N. 161 ORDINANZA 24 giugno - 15 luglio 2015
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Contenzioso tributario - Disposizioni in materia di sospensione dell'esecuzione dell'atto impugnato e di provvisoria esecutivita' della sentenza di primo grado. - Decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta nell'art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413), artt. 47 e 68. -(GU n.29 del 22-7-2015 )
LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente:Alessandro CRISCUOLO;
Giudici :Paolo GROSSI, Giorgio LATTANZI, Aldo CAROSI, Marta CARTABIA,
Mario Rosario MORELLI, Giancarlo CORAGGIO, Giuliano AMATO, Silvana
SCIARRA, Daria de PRETIS, Nicolo' ZANON,
ha pronunciato la seguente
ORDINANZA
nel giudizio di legittimita' costituzionale degli artt. 47 e 68
del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul
processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta
nell'art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413), promosso dalla
Commissione tributaria provinciale di Campobasso nel procedimento
vertente tra la M.G. srl e l'Agenzia delle entrate, direzione
provinciale di Campobasso, con ordinanza del 19 giugno 2014, iscritta
al n. 185 del registro ordinanze 2014 e pubblicata nella Gazzetta
Ufficiale della Repubblica n. 45, prima serie speciale, dell'anno
2014.
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
udito nella camera di consiglio del 24 giugno 2015 il Giudice
relatore Giuliano Amato.
Ritenuto che, con ordinanza del 19 giugno 2014, la Commissione
tributaria provinciale di Campobasso ha sollevato, in riferimento
agli artt. 3, 24 e 111 della Costituzione, questione di legittimita'
costituzionale degli artt. 47 e 68 del decreto legislativo 31
dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul processo tributario in
attuazione della delega al Governo contenuta nell'art. 30 della legge
30 dicembre 1991, n. 413), nella parte in cui tali disposizioni
prevedono, rispettivamente, che gli effetti della sospensione
dell'esecuzione dell'atto impugnato cessino dalla data di
pubblicazione della sentenza di primo grado, e che tale sentenza -
laddove pronunciata in merito all'impugnazione di atti di diniego -
non sia provvisoriamente esecutiva;
che il giudice a quo riferisce di essere chiamato a decidere in
ordine al ricorso proposto dalla M.G. srl al fine di ottenere
l'annullamento, previa sospensione, del provvedimento, emesso
dall'Agenzia delle entrate, di revoca dell'autorizzazione a
effettuare operazioni intracomunitarie e di contestuale esclusione
della medesima ricorrente dall'archivio V.I.E.S. (VAT information
exchange system);
che, pur ravvisando i presupposti per l'accoglimento del ricorso,
la Commissione tributaria ritiene che tale decisione «non
consentirebbe di rendere giustizia alla ricorrente», poiche' l'art.
47 del d.lgs. n. 546 del 1992 prevede che il potere di sospensione
dell'atto impugnato cessi con la sentenza di primo grado; e d'altra
parte, il successivo art. 68 del medesimo decreto non prevede che la
stessa sentenza, ove pronunciata in merito all'impugnazione di atti
di diniego, sia provvisoriamente esecutiva;
che, ad avviso del rimettente, tale qualificazione viene
riconosciuta alle sole sentenze favorevoli all'ufficio impositore,
nonche' a quelle che sanciscono l'annullamento di un atto impositivo;
viceversa, in caso di accoglimento del ricorso avverso atti di
diniego, e quindi in presenza di una decisione favorevole al
ricorrente, continuerebbero comunque a prodursi gli effetti
sfavorevoli dell'atto impugnato;
che sarebbe illegittima la cessazione - a partire dalla sentenza
di primo grado - del potere di sospensione dell'atto impugnato per
tutti gli atti non impositivi, e in particolare per gli atti di
diniego, poiche' tale limitazione impedirebbe - anche in presenza di
una pronuncia favorevole alla parte ricorrente - la caducazione degli
