata  l'esistenza  di  altre  norme  che,  nella   comune
interpretazione, consentono l'inopponibilita' di negozi  elusivi,  ma
senza che pero' vi sia un'analoga previsione di nullita' per  difetto
di forme del contraddittorio. Tra tutte, per  la  sua  frequenza,  si
rammenta l'art. 20, d.p.r. 26 aprile 1986, n. 131 (Cass.  sez.  trib.
n. 9162 del 2010; Cass. sez. trib. 3571 del 2010; Cass. sez. trib. n.
12042 del 2009; Cass. sez. trib. n. 13580 del 2007; Cass. sez.  trib.
n. 10273 del 2007). Da ultime, a completamento, deve essere ricordato
che, nell'interpretazione  della  giurisprudenza,  il  giudice  deve,
anche  d'ufficio,  quando  ritenga  sussistenti  gli  elementi  della
fattispecie  abusiva,  far  applicazione  della  ripresa  antielusiva
(Cass. sez. un. n. 30057 del 2008; Cass. sez. un. n. 30055 del  2008;
Cass. sez. trib. n. 7393 del 2012; Cass.  sez.  trib.  n.  22932  del
2005; Cass. sez. trib. n. 20398  del  2005).  Cio'  che,  ovviamente,
implica  l'impossibilita'   di   ogni   preventivo   contraddittorio.
Cosicche', a questo punto, la nullita' per irregolarita' delle  forme
di  che  trattasi  risulta  irragionevolmente  stabilita  solo  nella
residuale potesi antielusiva di cui all'art. 37-bis,  d.p.r.  n.  600
del 1973. 
    6.  Va  aggiunto,  ulteriore  parametro  della   irragionevolezza
divisata da questa Corte, questa volta con  riferimento  all'art.  53
Cost., norma che a  tutti  impone  l'adempimento  delle  obbligazioni
tributarie,  che  la  giurisprudenza  ha   sempre   inteso   che   il
contraddittorio debba avere carattere di effettivita'  sostanziale  e
non formalistico. Ad esempio, nel  campo  del  processo,  ancor  piu'
delicato,  secondo  l'arcinota  giurisprudenza,  la  nullita'   della
notifica dell'atto fiscale si considera sanata, ai sensi degli  artt.
156, comma 3, c.p.c.  e  60,  d.p.r.  n.  600  del  1973,  cioe'  per
raggiungimento  dello   scopo,   quando   il   contribuente   impugni
correttamente l'atto (Cass. sez. trib. n. 14925 del 2011; Casa.  sez.
trib. n. 10445 del 2011). 
    7. Serve precisare che non e' qui in discussione  l'utilita',  in
qualche modo anche la necessita', di  un  contraddittorio  preventivo
tra Amministrazione e contribuente. E' invece in discussione che, nel
quadro delineato, il mero difetto di forma del contraddittorio,  qui,
tra  l'altro,  particolarmente  lieve,  giacche'  l'avviso  e'  stato
notificato poco prima dello spirare del termine dilatorio  di  giorni
sessanta, debba  comportare  l'invalidita'  dell'atto  fiscale,  cosa
davvero irragionevole, anche, come  s'e'  visto,  in  relazione  alle
altre viciniori fattispecie antielusive. 
    8.  Questa  Corte  conclude  annotando  che,  a  suo  avviso,  in
relazione alla perentoria formulazione della denunciata disposizione,
la comminatoria  di  nullita'  non  sembra  poter  esser,  in  alcuna
maniera,  suscettibile  di  interpretazioni  adeguatrici  che   siano
costituzionalmente orientate. In  effetti,  la  sanzione  e'  diretta
proprio a protezione delle forme del preventivo contraddittorio. 

 
                               P. Q. M. 
 
    La Corte, visto l'art 23, legge 11 marzo 1953,  n.  87,  dichiara
rilevante e non manifestamente infondata, in riferimento agli artt. 3
e 53 Cost., la questione  di  legittimita'  costituzionale  dell'art.
37-bis, comma 4, d.p.r, 29 settembre 1973, n. 600; 
    Ordina  la  immediata  trasmissione   degli   atti   alla   Corte
Costituzionale; 
    Ordina alla Cancelleria che la presente ordinanza sia  notificata
alle parti e al Presidente del Consiglio dei ministri e comunicata al
Presidente del Senato della Repubblica ed al Presidente della  Camera
dei Deputati. 
        Cosi' deciso in Roma, nella camera di consiglio del giorno  6
marzo 2013 
 
                        Il Presidente: Merone 
 
 
                                 Il consigliere estensore: Bruschetta