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                        LA CORTE COSTITUZIONALE
 composta dai signori:
 Presidente: prof. Francesco Paolo CASAVOLA;
 Giudici: avv. Ugo SPAGNOLI, prof. Antonio BALDASSARRE, prof. Vincenzo
 CAIANIELLO, avv. Mauro FERRI, prof. Luigi MENGONI, prof. Enzo  CHELI,
 dott. Renato GRANATA, prof. Giuliano VASSALLI,
    prof.  Francesco  GUIZZI,  prof.  Cesare MIRABELLI, prof. Fernando
 SANTOSUOSSO;

 ha pronunciato la seguente
                               SENTENZA
 nei giudizi  di  legittimita'  costituzionale  dell'art.  48,  quarto
 comma,  del  d.P.R.  22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del Testo
 unico delle imposte sui redditi), promossi con n. 2 ordinanze  emesse
 il  29  giugno-12  settembre  1990 dalla Commissione tributaria di 1
 grado di Milano sui ricorsi proposti  dalla  S.p.a.  Italtel  Sistemi
 impianti  e  progettazione  e da Ladina Ettore contro l'Intendenza di
 Finanza di Milano, iscritte ai nn. 343 e 344 del  registro  ordinanze
 1992  e  pubblicate  nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 28,
 prima serie speciale, dell'anno 1992;
    Visti gli  atti  di  costituzione  della  s.p.a.  Italtel  Sistemi
 impianti  e  progettazione  e  di  Ladina  Ettore nonche' gli atti di
 intervento del Presidente del Consiglio dei ministri;
    Udito nell'udienza pubblica del 30 marzo 1993 il Giudice  relatore
 Fernando Santosuosso;
    Uditi gli avvocati Paolo M. Tabellini e Franco Gallo per la s.p.a.
 Italtel  Sistemi  impianti  e  progettazione  e  per  Ladina Ettore e
 l'Avvocato dello Stato Carlo Bafile per il Presidente  del  Consiglio
 dei ministri;
                           Ritenuto in fatto
    1.  - Con due ordinanze, con contenuto pressoche' identico, emesse
 il 29 giugno-12 settembre 1990 (pervenute alla  Corte  costituzionale
 il 10 giugno 1992) la Commissione tributaria di primo grado di Milano
 ha  sollevato  questione  incidentale  di legittimita' costituzionale
 dell'art. 48, quarto comma, del d.P.R.  22  dicembre  1986,  n.  917,
 nella  parte  in  cui dispone che anche le indennita' e i rimborsi di
 spese per le trasferte nell'ambito del territorio comunale, esclusi i
 rimborsi per spese di trasporto comprovati da  documenti  provenienti
 dal  vettore,  concorrono  a  formare il reddito, in riferimento agli
 artt. 3, 24 e 53 della Costituzione.
    Nei relativi giudizi  si  controverte  in  ordine  ad  istanze  di
 rimborso  di  versamenti  diretti  di  imposta effettuati al suddetto
 titolo.
    Si rileva  nelle  ordinanze  innanzitutto  come  il  quarto  comma
 dell'art.  48  del  T.U.I.R.  preveda,  per  i lavoratori dipendenti,
 l'esclusione, ancorche' parziale, dalla base imponibile di  tutte  le
 indennita'  ed  i rimborsi spese percepiti per le trasferte fuori del
 territorio comunale.
    Tenuto conto dell'identica natura della remunerazione  o  rimborso
 corrisposto  al  "trasfertista"  extra  comunale  rispetto  a  quello
 comunale,  si  ritiene  che  il  differente  criterio  di  tassazione
 realizzi   violazione   del   principio  di  parita'  (art.  3  della
 Costituzione), del principio  di  proporzionalita'  di  contribuzione
 tributaria  (art.  53 della Costituzione) e di quello di difesa (art.
 24 della Costituzione).
    Le  posizioni  contrattuali   dei   cosiddetti   trasfertisti   si
 appaleserebbero   infatti  connotate  da  una  sostanziale  identita'
 giuridica sia sul piano delle prestazioni, sia su quello  conseguente
 degli  istituti retributivi, compensativi o reintegrativi, pur con le
 varianti  derivanti  dalla  diversa   onerosita'   soggettiva   delle
 trasferte.
