N. 46 ORDINANZA 25 gennaio - 8 febbraio 2006
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte e tasse - Agevolazioni tributarie - IRPEF - Trattamento pensionistico privilegiato - Esenzione dall'IRPEF nel caso di cumulo con la pensione ordinaria comportante un decremento del reddito complessivo - Mancata previsione - Denunciata disparita' di trattamento e lesione del principio di capacita' contributiva - Questione motivata in modo contraddittorio, perplesso e illogico, descrizione insufficiente della fattispecie a quo, aberratio ictus, palese erroneita' del presupposto interpretativo - Manifesta inammissibilita'. - D.P.R. 29 settembre 1973, n. 601, art. 34. - Costituzione, artt. 3 e 53.(GU n.7 del 15-2-2006 )
LA CORTE COSTITUZIONALE composta dai signori: Presidente: Annibale MARINI; Giudici: Giovanni Maria FLICK, Ugo DE SIERVO, Romano VACCARELLA, Paolo MADDALENA, Alfio FINOCCHIARO, Alfonso QUARANTA, Franco GALLO, Luigi MAZZELLA, Gaetano SILVESTRI, Sabino CASSESE, Maria Rita SAULLE, Giuseppe TESAURO;
ha pronunciato la seguente
Ordinanza
nel giudizio di legittimita' costituzionale dell'art. 34 del decreto
del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 601 (Disciplina
delle agevolazioni tributarie), promosso con ordinanza
dell'11 ottobre 2004 dalla Commissione tributaria di primo grado di
Trento, nella controversia tributaria vertente tra Attilio Murru e
l'Agenzia delle entrate - Ufficio di Trento, iscritta al n. 1038 del
registro ordinanze 2004 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della
Repubblica n. 3, 1ª serie speciale, dell'anno 2005;
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
Udito nella camera di consiglio del 14 dicembre 2005 il giudice
relatore Franco Gallo;
Ritenuto che, nel corso di un giudizio promosso da un maresciallo
maggiore aiutante dell'Esercito in congedo nei confronti dell'Ufficio
di Trento dell'Agenzia delle entrate ed avente ad oggetto
l'impugnazione del diniego di rimborso delle ritenute operate ai fini
dell'IRPEF sulla pensione privilegiata ordinaria «militare comune»
percepita dal contribuente, la Commissione tributaria di primo grado
di Trento ha sollevato, in riferimento agli artt. 3 e 53 della
Costituzione, questione di legittimita' costituzionale dell'art. 34
del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601 (Disciplina delle agevolazioni
tributarie), «nella parte in cui non prevede, tra le agevolazioni ai
fini dell'imposta sul reddito delle persone fisiche anche le somme
corrisposte a titolo di trattamento pensionistico privilegiato, in
aumento della pensione normale, specialmente quando, per effetto del
cumulo, le stesse determinano, per il beneficiario, un decremento,
anziche' un incremento di reddito»;
che la Commissione riferisce, in punto di fatto: a) che il
contribuente, a fronte di un importo di lire 232.416 percepito a
titolo di detta pensione privilegiata, aveva chiesto alla competente
sezione distaccata della Direzione delle entrate il rimborso di lire
304.440, quali ritenute effettuate su tale pensione ai fini
dell'IRPEF dal 1° ottobre 1995 al 31 gennaio 1996, ed aveva per tale
ragione invocato l'esenzione dall'imposta di cui al citato art. 34
del d.P.R. n. 601 del 1973; b) che l'istanza di rimborso era stata
respinta dall'Ufficio finanziario in base al rilievo che l'esenzione
era prevista soltanto per le pensioni privilegiate ordinarie
cosiddette «militari tabellari», di natura risarcitoria, e non anche
per quelle privilegiate ordinarie «militari comuni» di cui
all'art. 67 del d.P.R. 29 dicembre 1973, n. 1092 (Approvazione del
testo unico delle norme sul trattamento di quiescenza dei dipendenti
civili e militari dello Stato), di natura pacificamente reddituale;
c) che lo stesso contribuente, nell'impugnare il provvedimento di
diniego, aveva chiesto, in via principale, la dichiarazione di
esenzione dall'IRPEF della pensione privilegiata, con condanna
dell'Amministrazione finanziaria al rimborso delle suddette ritenute,
e, in subordine, la dichiarazione di esenzione dall'imposta degli
«assegni connessi» a detta pensione, con condanna
dell'Amministrazione resistente al rimborso delle ritenute effettuate