effetti pregiudizievoli di un provvedimento illegittimo;
che le sentenze di condanna dell'ente impositore sarebbero
eseguibili solo dopo il passaggio in giudicato, sia se obbligano
l'amministrazione al pagamento di somme, sia se impongono un
comportamento diverso; sarebbe infatti esclusa l'applicabilita' del
principio di immediata esecutivita' stabilito dall'art. 337 del
codice di procedura civile, alla luce del principio generale sancito
dall'art. 2909 del codice civile, in base al quale gli effetti della
sentenza si producono quando si sia formato il giudicato formale;
che tale disciplina - che riconosce la provvisoria esecutorieta'
delle sole sentenze di primo grado dalle quali derivi un credito
dell'erario - si porrebbe in violazione degli artt. 3, 24 e 111
Cost., in quanto determinerebbe un'ingiustificata disparita' di
trattamento tra fisco e contribuente, «non potendo l'esecuzione della
sentenza fare leva su un diverso tenore delle statuizioni in essa
contenute, laddove il beneficiario delle stesse sia l'ente impositore
oppure il contribuente; ne' d'altro canto tale irrazionale scelta del
legislatore fiscale puo' essere giustificata da un eventuale diverso
spessore dei contrapposti interessi che si fronteggiano in giudizio»;
che, d'altra parte, una diversa soluzione sarebbe possibile, ad
avviso del giudice a quo, attraverso un'adeguata interpretazione
letterale, logica e sistematica dell'art. 30, comma 1, lettera h),
della legge 30 dicembre 1991, n. 413 (Disposizioni per ampliare le
basi imponibili, per razionalizzare, facilitare e potenziare
l'attivita' di accertamento; disposizioni per la rivalutazione
obbligatoria dei beni immobili delle imprese, nonche' per riformare
il contenzioso e per la definizione agevolata dei rapporti tributari
pendenti; delega al Presidente della Repubblica per la concessione di
amnistia per reati tributari; istituzioni dei centri di assistenza
fiscale e del conto fiscale), e degli artt. 47 e 61 del d.lgs. n. 546
del 1992, anche alla luce dei principi affermati dagli organi di
giustizia della Unione europea;
che, in particolare, non sarebbero decisive - ai fini della
limitazione del potere di sospensione al solo giudizio di primo grado
- ne' l'indicazione, nella disposizione impugnata, della Commissione
tributaria di primo grado (alla quale, per tale sospensiva, non
potrebbe non rivolgersi il contribuente in quel grado del giudizio),
ne' la previsione della cessazione degli effetti della sospensione
dalla data di pubblicazione della sentenza di primo grado, in quanto
cio' si riferirebbe alla procedura cautelare nei limiti di quel grado
del giudizio;
che, pertanto, tale interpretazione porterebbe ad escludere, ad
avviso del giudice a quo, che il potere di sospensione sia
normativamente limitato al giudizio di primo grado;
che nel giudizio e' intervenuto il Presidente del Consiglio dei
ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato, chiedendo che la questione sia dichiarata inammissibile;
che, in via preliminare, la difesa dello Stato ha eccepito il
difetto di giurisdizione del giudice a quo, poiche' la controversia
oggetto del giudizio principale non avrebbe ad oggetto un tributo,
come previsto dall'art. 2 del medesimo d.lgs. n. 546 del 1992, bensi'
la revoca di un'autorizzazione, inidonea ad incidere sul rapporto
d'imposta; pertanto, a fronte dell'esercizio di tale potere
dell'amministrazione, la posizione giuridica soggettiva della
societa' ricorrente sarebbe qualificabile in termini di interesse
legittimo (ovvero di diritto affievolito, che riceve la stessa
tutela) e la Commissione tributaria avrebbe dovuto, pertanto,
dichiarare il proprio difetto di giurisdizione in ordine alla
controversia, in quanto rientrante nella giurisdizione generale di
legittimita' del giudice amministrativo;
che sotto un diverso profilo, l'Avvocatura generale eccepisce
l'inammissibilita' della questione relativa all'art. 47 del d.lgs. n.