    Tali  diversita'  non sarebbero rilevanti nel caso in esame, posto
 che  "la  commessa  indagine  riguarda  solamente   il   proporsi   e
 l'atteggiarsi  dei connotati unitari rilevanti del rapporto di lavoro
 verso il conseguente rapporto tributario  dell'intera  categoria  dei
 trasfertisti".
    Invero,   si   osserva,   la  "retribuzione  ed  il  corrispettivo
 contrattuale alle categorie dei trasfertisti  (che  costituiscono  il
 presupposto  tributario  reddituale)  sono  connotati in parte da una
 voce indennitaria e reintegrativa di meri esborsi connessa al momento
 territoriale delle prestazioni senza che su di essa incida  in  alcun
 modo la loro natura ed il loro contenuto di scambio".
    Infine,  il  previsto sistema di detrazioni, pur essendo un giusto
 correttivo, non inciderebbe sulle situazioni soggettive alle quali in
 via  esclusiva  deve  essere  ricondotto  il  concetto  normativo  di
 capacita'  contributiva,  retta  dal  principio  di uguaglianza, data
 l'unica natura giuridica (indennitaria) del  corrispettivo  spettante
 alla categoria di "trasfertisti".
    2.  -  Si  sono  costituiti  nei  rispettivi  giudizi i ricorrenti
 (Ladina Ettore e Italtel Sistemi  s.p.a.)  con  distinte  memorie  di
 identico contenuto.
    A sostegno della fondatezza della questione si mettono in evidenza
 le seguenti circostanze: circa il 70-90% degli spostamenti effettuati
 dai  "trasfertisti"  avviene  all'interno  della  cerchia  urbana; ai
 trasfertisti  viene  consentito   di   utilizzare   indifferentemente
 l'autoveicolo   personale   ovvero   quello   messo   a  disposizione
 dall'azienda.
    Chiarita  la  natura  delle   indennita'   di   trasferta,   quali
 "erogazioni  tese  a  rimborsare forfettariamente il dipendente delle
 spese sostenute  nel  corso  di  trasferimenti",  si  rileva  che  fu
 l'interpretazione  da  parte  dell'Amministrazione  a distinguere tra
 "spese  sostenute  nel  Comune  =  spese  di  produzione",  e  "spese
 sostenute  fuori  del  Comune  = spese di trasferta", introducendo un
 principio poi recepito nella norma impugnata.
    In particolare, la violazione dell'art. 3  della  Costituzione  si
 evincerebbe  dalla  "assoluta  disomogeneita'  demografica,  sociale,
 economica e territoriale"  dei  Comuni,  classificati  infatti  dalla
 Statistica Nazionale in 12 classi demografiche.
    Cio'  porterebbe,  in  definitiva, a penalizzare il lavoratore che
 presta la propria opera in Comuni di  grande  estensione  ed  elevata
 densita'  demografica,  non  avendo il legislatore provveduto, quanto
 meno, a graduare l'intensita'  dell'imposizione  "in  funzione  della
 densita' del Comune di stanza".
    Anche  sotto  il  profilo  di  una  violazione  dell'art. 53 della
 Costituzione  vi  sarebbe,  quindi,  un'imposizione   di   "ricchezze
 fittizie o solo apparenti", risultando la semplificazione operata dal
 legislatore viziata da "arbitrarieta' ed irrazionalita'".
    Si  tratterebbe in sostanza di una presunzione juris et de jure su
 spese di produzione, senza possibilita',  quindi,  di  fornire  prova
 contraria (art. 24 della Costituzione).
    3.  -  E' intervenuta nei rispettivi giudizi l'Avvocatura generale
 dello Stato  in  rappresentanza  del  Presidente  del  Consiglio  dei
 ministri, che ha concluso per l'infondatezza della questione.
    Lo  stesso art. 48, si osserva, ha stabilito che viene considerato
 reddito  (sia  pure  nei  limiti  di   un   terzo)   quell'indennita'
 corrisposta con rimborso a pie' di lista per spese di alloggio.