sugli assegni stessi dal 1° ottobre 1995 al «31.10.1996» (recte:
31 gennaio 1996); d) che la resistente Agenzia delle entrate aveva
ribadito in giudizio l'inapplicabilita' alla fattispecie
dell'invocata esenzione di cui all'art. 34 del d.P.R. n. 601 del
1973, estesa alla sola categoria delle pensioni privilegiate
ordinarie «militari tabellari» dalla sentenza della Corte
costituzionale n. 387 del 1989;
che il giudice rimettente afferma, in punto di diritto: a)
che «non par dubbio che l'assegno corrisposto al ricorrente «a titolo
di trattamento pensionistico privilegiato» [...] abbia natura
risarcitoria», in quanto il diritto a pensione privilegiata, ai sensi
dell'art. 64 del citato d.P.R. n. 1092 del 1973, deriva da una
lesione o da una infermita', dipendenti da causa di servizio, che
abbiano reso il soggetto inabile alle mansioni proprie della
qualifica posseduta ed esercitate alla data del collocamento a
riposo, qualunque sia stato il motivo formale della cessazione dal
servizio; b) che, secondo l'orientamento della giurisprudenza di
legittimita', «la natura di pensione privilegiata dell'aumento in
questione, tuttavia, non e' sufficiente ai fini della sua
assimilazione alle pensioni di guerra», esenti dall'IRPEF ai sensi
del citato art. 34, primo comma, del d.P.R. n. 601 del 1973; c) che,
«nella specie, l'aumento in questione e' stato concesso «a titolo di
trattamento pensionistico privilegiato» e non di assegno connesso a
tale pensione», espressamente esentato dall'IRPEF in forza del
medesimo art. 34, primo comma; d) che, pertanto, «a differenza degli
assegni ad esse connessi, le pensioni privilegiate ordinarie non sono
sottratte all'imposta sul reddito delle persone fisiche»;
che, sulla base di tali premesse, il giudice a quo ritiene
che l'esclusione «dell'aumento in parola» dall'agevolazione fiscale
di cui al menzionato art. 34 del d.P.R. n. 601 del 1973 comporti, in
conseguenza del «cumulo» di tale «aumento» con gli altri redditi del
contribuente, la violazione degli evocati parametri costituzionali,
sotto quattro profili;
che in primo luogo, «gia', in via di principio, il cumulo dei
redditi in capo al medesimo percettore» sarebbe costituzionalmente
illegittimo, in quanto, «attraverso il meccanismo dell'aliquota
progressiva», determinerebbe «una evidente disparita' di trattamento
tra famiglie composte da piu' percettori di reddito e famiglie
composte da un percettore di reddito», minando percio', «all'interno,
specialmente, dei nuclei familiari il principio di eguaglianza
sostanziale»;
che, in secondo luogo, il suddetto «aumento» potrebbe
trasformarsi, per effetto del cumulo e dell'aliquota di imposta sui
redditi cumulati, in uno strumento di decremento del reddito del
contribuente, «come, nella specie, sembra essere avvenuto, laddove
(come deduce il ricorrente) a fronte di un riconosciuto e concesso
incremento della pensione di L. 232.416, l'importo sottratto a titolo
di IRPEF e' stato di L. 304.440»;
che, in terzo luogo, «detto cumulo» contrasterebbe con
l'art. 53 Cost., in quanto nella «previsione della capacita'
contributiva» non potrebbero «farsi rientrare somme (peraltro
generalmente modeste), riconosciute e corrisposte a titolo di
infermita' subite dal contribuente nell'espletamento di un servizio
reso a vantaggio della collettivita' (qual e' il servizio militare
anche se non di leva) ed inidonee persino a compensare le perdite
che, sia pure a livello di mera potenzialita', il titolare avrebbe
potuto conseguire in difetto delle subite infermita»;
che, infine, «il cumulo in parola» violerebbe anche l'art. 3
Cost., perche', con riferimento al primo comma, determinerebbe «una
disparita' di trattamento rispetto a quanti, non affetti da
infermita' ed essendo percettori di piu' redditi, si trovino in
situazioni diverse rispetto a quella in cui versa il soggetto
infermo», e perche', con riferimento al secondo comma, tale
disparita' di trattamento si tradurrebbe in un «decremento di
reddito» ostativo al «pieno sviluppo della persona umana» ed in
contrasto «con la riconosciuta necessita» di incrementare il reddito
medesimo;
che e' intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio
dei ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato, chiedendo una pronuncia di inammissibilita' o di manifesta
infondatezza della questione sollevata;
che, quanto all'eccepita inammissibilita', l'Avvocatura
erariale rileva che la fattispecie sarebbe stata descritta in modo
lacunoso dal giudice a quo, il quale, pur denunziando l'effetto
negativo del «cumulo» degli emolumenti determinato dalla
progressivita' dell'IRPEF, non spiegherebbe se e come la fattispecie
al suo esame integri un'ipotesi di cumulo di redditi e si limiterebbe
ad esporre «esclusivamente la differenza negativa tra l'incremento
della pensione e l'importo dell'IRPEF relativa al periodo
considerato», omettendo di indicare gli elementi di fatto decisivi
per stabilire se, nella specie, siano state applicate differenti
aliquote d'imposta per scaglioni di reddito diversi;
che, sempre quanto all'inammissibilita' della questione, la
difesa dello Stato osserva, altresi', che i lamentati effetti
decrementativi del reddito conseguenti a detto cumulo non sarebbero
ne' sufficientemente illustrati, ne' tanto meno dimostrati, perche'
il rimettente, da un lato, avrebbe motivato sul punto in modo
perplesso ed in base alle sole deduzioni della parte privata, senza
procedere ad una autonoma valutazione delle risultanze processuali e,
dall'altro, non avrebbe considerato che l'affermato decremento del
reddito complessivo del contribuente - per effetto dell'«aumento
della pensione» - sarebbe escluso in radice dalla «forma di
progressivita' [...] per scaglioni», in quanto l'aliquota IRPEF piu'
elevata, corrispondente allo scaglione di reddito superiore, si
applicherebbe «esclusivamente alla quota di reddito rientrante nello
scaglione» stesso e non inciderebbe, percio', sul reddito
complessivo;
che inoltre, ad avviso dell'Avvocatura erariale, la sollevata
questione sarebbe inammissibile, perche' i lamentati effetti
incostituzionali del suddetto cumulo deriverebbero non dalla norma
censurata, ma semmai dall'applicazione del non censurato art. 11 del
d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle
imposte sui redditi), relativo alla determinazione dell'IRPEF;
che, per la difesa dello Stato, l'inammissibilita' della
questione deriverebbe anche dal fatto che la censura concernente la
dedotta disparita' di trattamento tra le famiglie monoreddito e le
altre, nonche' tra percettori di reddito infermi e non infermi
sarebbe insufficientemente argomentata e, comunque, prospettata in
modo astratto, non avendo il giudice a quo precisato se il
contribuente sia inserito in un nucleo familiare e, in tal caso, se
sia l'unico percettore di reddito;
che, infine, sempre in punto di inammissibilita', la difesa
erariale deduce che la pronuncia additiva richiesta dal rimettente
non sarebbe costituzionalmente necessitata, comportando invece la
scelta tra una pluralita' di soluzioni e, quindi, valutazioni di
opportunita' riservate alla discrezionalita' del legislatore;
che, quanto al merito della questione, l'Avvocatura generale
dello Stato, con riferimento alla dedotta violazione del principio di
capacita' contributiva, richiama la costante giurisprudenza
costituzionale e di legittimita' circa la natura reddituale e non
risarcitoria della pensione privilegiata ordinaria e, con riferimento
al denunciato contrasto con l'art. 3, primo comma, Cost. del
trattamento fiscale complessivamente piu' oneroso derivante dal
«cumulo» dei redditi a carico delle famiglie monoreddito, richiama la
sentenza n. 358 del 1995 della Corte costituzionale - cui si e'
costantemente conformata la Corte di cassazione - che ha gia' escluso
la fondatezza di tale dubbio di incostituzionalita';
che, sempre ad avviso della difesa erariale, anche la censura
relativa alla violazione dell'art. 3, secondo comma, Cost. sarebbe
palesemente infondata, sia perche' la stessa previsione del
trattamento pensionistico privilegiato si inserirebbe in una
prospettiva di attuazione del principio di eguaglianza sostanziale,
sia perche' gli effetti fiscali di detto trattamento sul reddito
complessivo del contribuente troverebbero una specifica disciplina
costituzionale di riferimento nell'art. 53 Cost., laddove questo
sancisce la generalita' dell'obbligo di concorrere alle spese
pubbliche.