546 del 1992, in quanto nel caso in esame sarebbe gia' stata concessa
la sospensione cautelare del provvedimento impugnato;
che parimenti inammissibile sarebbe anche la questione di
legittimita' costituzionale relativa all'art. 68 del d.lgs. n. 546
del 1992, il quale disciplina la fase successiva all'emanazione della
sentenza e dunque non sarebbe rilevante ai fini della decisione che
la Commissione tributaria deve adottare;
che, inoltre, la questione di legittimita' costituzionale
dell'art. 68 sarebbe irrilevante poiche' le censure attengono alla
mancata previsione dell'immediata esecutorieta' delle sentenze di
condanna al pagamento di somme in favore del contribuente; tuttavia,
la controversia sottoposta all'esame della Commissione tributaria
provinciale non avrebbe ad oggetto il rimborso di somme;
che con memoria depositata il 1° giugno 2015, l'Avvocatura
generale dello Stato ha evidenziato che il recente decreto
legislativo 21 novembre 2014, n. 175 (Semplificazione fiscale e
dichiarazione dei redditi precompilata), all'art. 22, ha abrogato
l'art. 35, comma 7-ter, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633
(Istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto), in base
al quale era stato adottato il provvedimento impugnato; la difesa
erariale ha quindi richiesto che gli atti siano restituiti al giudice
a quo, affinche' valuti la portata dello ius superveniens,
potenzialmente idoneo a provocare una cessazione della materia del
contendere nel giudizio principale, da cui potrebbe, in ipotesi,
derivare l'irrilevanza della questione di legittimita'
costituzionale.
Considerato che, con ordinanza del 19 giugno 2014, la Commissione
tributaria provinciale di Campobasso ha sollevato, in riferimento
agli artt. 3, 24 e 111 della Costituzione, questione di legittimita'
costituzionale degli artt. 47 e 68 del decreto legislativo 31
dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul processo tributario in
attuazione della delega al Governo contenuta nell'art. 30 della legge
30 dicembre 1991, n. 413), nella parte in cui tali disposizioni
prevedono, rispettivamente, che gli effetti della sospensione
dell'esecuzione dell'atto impugnato cessino dalla data di
pubblicazione della sentenza di primo grado, e che tale sentenza -
laddove pronunciata in merito all'impugnazione di atti di diniego -
non sia provvisoriamente esecutiva;
che, in via preliminare, va rilevata l'inammissibilita' della
questione di legittimita' costituzionale per difetto della
motivazione in ordine al requisito della rilevanza, in quanto
l'ordinanza di rimessione non contiene indicazioni sufficienti ad una
completa ricostruzione dei termini della controversia, ne' a
giustificare la necessita' di fare applicazione delle disposizioni
della cui legittimita' costituzionale dubita;
che, in particolare, non sono state illustrate, neppure
sommariamente, le ragioni della ritenuta fondatezza dei motivi di
ricorso, nonostante tale valutazione avesse una priorita' logica
rispetto alla questione di legittimita' costituzionale, la quale si
riferisce ad una disposizione, l'art. 47 del d.lgs. n. 546 del 1992,
che presuppone che sia stata risolta in senso positivo la verifica
della fondatezza di tali motivi;
che la preliminare valutazione della rilevanza, che e' pur sempre
rimessa al giudice a quo, nei limiti del carattere plausibile della
motivazione a sostegno della stessa, avrebbe richiesto, quindi, la
disamina dei motivi a corredo del ricorso, o almeno la delibazione
della loro verosimile fondatezza, ancorche' nei limiti della
cognizione consentita in sede cautelare, in quanto essa integra il
requisito del fumus boni iuris, la cui positiva sussistenza e' una
delle condizioni necessarie per l'esercizio del potere cautelare
previsto dall'art. 47 censurato;
che il difetto di informazioni circa il contenuto dei motivi di
impugnazione e di quelli a sostegno dell'istanza cautelare, nonche'
l'omessa indicazione delle ragioni della loro fondatezza, impedisce
di valutare la necessita' di fare applicazione della disposizione
censurata;
che, sotto un diverso profilo, va rilevato che le disposizioni
censurate contengono la disciplina degli effetti del provvedimento
cautelare di sospensione (art. 47, comma 7) e della decisione che