    In  ogni caso, non esistendo costi da reintegrare per le trasferte
 (che tali non sono) entro il territorio comunale, i relativi compensi
 avrebbero natura  retributiva  e  non  indennitaria,  non  risultando
 comparabile  l'indennita'  in questione con l'indennita' di trasferta
 vera e propria.
                        Considerato in diritto
   1. - Con le ordinanze di rimessione n. 343  e  344,  emesse  il  29
 giugno-12  settembre 1990 e pubblicate sulla Gazzetta Ufficiale della
 Repubblica  n.  28,  prima  serie  speciale,   dell'anno   1992,   la
 Commissione   tributaria   di   1   grado  di  Milano  dubita  della
 costituzionalita' dell'art. 48, quarto comma, del d.P.R. 22  dicembre
 1986,  n.  917  (Approvazione  del  Testo  unico  delle  imposte  sui
 redditi), nella parte in cui dispone che  anche  le  indennita'  e  i
 rimborsi  di  spese  per  le  trasferte  nell'ambito  del  territorio
 comunale, esclusi i rimborsi per spese  di  trasporto  comprovati  da
 documenti  provenienti  dal vettore, concorrono a formare il reddito,
 in quanto contrastante con gli artt. 3, 24 e 53  della  Costituzione;
 in  relazione  da  un lato, all'identica natura delle remunerazioni o
 rimborsi corrisposti al "trasfertista" extra comunale ovvero a quello
 comunale, e dall'altro, al differente criterio di tassazione di  tali
 rimborsi,  in  violazione  del  principio  di  parita'  (art. 3 della
 Costituzione), del principio  di  proporzionalita'  di  contribuzione
 tributaria  (art.  53 della Costituzione) e di quello di difesa (art.
 24 della Costituzione).
    2. - La questione - che va esaminata  unitariamente  con  riguardo
 alle tre norme costituzionali cui si fa riferimento - appare a questa
 Corte destituita di fondamento.
    Giova  premettere  che,  alla  luce  dei chiarimenti desunti dalla
 dottrina e dalla giurisprudenza,  i  compensi  dovuti  ai  lavoratori
 dipendenti   si   distinguono   a  seconda  che  abbiano:  a)  natura
 retributiva quando servono a soddisfare normali esigenze di vita  del
 lavoratore  remunerando  le  prestazioni  da  lui fornite, sia che si
 tratti di compensi in danaro o  in  natura,  con  carattere  di  base
 oppure  integrativo,  ma  sempre con requisiti di determinatezza e di
 corrispettivita' dell'opera prestata; b) natura risarcitoria,  quando
 sono diretti ad indennizzare il dipendente per particolari condizioni
 disagevoli  alle  quali egli va incontro in occasionali situazioni di
 lavoro; c)  natura  restitutoria,  quando  tendono  a  rimborsare  al
 lavoratore  l'anticipazione  di  costi  di produzione del reddito del
 datore di lavoro.
    Tenute presenti queste qualificazioni, la norma  denunziata  (art.
 48,  quarto  comma, d.P.R. 917 del 1986), riguardante le trasferte ai
 fini tributari, stabilisce che le indennita' percepite per  trasferte
 fuori  del territorio comunale non costituiscono retribuzione: a) per
 tutte le spese di viaggio (senza alcuna distinzione fra uso di  mezzi
 propri  o  di  altri  vettori),  nonche'  per un terzo delle spese di
 alloggio, in quanto aventi natura restitutoria; b) per la  parte  non
 eccedente  le L. 60.000 al giorno, elevate a 100.000 per le trasferte
 all'estero, in quanto aventi natura risarcitoria a compenso di  altre
 spese e soprattutto del disagio derivante dalla prestazione di lavoro
 in  regime particolare. La parte dell'indennita' eccedente i predetti
 limiti viene considerata di natura retributiva.