Considerato che la Commissione tributaria di primo grado di
Trento dubita, in riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione,
della legittimita' dell'art. 34 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601
(Disciplina delle agevolazioni tributarie), «nella parte in cui non
prevede, tra le agevolazioni ai fini dell'imposta sul reddito delle
persone fisiche anche le somme corrisposte a titolo di trattamento
pensionistico privilegiato, in aumento della pensione normale,
specialmente quando, per effetto del cumulo, le stesse determinano,
per il beneficiario, un decremento, anziche' un incremento di
reddito»;
che la Commissione, nel sollevare la questione, riferisce che
il contribuente, militare in congedo - sulla premessa di aver
percepito la somma di lire 232.416 a titolo di pensione privilegiata
ordinaria nel periodo dal 1° ottobre 1995 al 31 gennaio 1996 e di
aver subito nel medesimo periodo ritenute su detta pensione ai fini
dell'IRPEF pari a lire 304.440 - ha chiesto, in via principale,
previa dichiarazione di esenzione dall'IRPEF di detto trattamento
pensionistico, il rimborso delle ritenute e, in subordine, previa
dichiarazione di esenzione dall'imposta degli «assegni connessi alla
pensione privilegiata», il rimborso delle ritenute effettuate su tali
assegni;
che, per il rimettente, «le somme corrisposte a titolo di
trattamento pensionistico privilegiato, in aumento della pensione
normale», non costituiscono «assegni connessi» alla pensione
privilegiata ordinaria e quindi, a differenza di questi ultimi, non
possono ritenersi esenti dall'imposta sul reddito delle persone
fisiche in forza del censurato art. 34 del d.P.R. n. 601 del 1973;
che, secondo il giudice a quo, la fattispecie e' disciplinata
dall'art. 67, quarto comma, del d.P.R. 29 dicembre 1973, n. 1092
(Approvazione del testo unico delle norme sul trattamento di
quiescenza dei dipendenti civili e militari dello Stato), il quale,
nel determinare la misura della pensione privilegiata spettante ai
militari con anzianita' di almeno quindici anni di servizio,
stabilisce che tale pensione «e' liquidata nella misura prevista per
la pensione normale aumentata di un decimo»;
che lo stesso rimettente riconduce le «somme corrisposte a
titolo di trattamento pensionistico privilegiato, in aumento della
pensione normale», a quelle costituite dall'«aumento di un decimo»
della pensione normale, previsto da detto art. 67, quarto comma, del
d.P.R. n. 1092 del 1973;
che, ad avviso del giudice a quo, l'omessa inclusione di tale
aumento tra le ipotesi di esenzione dall'IRPEF, di cui al menzionato
art. 34 del d.P.R. n. 601 del 1973, violerebbe i parametri
costituzionali evocati, nel caso in cui l'aumento stesso - per
effetto del cumulo con gli altri redditi del contribuente e, quindi,
dell'applicazione di una maggiore aliquota di imposta sui redditi
cumulati - determini un decremento del reddito complessivo, come si
sarebbe verificato nella specie secondo quanto dedotto dal
contribuente medesimo;
che la Commissione rimettente afferma, altresi', che il
cumulo dei redditi ai fini dell'IRPEF in capo al medesimo percettore
determinerebbe la lesione del principio di uguaglianza, in quanto, a
causa dell'aliquota progressiva dell'imposta, si verificherebbe una
disparita' di trattamento tra famiglie monoreddito e famiglie
«composte da piu' percettori di reddito», nonche' tra percettori di
piu' redditi, a seconda che siano affetti o no da infermita'
dipendenti da fatti di servizio;
che detto cumulo violerebbe, altresi', il principio di
capacita' contributiva, in ragione della esiguita' della somma
percepita a titolo di aumento di un decimo della pensione normale e
della inidoneita' di tale somma a compensare le perdite subite per
infermita' dipendenti da un servizio reso a vantaggio della
collettivita';
che la sollevata questione appare manifestamente
inammissibile, per diversi e concorrenti motivi;