definisce il primo grado del giudizio (art. 68); entrambe hanno,
quindi, come riferimento una fase processuale successiva alla
decisione che definisce il giudizio di primo grado;
che tuttavia, nel caso in esame, il giudice tributario di primo
grado e' tenuto a pronunciarsi in ordine alla legittimita' del
provvedimento impugnato, e non gia' sugli effetti della futura
decisione della controversia, che non e' ancora stata pronunciata;
che con riferimento, sia alla cessazione degli effetti della
sospensione dell'atto impugnato, sia ai limiti della provvisoria
esecutivita' della sentenza, la censurata carenza di strumenti di
tutela in chiave anticipatoria della futura decisione di merito
attiene alle fasi del giudizio tributario successive alla conclusione
del primo grado ed e' in tali fasi che puo' essere denunciata;
che la questione di legittimita' costituzionale degli artt. 47 e
68 del d.lgs. n. 546 del 1992 appare, quindi, del tutto astratta ed
ipotetica, poiche' prematura in tale fase processuale; essa risulta
priva di rilevanza ai fini della decisione che il giudice a quo e'
chiamato a rendere, sia nel provvedere sull'istanza cautelare, sia
nel definire il primo grado del giudizio;
che va, infine, rilevato che il giudice a quo, dopo avere
richiamato i principi affermati in alcune pronunce degli organi di
giustizia comunitari, deduce che sarebbe possibile un'adeguata
interpretazione letterale, logica e sistematica dell'art. 30, comma
1, lettera h), della legge delega 30 dicembre 1991, n. 413
(Disposizioni per ampliare le basi imponibili, per razionalizzare,
facilitare e potenziare l'attivita' di accertamento; disposizioni per
la rivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese,
nonche' per riformare il contenzioso e per la definizione agevolata
dei rapporti tributari pendenti; delega al Presidente della
Repubblica per la concessione di amnistia per reati tributari;
istituzioni dei centri di assistenza fiscale e del conto fiscale), e
degli artt. 47 e 61 del d.lgs. n. 546 del 1992; in base a tale
interpretazione si potrebbe esclude che il potere di sospensione sia
normativamente limitato al giudizio di primo grado;
che, nel richiedere la valutazione di tale opzione ermeneutica,
il giudice a quo sottopone a questa Corte un mero dubbio
interpretativo, sottraendosi cosi' al proprio potere-dovere di
interpretare la legge alla luce dei principi costituzionali;
che cio' evidenzia un uso «improprio e distorto» dell'incidente
di costituzionalita', in quanto volto non «alla soluzione di un
problema pregiudiziale rispetto alla definizione del thema decidendum
del singolo giudizio a quo, quanto piuttosto al fine di tentare di
ottenere dalla Corte un avallo interpretativo» (ordinanza n. 322 del
2013; nello stesso senso, ordinanze n. 96 del 2014; n. 126 e n. 26
del 2012; n. 139 del 2011 e n. 219 del 2010);
che, in definitiva, la questione di legittimita' costituzionale
sollevata dal giudice a quo e' manifestamente inammissibile, sia per
l'incompleta descrizione della fattispecie concreta (ex multis,
ordinanze n. 52 del 2014; n. 158 del 2013; n. 73 del 2011; n. 96 e n.
22 del 2010), sia perche' prematura (ex multis, ordinanze n. 26 del
2012, n. 176 del 2011, n. 363 e n. 96 del 2010), sia perche' richiede
alla Corte un avallo interpretativo;
che la manifesta inammissibilita' della questione non consente di
esaminare nel merito la fondatezza delle censure formulate dal
rimettente nell'atto introduttivo del presente giudizio.
per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE
dichiara la manifesta inammissibilita' della questione di
legittimita' costituzionale degli artt. 47 e 68 del decreto
legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul processo
tributario in attuazione della delega al Governo contenuta nell'art.
30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413), sollevata, in riferimento
agli artt. 3, 24 e 111 della Costituzione, dalla Commissione
tributaria provinciale di Campobasso, con l'ordinanza in epigrafe.
Cosi' deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 24 giugno 2015.
F.to:
Alessandro CRISCUOLO, Presidente
Giuliano AMATO, Redattore
Gabriella Paola MELATTI, Cancelliere
Depositata in Cancelleria il 15 luglio 2015.
Il Direttore della Cancelleria
F.to: Gabriella Paola MELATTI