    Per  quanto,  invece,  riguarda  le   indennita'   per   trasferte
 nell'ambito del territorio comunale, la norma in esame - recependo un
 orientamento   emerso   precedentemente  in  circolari  ministeriali,
 contratti collettivi  e  dottrina  -  ha  ritenuto  di  adottare  una
 distinzione   semplificata,   qualificandole  interamente  di  natura
 retributiva, "tranne i rimborsi di spese di trasporto  comprovate  da
 documenti  provenienti  dal vettore" (con esclusione quindi di quelle
 sostenute per uso di mezzi propri del lavoratore), limitando cosi' la
 natura restitutoria  alle  sole  spese  sicuramente  documentate,  ed
 escludendo  la  natura risarcitoria di eventuali compensi del disagio
 affrontato per gli spostamenti nell'ambito del territorio stesso.
    3. - Prima di valutare se il differente trattamento previsto dalla
 legge tributaria per  le  indennita'  di  trasferta  nell'ambito  del
 territorio comunale rispetto a quello per trasferte extracomunali sia
 o  meno in contrasto con principi costituzionali, e' necessario tener
 presenti due fondamentali distinzioni fatte dalla  dottrina  e  dalla
 giurisprudenza  nel  tema  in  esame. E' stato cioe' precisato che la
 trasferta in senso stretto - postulando la  predeterminazione  di  un
 luogo  fisso  per la prestazione lavorativa ed un mutamento meramente
 provvisorio   del   luogo  stesso  (cosiddette  missioni)  -  non  e'
 ravvisabile sia quando ci si trovi di fronte alla diversa  situazione
 di  un  effettivo  "trasferimento"  del  dipendente  in altra sede di
 lavoro, sia quando - pur con fondamentale  riferimento  ad  una  sede
 aziendale fissa - la prestazione di lavoro, per sua natura, si svolga
 normalmente  fuori  della  sede stessa. In questo secondo caso, si e'
 costantemente ritenuto - in numerose decisioni della Cassazione - che
 la retribuzione imponibile comprende integralmente quanto corrisposto
 ai cosiddetti "trasfertisti", in quanto correlato alla causa tipica e
 normale del rapporto.
    Conformemente a questo orientamento, deve  quindi  ritenersi  che,
 per   i  compensi  corrisposti  a  questi  lavoratori  impropriamente
 indicati come "trasfertisti", non si versi in tema di  indennita'  di
 trasferta,  ma  di  retribuzione  per  le  attivita'  lavorative  che
 comportino un continuo movimento del dipendente per raggiungere - con
 mezzi di solito messi a disposizione dal datore di lavoro - localita'
 diverse, determinabili sulla base delle opere da eseguire ovvero  per
 la  natura  dell'attivita' (come quella di trasporto), oggetto stesso
 del rapporto di lavoro.
    4. - Per quanto riguarda le  indennita'  relative  alle  trasferte
 occasionali, come sopra precisate, deve anzitutto escludersi che, ove
 sia  stabilito  che  dette indennita' non entrano in tutto o in parte
 nel  calcolo  dei  contributi  previdenziali  o  nel  calcolo   della
 retribuzione ai fini pensionistici, debba questa disciplina normativa
 o  collettiva  essere rispettata anche dal legislatore tributario, il
 quale  e'  invece  tenuto   a   seguire   propri   criteri,   fondati
 essenzialmente  sul  principio  della capacita' contributiva, e - con
 riferimento al reddito di lavoro dipendente - sul principio  generale
 della  onnicomprensivita'  di "tutti i compensi, comunque denominati"
 (art. 48, primo comma, Testo unico 917 del 1986).
    Va,  inoltre,  ricordata  la  giurisprudenza   di   questa   Corte
 (ordinanze  n.  948  del  1988 e n. 556 del 1987; sentenze n. 108 del
 1983 e n. 134 del 1982), secondo cui la deducibilita' dal reddito  di
 determinati  oneri  sostenuti  dal  contribuente  (come quello cui va
 incontro il lavoratore quando sia trasferito  in  comune  diverso  da
 quello  dove prestava precedentemente la propria opera o dove risiede
 il proprio nucleo familiare) rientra  nell'esclusiva  competenza  del
 legislatore, il quale, nella sua discrezionalita' insindacabile, deve
 razionalmente   valutare  l'incidenza  dell'onere  sostenuto  per  la
 produzione del reddito, tenendo conto della necessita' di  conciliare
 le esigenze finanziarie dello Stato con quelle del cittadino chiamato
 a contribuire ai bisogni della vita collettiva, non meno pressanti di
 quelli della vita individuale.