che il giudice a quo argomenta le censure in modo
contraddittorio, perche' nega natura reddituale all'aumento in
questione («non par dubbio che l'assegno corrisposto al ricorrente «a
titolo di trattamento pensionistico privilegiato» [...] abbia natura
risarcitoria»), con la conseguente sua non cumulabilita' ai fini
fiscali con gli altri redditi del contribuente, e contemporaneamente
afferma detta natura, denunciando l'illegittimita' costituzionale del
«cumulo» del reddito costituito dall'aumento di un decimo della
pensione normale con altri redditi;
che, inoltre, la questione e' prospettata in modo perplesso,
perche' i denunciati effetti di «decremento del reddito», derivanti
dall'applicazione di un'aliquota d'imposta progressiva, sono
affermati dal rimettente in base non gia' ad un'autonoma valutazione
delle risultanze processuali, ma alle sole deduzioni del
contribuente, riportate oltretutto in modo dubitativo («cosi' come,
nella specie, sembra essere avvenuto [...] come deduce il
ricorrente»);
che l'ordinanza risulta poi motivata in modo illogico
perche', nel censurare il «cumulo dei redditi in capo al medesimo
percettore», adduce, a dimostrazione della dedotta illegittimita'
costituzionale, ipotesi non correlabili con quella censurata in
quanto concernenti la disparita' di trattamento non tra soggetti
percettori di piu' redditi cumulati, ma tra «famiglie composte da
piu' percettori di reddito e famiglie composte da un solo percettore
di reddito»;
che nell'ordinanza di rimessione la fattispecie risulta
descritta anche in modo insufficiente, perche' il giudice a quo
omette di indicare elementi decisivi ai fini del controllo di questa
Corte sulla rilevanza della questione (qualita' e misura dei redditi
che sarebbero oggetto di cumulo, reddito complessivo del
contribuente, scaglioni di reddito e relative aliquote applicabili,
calcolo dell'asserito decremento);
che, infine, il rimettente incorre in una evidente aberratio
ictus, perche' non considera che i denunciati effetti negativi del
cumulo dell'«aumento della pensione normale» con gli altri redditi
del contribuente non deriverebbero dalla censurata norma di
agevolazione di cui all'art. 34 del d.P.R. n. 601 del 1973, ma semmai
dall'applicazione delle norme previste dal d.P.R. 22 dicembre 1986,
n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi), in
tema di cumulo dei redditi ai fini dell'IRPEF;
che, pertanto, la sollevata questione e' manifestamente
inammissibile per tutti i motivi sopra indicati; e cio' a prescindere
dalla pure palese erroneita' del presupposto interpretativo da cui
muove la Commissione rimettente, la quale ritiene che il suddetto
«aumento» costituisce un reddito autonomo rispetto alla pensione
normale, cumulabile con questa e con tutti gli altri redditi del
contribuente, senza considerare che esso, ai sensi del citato
art. 67, quarto comma, del d.P.R. n. 1092 del 1973, e' invece privo
di autonomo rilievo reddituale, concorrendo a determinare l'importo
complessivo della pensione privilegiata militare ordinaria,
sostitutiva della pensione normale (v., in tal senso, la sentenza
n. 151 del 1981).
Visti gli artt. 26, secondo comma, della legge 11 marzo 1953,
n. 87, e 9, comma 2, delle norme integrative per i giudizi davanti
alla Corte costituzionale.
Per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara la manifesta inammissibilita' della questione di
legittimita' costituzionale dell'art. 34 del d.P.R. 29 settembre
1973, n. 601 (Disciplina delle agevolazioni tributarie), sollevata,
in riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione, dalla
Commissione tributaria di primo grado di Trento con l'ordinanza
indicata in epigrafe.
Cosi' deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 25 gennaio 2006.
Il Presidente: Marini
Il redattore: Gallo
Il cancelliere:Di Paola
Depositata in cancelleria l'8 febbraio 2006.
Il direttore della cancelleria: Di Paola
06c0102