    5.  -  Deve  piuttosto  considerarsi  se sia o meno ragionevole la
 diversita' di trattamento che il legislatore tributario ha  stabilito
 circa  l'esclusione  dal  reddito  imponibile  di tutta o parte delle
 indennita' di trasferta fuori dal territorio comunale, rispetto  alle
 trasferte nell'ambito di detto territorio.
    La  Corte  ritiene  che  non sussista questa irragionevolezza, non
 solo perche' le vere e proprie trasferte sono  quelle  relative  alla
 dislocazione  temporanea  oltre  i  confini  (comunali) della sede di
 lavoro; ma perche' queste "missioni" si  differenziano  per  la  loro
 eccezionalita'  e  la  loro maggiore controllabilita', nonche' per la
 consistenza delle relative spese e  del  disagio  che  ne  deriva  al
 lavoratore.
    Appare  invece  non irragionevole la piu' rigorosa indeducibilita'
 di parte dell'indennita'  per  le  cosiddette  trasferte  nell'ambito
 territoriale   del   Comune  dove  ha  sede  l'azienda,  sia  per  la
 considerazione della  maggiore  normalita'  del  fenomeno,  del  piu'
 limitato  disagio e delle minori spese, sia per il rischio di un piu'
 facile gonfiamento di spese non comprovate, cui potrebbe forse  avere
 qualche interesse lo stesso datore di lavoro, sostituto d'imposta.
    In  proposito,  va  ricordata  la  giurisprudenza  di questa Corte
 (ordinanze n. 385 del  1989  e  n.  108  del  1988)  secondo  cui  il
 legislatore  puo',  nella sua discrezionalita', dettare misure atte a
 prevenire l'inosservanza dei doveri di lealta' e correttezza da parte
 del contribuente, purche'  non  risultino  superati  i  limiti  della
 ragionevolezza; il che non accade nella specie.
    Ritenuto, quindi, che tali limiti di ragionevolezza non sono stati
 superati  dalla norma denunziata nel prevedere un diverso trattamento
 per  le  differenti  situazioni  degli  spostamenti  dei   lavoratori
 nell'ambito  del territorio comunale rispetto a quelli fuori di detto
 territorio, deve osservarsi che rientra  nella  discrezionalita'  del
 legislatore   l'eventuale   valutazione   circa   l'opportunita'   di
 differenziare ulteriormente il trattamento di detti  spostamenti  nel
 territorio  comunale  a  seconda  della  classificazione  dei  Comuni
 proporzionata alla densita' demografica.
    In ogni caso, la  legge  tributaria  gia'  prevede,  anche  per  i
 lavoratori  dipendenti,  la detrazione di una somma proporzionalmente
 determinata in relazione ad altri criteri, quale costo di  produzione
 del  reddito  dei  lavoratori stessi (art. 13, Testo unico n. 917 del
 1986).

                           PER QUESTI MOTIVI
                        LA CORTE COSTITUZIONALE
   Riuniti i giudizi  iscritti  ai  numeri  343  e  344  del  registro
 ordinanze 1992, dichiara non fondate le questioni sollevate, relative
 alla  legittimita'  costituzionale  dell'art.  48,  quarto comma, del
 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del Testo  unico  delle
 imposte  sui  redditi),  in  riferimento  agli artt. 3, 24 e 53 della
 Costituzione sollevate dall'ordinanza in epigrafe.
    Cosi' deciso in  Roma,  nella  sede  della  Corte  costituzionale,
 Palazzo della Consulta, il 3 maggio 1993.
                        Il Presidente: CASAVOLA
                       Il redattore: SANTOSUOSSO
                       Il cancelliere: DI PAOLA
    Depositata in cancelleria il 13 maggio 1993.
               Il direttore della cancelleria: DI PAOLA
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